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CONFORMACIÓN DE JUZGADOS Y SALAS SUPREMAS Y SUPERIORES TRIBUTARIAS SEXTA SALA SÉTIMA SALA Salas Superiores Contencioso Administrativa con Subespecialidad Tributaria y Aduanera Juzgados Contencioso Administrativo con Subespecialidad Tributaria y Aduanera Sala Suprema de Derecho Constitucional y Social Transitoria j u l i o / 2 0 2 0 CARTILLA Fuente: Poder Judicial. Elaboración: Análisis Tributario. 1º 2º 3º Doctor Josue Pariona Pastrana Doctor Ulises Augusto Yaya Zumaeta Doctor Omar Toledo Toribio Doctor Juan José Linares Sandoval Doctor Ramiro Antonio Bustamante Zegarra Doctora Isabel Cristina Torres Vega Doctora Janet Ofelia Lourdes Tello Gilardi Doctor Carlos Alberto Calderón Puertas Doctor Eduardo Raymundo Ricardo Yrivarren Fallaque Doctora Elvira María Álvarez Olazabal Doctor Martín Eduardo Ato Alvarado Doctora Diana Lily Rodríguez Chávez Doctor Víctor Malca Guaylupo Doctor Carlos Giovani Arias Lazarte Doctora Rosa María Ubillús Fortini Doctor Ricardo Guillermo Vinatea Medina Doctora Silvia Consuelo Rueda Fernández Doctora Ana María Aranda Rodríguez Doctor Pedro Cartolín Pastor Doctor Julio Martín Wong Abad Doctora Patricia Lazarte Villanueva Doctora Hilda Flor de María Sancarranco Cáceda Doctor Gustavo Antonio Odría Odría Doctor Ricardo Reyes Ramos Doctor Percy Carlos Salas Ferro Doctor Richard Milton Mendez Suyón Doctora María Luisa Yupanqui Bernabé Doctora Zoila Nelly Cecilia Puicán Villacrez Doctor Edison Alberto Sotomayor Arredondo Doctora Carmen Amelia Castañeda Pacheco Doctora Indalecia Sierra Miguel Sala Suprema de Derecho Constitucional y Social Permanente 18° 19° 20° 21° 22° . z • COYUNTURA TRIBUTARIA • Aplazamiento y/o fraccionamiento de deudas tributarias en tiempos de COVID-19: El RAF aprobado por Dec. Leg. Nº 1487. APUNTES TRIBUTARIOS • CÓDIGO TRIBUTARIO: Tribunal Constitucional resolverá constitucionalidad sobre prescripción de deudas tributarias en el marco del Dec. Leg. Nº 1421. • CÓDIGO TRIBUTARIO: Criterio de observancia obligatoria sobre prueba fehaciente. • IMPUESTO A LA RENTA: Criterio del devengado y condición para el pago de bonos a trabajadores. • SISTEMA DE EMISIÓN ELECTRÓNICA: Postergación de la obligación de utilizar el Sistema OSE. COMENTARIOS A LA LEGISLACIÓN • IMPUESTO A LA RENTA POR ENAJENACIÓN DE INMUEBLES DE PERSONAS NATURALES: Índice de Corrección Monetaria (Resolución Ministerial N° 188- 2020-EF/15). • RÉGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV: Aprueban disposiciones relativas al método para determinar el monto de la percepción del IGV (Decreto Supremo N° 151-2020-EF). • RÉGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV: Aprueban listado de entidades que podrán ser exceptuadas de la percepción (Decreto Supremo Nº 167-2020-EF). • APORTE POR REGULACIÓN: Procedimientos tributarios vinculados al ejercicio de las facultades del OSINERGMIN (Resolución de Consejo Directivo OSINERGMIN Nº 67-2020-OS/CD). • TASAS JUDICIALES: Aprueban Reglamento de Aranceles Judiciales (Resolución Administrativa N° 176-2020-CE-PJ). ALEGATOS TRIBUTARIOS • Vulneración del principio de Seguridad Jurídica en el ordenamiento peruano: Por la Primera Disposición Transitoria Complementaria del Dec. Leg. Nº 1421. César García Novoa • Constitucionalidad de la primera disposición complementaria transitoria del Dec. Leg. Nº 1421: En el Ordenamiento Tributario Peruano. Fernando Serrano Antón NOTAS TRIBUTARIAS • Facultad discrecional de no sancionar de la SUNAT: Últimas disposiciones. INFORME TRIBUTARIO • Régimen de aplazamiento y/o fraccionamiento de las deudas tributarias: Aprobado por Dec. Leg. Nº 1487. • Aplicación del Margen Neto Transaccional: Relación entre los indicadores más utilizados en el régimen de precios de transferencia. David Medina OPINIONES GUBERNAMENTALES • Impuesto a la Renta: Depreciación de locales de centro comercial adquirido a través de un arrendamiento financiero. INDICADORES TRIBUTARIOS PROYECTOS DE LEY • Del 11 de junio al 10 de julio de 2020. LEGISLACIÓN TRIBUTARIA • Texto de las Principales Normas Tributarias: Del 26 de junio al 10 de julio de 2020. • Legislación Tributaria Sumillada: Del 11 de junio al 10 de julio de 2020. Director Fundador Luis Aparicio Valdez Director Luis Durán Rojo lduran@aele.com Equipo de Investigación Marco Mejía Acosta José Campos Fernández Diagramación Katty Bayona Valencia Corrección de Textos Teresa Flores Caucha Diseño Gráfico Katty Bayona Valencia Suscripciones Samuel Reppó Córdova Central telefónica: (51) (1) 480-0626 Contacto at@aele.com Empresa Editora © Análisis y Asesoramiento Tributario S.A.C. Derechos Reservados Av. Pedro de Osma Nº 402 Barranco - Lima - Perú 1988 - Primera Publicación Año 2020 Tiraje 800 ejemplares Director Ejecutivo Edwin Scarafone Impresión JOTAELE GROUP S.A.C. Calle Joaquín Olmedo 560, Breña. Impreso en setiembre 2020 Registro ISSN 2074-109X (Versión Impresa) Registro del Proyecto Editorial en la Biblioteca Nacional del Perú Nº 31501042000108 Hecho el Depósito Legal en la Biblioteca Nacional del Perú Nº 98-2766 Código de barras 9772074109002 web: www.aele.com Prohibida la reproducción en cualquier forma sin permiso escrito del Director. La reproducción autorizada deberá contener clara y expresamente la cita siguiente: "Tomado de la Revista Análisis Tributario Nº _, págs. _ - _". Julio 2020Volumen XXXIII Análisis Tributario 390 0405 07 42 43 65 53 56 66 09 COYUNTURA TRIBUTARIA APLAZAMIENTO Y/O FRACCIONAMIENTO DE DEUDAS TRIBUTARIAS EN TIEMPOS DE COVID-19 EL RAF APROBADO POR DEC. LEG. Nº 1487 Con la emisión de la R. de S. Nº 113-2020/SU- NAT quedó completado el régimen normativo para el acogimiento de las deudas tributarias administradas por SUNAT al Régimen de Apla- zamiento y/o Fraccionamiento (RAF) aproba- do por el Dec. Leg. Nº 1487. Podrá solicitarse a partir del 8 de julio y hasta el 30 de setiembre próximo exclusivamente por medios virtuales (mediante el Formulario Virtual Nº 1704 utili- zando SUNAT Operaciones en Línea). Se trata de una medida tributaria adicional para evitar incrementar el problema de ca- pacidad de pago de los agentes económicos originado por las medidas de lucha contra la pandemia por COVID-19. Permite posponer el pago de la deuda tribu- taria usando una tasa de interés de 40 por ciento de la TIM vigente (que se aplicará a partir del día siguiente a la fecha de presen- tación de la solicitud de acogimiento, siem- pre que este sea aceptado), lo que resulta ventajoso en la medida que el interés que se usará es menor al que podría aplicarse para deudas acogidas al régimen de aplazamien- to y/o fraccionamiento establecido en el ar- tículo 36° del Código Tributario (la diferencia con esta es de 0.30 puntos porcentuales), y más tomando nota de los plazos que se otorgan para el pago de la deuda acogida al RAF, que son de hasta 6 meses si solo se tra- ta de aplazamiento, de hasta 36 meses si se trata solo de fraccionamiento y, en el caso de aplazamiento y fraccionamiento, hasta 6 meses de aplazamiento y hasta 30 meses de fraccionamiento. Ahora bien, el RAF ha sido concebido con un talante conservador en relación al crédito estatal, pues no se establecen condonacio- nes de multas o de intereses debidos, que a resultas de lo que estamos viviendo podría haber sido una medida adecuada desde el punto de vista de los deudores tributarios. Esa visión se refleja además en el hecho de que no se aplica para las empresas (los que generan IR de tercera categoría) que no hu- COYUNTURA TRIBUTARIA bieran reducido sus ingresos en los meses de marzo y abril de 2020,lo que ocurre cuando la suma de los ingresos netos de esos me- ses es menor a la suma de ingresos de los mismos meses del año 2019. Recuérdese que esta última regla es similar a la que se es- tableció por el Dec. Leg. Nº 1471 respecto al cálculo de los pagos a cuenta de los meses de abril a julio de 2020, que se suspendían si había disminuido en más del 30 por ciento o se aplicaba el porcentaje de 0.5876 si tal disminución era hasta 30 por ciento. De otro lado, con buen criterio, se ha ne- gado el RAF a quienes tengan sentencia condenatoria consentida o ejecutoriada por delito tributario o aduanero vigente a la fecha de presentación de la solicitud de acogimiento, y a las personas jurídicas cu- yos representantes, por haber actuado en calidad de tales, se encuentren en dicha condición. También a quienes estén, o hayan estado comprendidos, en los alcances de la Ley Nº 30737, que estableció las disposicio- nes para el pago inmediato de la reparación civil a favor del Estado peruano en caso de corrupción y delitos conexos. Adicionalmente, no se encuentran compren- didas en el RAF las deudas que se hubiesen generado por tributos retenidos o percibidos que se encuentren incluidas, a la fecha de presentación de la solicitud de acogimiento, en un procedimiento concursal al amparo de la Ley General del Sistema Concursal o en un procedimiento de liquidación judicial o extrajudicial. Finalmente, es bueno que haya obligación de que SUNAT revele a la opinión pública los resultados del RAF, como máximo el 28 de diciembre próximo, en su Portal de Transpa- rencia. Así conoceremos la cantidad total de contribuyentes y el monto acogido, agrupa- dos según tramos de ingresos y, cuando se trate de perceptores del IR de tercera ca- tegoría, también según actividad económica principal. JULIO2020 APUNTES TRIBUTARIOS An ál is is T ri bu ta ri o 3 90 • ju lio 2 02 0 5 APUNTES TRIBUTARIOS CÓDIGO TRIBUTARIO: Tribunal Constitucional resolverá constitucionalidad sobre prescripción de deudas tributarias en el marco del Dec. Leg. Nº 1421 Como se recordará, el Dec. Leg. Nº 1113 incorporó el numeral 7 al artículo 44° del Código Tributario que regula el cómputo de los plazos de prescripción, a efecto de señalar que el término prescriptorio se computará “desde el día siguiente de realizada la notificación de las resoluciones de determinación o de multa, tratándose de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en ellas”. El mismo decreto suprimió la notifi- cación de la resolución de determinación o resolución de multa como causal de interrupción del plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria. Según la denominada exposición de motivos del Dec. Leg. Nº 1421, desde la dación del Dec. Leg. Nº 1113, se venía discutiendo si en relación con las reso- luciones de determinación y de multa emitidas por conceptos originados antes de su entrada en vigencia, pero notifi- cadas a partir del 28 de setiembre de 2012, el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la acción de la Adminis- tración para exigir el pago de la deuda contenida en ellas, era similar al inicio del cómputo del plazo de prescripción para la acción de determinación o para aplicar sanciones. Más aún si conside- ramos que la notificación de las resolu- ciones de determinación y de multa ya no supone la interrupción del plazo para exigir el pago, sino el inicio del plazo de prescripción para exigir el pago de la deuda tributaria. Agrega que bajo esta situación tanto el inicio de la acción para determinar la obligación tributaria como para exigir su pago coinciden en un mismo momento en el tiempo, desplegando sus efectos de manera simultánea; lo cual, puede generar situaciones en que al momento de notificarse la resolución de deter- minación o de multa, ya se encuentre prescrita la acción para exigir el pago de la deuda tributaria contenida en ellas, a pesar de que en estricto, resulta un imposible jurídico que la Administra- ción Tributaria hubiese podido exigir el pago de una deuda tributaria que aún no había sido liquidada mediante la resolución de determinación o de multa correspondientes y ni siquiera notifica- da al deudor tributario, pese a que la resolución de determinación o de multa hayan sido emitidas dentro del plazo prescriptorio que prevé el artículo 43° del Código Tributario. Al respecto, la Primera Disposición Complementaria Transitoria (DCT) el Dec. Leg. Nº 1421, establece que, “tratándose de procedimientos en trámite y/o pen- dientes de resolución el inicio del plazo prescriptorio para exigir el cobro de la deuda tributaria contenida en resolucio- nes de determinación o de multa cuyo plazo de prescripción de la acción para determinar la obligación tributaria o para aplicar sanciones se inició hasta el 1 de enero de 2012, notificadas a partir del 28 de setiembre de 2012 dentro del plazo de prescripción, se computa a partir del día siguiente de la notificación de tales resoluciones conforme con el numeral 7 del artículo 44° del Código Tributario”. Esta disposición surge en contra- posición a la Resolución (RTF) Nº 9789- 4-2017 de observancia obligatoria que señaló que “el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda tributaria contenida en reso- luciones de determinación y de multa emitidas por conceptos originados antes de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo Nº 1113, notificadas a partir del 28 de setiembre de 2012, se rigió por los numerales 1) a 4) del artículo 44° del Código Tributario, según correspondía, por lo que no resulta aplicable el nu- meral 7) del anotado artículo”. En este marco, se presentó una de- manda de inconstitucionalidad contra la referida disposición debido a que se considera que excede las facultades legislativas delegadas para legislar en materia tributaria y vulnera el principio de Retroactividad Normativa y otros como la Seguridad Jurídica. En la sección Alegatos de esta edición, presentamos los principales argumentos que sustentarían las pretensiones de las partes. Se trata de los artículos de dos catedráticos de Derecho Financiero y Tributario españoles: César García Novoa y Fernando Serrano Antón, quienes pre- sentan sus puntos de vista a favor (doctor Serrano Antón) y en contra (doctor García Novoa) de la constitucionalidad de la citada Primera DCT del Dec. Leg. Nº 1421. CÓDIGO TRIBUTARIO: Criterio de observancia obligatoria sobre prueba fehaciente El artículo 2° de la Ley Nº 29215 establece que no se perderá el derecho al crédito fiscal si la anotación de los comprobantes de pago y documentos se efectúa antes que la SUNAT requiera al contribuyente la exhibición y/o presen- tación de su Registro de Compras. Al cierre de esta edición, el Tribunal Fiscal (TF) publicó la RTF Nº 2708-8-2020 de observancia obligatoria, en el que se resolvió un caso sobre el requisito de anotación del comprobante de pago en el Registro de Compras para acreditar el crédito fiscal del Impuesto General a las Ventas (IGV). La Administración Tributaria fiscalizó los periodos de abril de 2015 a marzo de 2016 del IGV y reparó el crédito fiscal por anotación de operaciones en el Registro de Compras en fecha posterior a la cual se solicitó la exhibición y/o presentación por parte de la Administración. En efecto, el TF observó de las cons- tancias de recepción de la información del libro o registro electrónico, que el contribuyente generó los Registros de Compras Electrónicos de los periodos mencionados, el 16 y 17 de enero de 2017, fecha posterior a la notificación del requerimiento realizado el 30 de noviembre de 2016, a través del cual le solicitaron, entre otros, el Registro de Compras electrónico. APUNTES TRIBUTARIOS An ál is is T ri bu ta ri o 3 90 • ju lio 2 02 0 6 que se produzcanlos hechos sustancia- les para su generación, siempre que la obligación de pagarlos no esté sujeta a una condición suspensiva, independien- temente de la oportunidad en que se paguen, y aun cuando no se hubieren fi- jado los términos precisos para su pago. No obstante, el quinto párrafo del artículo en mención añade que cuando la contraprestación o parte de esta se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, los gastos de tercera categoría se devengan cuando dicho hecho o evento ocurra. En el Informe Nº 34-2020-SUNAT/ 7T0000, se observa una consulta a la SU- NAT por los bonos de productividad que las empresas otorgan a sus trabajadores por cumplimiento de objetivos en un ejercicio, cuya entrega está condiciona- da a que el trabajador se encuentre en planilla a la fecha de pago. La SUNAT ha señalado que en dicho caso, al encontrarse la obligación de pago del bono supeditada a que el tra- bajador permanezca en planilla (hecho incierto) en el momento en que se realice el pago del referido bono (hecho futuro), tal permanencia constituye una condi- ción suspensiva de dicha obligación. Por ello, si la entrega está condicio- nada a que el trabajador se encuentre en planilla a la fecha de pago, lo que ocurre en el ejercicio siguiente, el gasto por tal concepto se considera devengado en este último ejercicio. SISTEMA DE EMISIÓN ELECTRÓNICA: Postergación de la obligación de utilizar el Sistema OSE Como se recordará, mediante R. de S. Nº 239-2018/SUNAT, modificada por R. de S. Nº 44-2019/SUNAT, se estableció que los emisores electrónicos designados por la SUNAT o por elección tenían la obli- gación de utilizar el Sistema de Emisión Electrónica – Operadores de Servicios Electrónicos (SEE – OSE) o el Sistema de Emisión Electrónica – SUNAT Operacio- nes en Línea (SEE – SOL), respecto de la emisión de facturas, boletas de venta y notas electrónicas, desde las fechas indicadas en el siguiente cuadro. Como se observa, según el ítem (ii), los emisores electrónicos que al 31 de diciembre de 2019 tenían la calidad de PRICOS y cuyos ingresos en el año 2018 fueron iguales o mayores a 300 UIT, es- tarían obligados a utilizar el SEE – OSE o el SEE – SOL, desde el 1 de julio de 2020. Sin embargo, mediante R. de S. Nº 105-2020/SUNAT, publicada el 26 de junio de 2020, se ha postergado dicha obliga- ción hasta el 1 de enero de 2021, debido a las medidas tomadas por el Gobierno por las graves circunstancias que afectan la vida de la Nación a consecuencia del COVID-19. También se ha postergado la fecha en que los sujetos inscritos o los que deseen obtener su inscripción en el Registro de Proveedores de Servicios Electrónicos deban contar con la certificación ISO/ IEC-27001, hasta el 1 de enero de 2021. Por lo tanto, se verifica que el con- tribuyente no registró los comprobantes de pago de compras de abril de 2015 a marzo de 2016 antes que la Adminis- tración le requiera la exhibición del Registro de Compras electrónico, el cual se encontraba obligado a llevar al estar afiliado al PLE desde el 1 de enero de 2014, por lo que no correspondía que ejerciera el derecho al crédito fiscal, por lo que procede mantener el reparo. El contribuyente, amparándose en un informe de la SUNAT(1), había señala- do que la Administración Tributaria no puede desconocer el derecho al crédito fiscal debido a que antes que concluya la fiscalización presentó el Registro de Compras mecanizado. Al respecto, el TF indicó que el referido informe no le es vinculante; sin embargo, sin perjuicio de ello, la circunstancia de que a pesar de estar obligado a llevar el Registro de Compras de manera electrónica, se lleve de manera manual o mecanizada, no causa la pérdida del crédito fiscal, siempre que la anotación de los com- probantes de pago haya sido realizada en dicho registro antes de que la SUNAT requiera su presentación, no ha sido acreditada en el caso de autos, por lo que el alegato carece de sustento. En el caso también se le impuso una multa al contribuyente, de acuerdo al numeral 1 del artículo 177° del Código Tributario, por no exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración solicite. El contribuyente había alegado que al habérsele extraviado los registros conta- bles solicitados por la SUNAT, lo cual fue objeto de denuncia policial, no se le puede sancionar por su falta de exhibición. Sobre ello, el TF estableció el siguien- te criterio de observancia obligatoria: “La denuncia policial por pérdida o extravío de documentos presentada luego del ini- cio de la fiscalización no constituye prue- ba fehaciente para acreditar tal hecho. Por lo tanto, dicha denuncia no justifica el incumplimiento del sujeto fiscalizado de presentar y/o exhibir la documentación requerida en la fiscalización”. IMPUESTO A LA RENTA: Criterio del devengado y condición para el pago de bonos a trabajadores El artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta establece que, tratándose de los gastos de la tercera categoría, estos se imputan en el ejercicio gravable en Sujetos Fecha desde la que deben emitir en alguno de esos sistemas (i) Los emisores elec- trónicos que al 31 de diciembre de 2018 ten- gan la calidad de PRI- COS nacionales, PRI- COS de la Intendencia Lima o PRICOS de las intendencias regiona- les u oficinas zonales y cuyos ingresos anuales en el año 2017 sean iguales o mayores a 300 Unidades Impositi- vas Tributarias (UIT). 1 de marzo de 2019. (ii) A partir del año 2019, los emisores electró- nicos que al 31 de diciembre de cada año tengan la calidad de PRICOS nacionales, PRICOS de la Inten- dencia Lima o PRICOS de las intendencias regionales u oficinas zonales y cuyos ingre- sos anuales en el año anterior sean iguales o mayores a 300 UIT. Desde el 1 de julio del año siguiente a aquel en que se cumpla con lo señalado en el presente ítem. _______ (1) Aunque en la RTF no se señala el número del documento de la SUNAT, debemos recordar que en el Informe Nº 161-2015-SUNAT/5D0000, se concluyó que “el hecho que un contribuyente que, estando obligado a llevar el Registro de Compras de manera electrónica, lo lleve de ma- nera manual o mecanizada, no es un elemento que determine la pérdida del crédito fiscal, siempre que la anotación de los comprobantes de pago u otros documentos –en las hojas que correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los 12 meses siguientes– haya sido realizada en dicho Registro de Compras -manual o mecanizado- antes de que la SUNAT requiera su exhibición”. COMENTARIOS A LA LEGISLACIÓN An ál is is T ri bu ta ri o 3 90 • ju lio 2 02 0 7 COMENTARIOS A LA LEGISLACIÓN DE 11 DE JUNIO AL 10 DE JULIO DE 2020 SOBRE IMPUESTO A LA RENTA IMPUESTO A LA RENTA POR ENAJENACIÓN DE INMUEBLES DE PERSONAS NATURALES: Índice de Corrección Monetaria (Resolución Ministerial N° 188-2020-EF/15) Como sabemos, para efectos del Impuesto a la Renta, en el caso de la enajenación de bienes inmuebles, el costo computable es el valor de adquisición, construcción o ingreso al patrimonio reajustado por los Índices de Corrección Monetaria (ICM) que establece el Ministerio de Economía y Finanzas (MEF) en base a los Índices de Precios al por Mayor proporcionados por el Instituto Nacional de Estadística e Informática (INEI). Conforme a ello, mediante R. M. Nº 188-2020-EF/15, publicada el 5 de julio pasado, se han fijado los ICM que se usarán para ajustar el valor de adquisición, de construcción o de ingreso al patrimonio, según sea el caso, correspondiente a las enajenacio- nes de bienes inmuebles que las personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, realicen desde el 6 de julio de 2020 hasta la fecha de publicación de la resolución ministerial por la que se fije los ICM del siguiente mes. Para estos efectos, el valor de adquisición, de construcción o de ingresoal patrimonio se multiplicarán con el ICM contenido en el Anexo de la citada R. M. Nº 188-2020-EF/15 correspondiente al mes y año de adquisición, de construcción o de ingreso al patrimonio, según sea el caso. SOBRE IMPUESTOS AL CONSUMO RÉGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV: Aprueban disposiciones relativas al método para determinar el monto de la percepción del IGV (Decreto Supremo N° 151-2020-EF) Como sabemos, el artículo 19° de la Ley Nº 29173 (en adelante, “la Ley”) señaló que el monto de la percepción del Impuesto General a las Ventas (IGV) será determinado aplicando un porcentaje sobre el importe de la operación, que será establecido mediante decreto supremo refrendado por el Ministro de Economía y Fi- nanzas, con opinión técnica de la SUNAT, y deberá encontrarse comprendido dentro de un rango de 2 a 5 por ciento. Excepcionalmente, se aplicará el porcentaje del 10 por ciento cuando el importador se encuentre a la fecha en que se efectúa la numeración de la Declaración Única de Aduanas o Declaración Simplificada de Información, en determinados supuestos. Tratándose de la importación de bienes considerados como mercancías sensibles al fraude, el monto de la percepción se determina de manera distinta. Los bienes considerados como mercancías sensibles al fraude son aquellos que se encuentran clasificados en subpartidas na- cionales que presentan un alto riesgo de declaración incorrecta o incompleta del valor. Para la determinación de las referidas subpartidas nacionales se considerar determinados criterios, los cuales han sido estableci- dos por el D. S. Nº 151-2020-EF, publicado el 17 de junio de 2020, que aprobó la relación de subpartidas nacionales que contienen los bienes considerados como mercancías sensibles al fraude, la metodología para la determinación del valor FOB referencial y la relación de montos fijos a que se refiere el artículo 19° de la Ley. Sobre la relación de subpartidas nacionales que contienen los bienes considerados como mercancías sensibles al fraude, se indicó que en caso se modifique la nomenclatura de las subpar- tidas nacionales, se consideran aquellas que correspondan según la adecuación que realice la SUNAT. El valor FOB referencial a que se refiere el numeral 19.3.3 del artículo 19° de la Ley se determina a nivel de subpartida nacional, calculándo- se la mediana de los valores unitarios registrados correspondientes al año calendario inmediato anterior de cada subpartida nacional, la que constituye el valor FOB referencial de dicha subpartida. Dicho cálculo se efectúa en base a valores en aduana analizados por la SUNAT, valores obtenidos en procesos de fiscalización o es- tudios de precios; o en su defecto los que resulten de la aplicación de análisis estadísticos, de acuerdo a la información disponible. RÉGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV: Aprueban listado de entidades que podrán ser exceptuadas de la percepción (Decreto Supremo Nº 167-2020-EF) Los regímenes de percepciones del IGV regulados en la Ley Nº 29173 han venido generando buenos resultados para el Estado, en términos de captura de información, control de evasión y adelanto de recaudación. Entre ellos, se encuentra el aplicable a las operaciones de venta gravadas con dicho impuesto de los bienes señalados en el Apén- dice 1 de esa Ley, por el cual el agente de percepción percibirá del cliente un monto por concepto de IGV que este último causará en sus operaciones posteriores. Al respecto, el artículo 11° de la citada Ley establece que no se practicará la percepción indicada en el párrafo anterior a las ope- raciones respecto de las cuales se cumpla en forma concurrente los siguientes requisitos: – Se emita un comprobante de pago que otorgue derecho al crédito fiscal. – El cliente tenga la condición de agente de retención del IGV o figure en el “Listado de entidades que podrán ser exceptuadas de la percepción del IGV”. Dicho listado, según se indica, debe ser aprobado mediante de- creto supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas. COMENTARIOS A LA LEGISLACIÓN An ál is is T ri bu ta ri o 3 90 • ju lio 2 02 0 8 En aplicación de dichas disposiciones, mediante D. S. Nº 167- 2020-EF, publicado el 30 de junio de 2020, se aprobó el “Listado de entidades que podrán ser exceptuadas de la percepción del IGV” que aparece incluido como anexo de este decreto supremo y ha sido publicado en el portal del MEF en la Internet (www.mef. gob.pe) y rige desde el 1 de julio de este año. El listado contiene 32 398 contribuyentes. APORTE POR REGULACIÓN: Procedimientos tributarios vinculados al ejercicio de las facultades del OSINERGMIN (Resolución de Consejo Directivo OSINERGMIN Nº 67-2020-OS/CD) Por R. de Cons. Direc. OSINERGMIN Nº 67-2020-OS/CD, publica- da el 23 de junio de 2020, se aprobó la norma “Procedimientos tributarios vinculados al ejercicio de las facultades del OSINERG- MIN respecto del Aporte por Regulación, aplicable a los sectores energético y minero”. La norma regula los procedimientos tributarios vinculados al ejercicio de las facultades de OSNERGMIN relacionadas con el Aporte por Regulación a cargo de los sujetos bajo el ámbito de competencia del OSINERGMIN, que incluyen las facultades de determinación, verificación y/o fiscalización y sancionatoria. También se establece que la declaración jurada y el pago de la contribución, a cargo de los sujetos obligados, debe realizarse hasta el último día hábil del mes siguiente al periodo de factu- ración que se encuentra anotado en el Registro de Ventas, con prescindencia del momento en que los comprobantes de pago hubieran sido emitidos. En el caso de importadores de hidrocar- buros, hasta el último día del mes siguiente de la fecha en que se efectuó la numeración de la Declaración Única de Aduanas. De otro lado, se regulan las normas sobre el inicio del proce- dimiento de fiscalización mediante comunicación de oficio, documento que también permite comunicar la ampliación del procedimiento, el reemplazo del personal encargado, la sus- pensión o prórroga del plazo de fiscalización, la respuesta a la solicitud de prórroga del plazo otorgado para la exhibición y/o presentación de la documentación solicitada requerida durante la fiscalización y cualquier otra información que deba notificarse dentro del procedimiento. Además, se establecen las disposiciones aplicables en el proce- dimiento contencioso tributario (Reclamación y Apelación) y no contencioso tributario (solicitud de devolución, compensación y de prescripción). Finalmente, se señalan las normas aplicables al Registro de Contribuyentes y Domicilio Fiscal. SOBRE TASAS JUDICIALES TASAS JUDICIALES: Aprueban Reglamento de Aranceles Judiciales (Resolución Administrativa N° 176-2020-CE-PJ) Mediante Res. Adm. Nº 176-2020-CE-PJ, publicada el 10 de julio de 2020, se aprueba el Reglamento de Aranceles Judiciales, que establece disposiciones, conceptos y criterios relacionados al pago y aplicación de los aranceles judiciales de parte de los justiciables y órganos jurisdiccionales, protegiendo el acceso a la justicia de las personas que se encuentran en situación de vulnerabilidad y todos aquellos casos previstos en las leyes vi- gentes que rigen sobre el particular. Asimismo, regula actividades orientadas a fortalecer la gestión de Antisoborno. El pago de aranceles judiciales es requisito previo para la reali- zación de los actos procesales que correspondan, salvo que por la naturaleza de los mismos o por la condición del litigante o del tercero se encuentren exonerados de dicho pago. Sujetos obligados Están obligados al pago de aranceles judiciales: a. El litigante, en su condición de demandante o demandado. b. El tercero que intervenga en el litigio, en las situaciones contempladas por Ley. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 83° del Código Procesal Civil, cuando concurran varias personas como deman- dantes o demandados, pagarán el arancel judicial respectivo por cada titularde la acción, salvo las sociedades conyugales que conformen una misma parte y lo dispuesto por el primer párrafo del artículo 76 ° del referido Código. Exoneraciones Están exonerados del pago de aranceles judiciales: a. Las personas naturales o jurídicas que se encuentren con- templadas en algunos de los supuestos establecidos en el artículo 24 ° de la Ley Orgánica del Poder Judicial. b. Los procesos de ejecución de actas de conciliación extraju- dicial de alimentos, previsional y/o laboral y las solicitudes de medidas cautelares en procesos de Tenencia de Menor y Régimen de Visitas, atendiendo a los límites de exoneración. c. Los demandantes en los procesos de filiación extramatrimonial. d. Los demandantes en los Procesos Previsionales, Procesos de Garantías Constitucionales (Amparo, Hábeas Corpus, Habeas Data, Acción Popular y Acción de Cumplimiento), así como las empresas del sistema financiero en proceso de disolución o liquidación de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 114° de la Ley Nº 26702, Ley de Bancos. e. Los Procesos Penales, salvo las querellas. f. Las personas que se encuentren registradas en el Libro Pri- mero del Registro Único de Víctimas (RUV), respecto de los supuestos contemplados en la Ley Nº 28592. g. Personas comprendidas en el sistema de apoyos y salvaguardias. h. Aquellas determinadas por mandato expreso de la ley. No están exoneradas del pago de aranceles judiciales, las empre- sas del Estado que se encuentran dentro del ámbito del Fondo Nacional de Financiamiento de la Actividad Empresarial del Es- tado (FONAFE); así como las empresas regionales o municipales, con excepción de ESSALUD. Límites de exoneración Para efectos de la exoneración establecida en el inciso b) del artículo 24° de la Ley Orgánica del Poder Judicial, referida a los procesos de alimentos, cuando la pretensión del demandante no exceda de veinte (20) Unidades de Referencia Procesal (URP), ésta será entendida como las cantidades reclamadas por men- sualidades o sus equivalentes. En caso de exceder el monto referido, el accionante se sujetará al pago dispuesto en el "Cuadro de Valores de Aranceles Judiciales" aprobado por el Consejo Ejecutivo del Poder Judicial, reducidos en un cincuenta por ciento (50%). Asimismo, en los procesos laborales y previsionales, los trabaja- dores, ex trabajadores y sus herederos, cuyo petitorio exceda del mínimo señalado en el literal i) del artículo 24° de la Ley Orgánica del Poder Judicial (70 URP), se sujetarán al pago dispuesto en el Cuadro de Valores de Aranceles Judiciales, reducidos en un cincuenta por ciento (50%). Otras disposiciones Por último, se define las clases de aranceles judiciales y se re- gula la procedencia de habilitación y devolución de aranceles judiciales en diversos supuestos y finalmente las actividades de prevención y sanción en el sistema de gestión antisoborno. ALEGATOS TRIBUTARIOS An ál is is T ri bu ta ri o 3 90 • ju lio 2 02 0 9 RESUMEN En el presente trabajo el autor analiza los aspec- tos medulares del régimen de la prescripción tributaria que atañen a la duración del pla- zo, al dies a quo y a las causas de inte- rrupción, así como a las condiciones en que tal interrupción puede te- ner lugar, aplicados al caso pe- ruano. INTRODUCCIÓN Como es sabido, la prescripción es una categoría general del Derecho, cuya finalidad es modular el efecto del paso del tiempo sobre la inactividad de quien, pudiendo ejercer una pretensión, no la ejerce o la ejercita intempestivamente. Su fundamento radica en la seguridad jurídica, pues las preten- siones deben ejercitarse en un lapso temporal razonable, no siendo aceptable que cualquier sujeto de derecho quede in- definidamente a merced de la actuación de otro. Además, en el ámbito privado, la prescripción es una especie de castigo al abandono del crédito. Incluso se llega a afirmar que el ejer- cicio tardío de un derecho subjetivo es una forma abusiva de ejercicio del mismo, denominado retraso desleal(1). De ahí que la concepción de la prescripción desde la óptica del dere- cho privado vaya ligada a la tesis de la actio nata. Se trata de una tesis, con un claro origen en las normas de Derecho Pri- vado, cuya finalidad prioritaria es concretar el dies a quo del plazo de prescripción y que consiste en localizar ese instante en el momento en que la acción administrativa o la actua- ción del particular pudo efectivamente ser ejercitada(2). Tras la idea de la actio nata está la concepción de la prescripción como sanción al acreedor negligente, que pudo ejercitar sus acciones y no lo hizo(3). Por su propia funcionalidad, la prescripción operará en aque- llas situaciones en las que existe un vínculo entre dos sujetos que se resuelve en la existencia de una acción o pretensión de uno respecto a otro. Por tanto, en el ordenamiento privado, la prescripción es una sanción civil ante una presunción de abandono de un derecho subjetivo de crédito. Y el derecho de crédito solo puede ser comprendido como parte activa de una obligación. La actio nata presupone la existencia de un crédito vinculado a la obligación y presupone que ésta, con su dimensión activa y pasiva, es el objeto de la prescripción. Como también se sabe, la prescripción se refiere asimismo a las posiciones jurídicas de la Administración en sus rela- ciones con los particulares, singularmente de la Administra- ción Tributaria. Y ello, aunque la situación jurídica del Fisco, como la de cualquier entidad pública, se explica más bien a través del esquema de la potestad que del derecho subjetivo. VULNERACIÓN DEL PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURÍDICA EN EL ORDENAMIENTO PERUANO La potestad pública, recuérdese, es el poder conferido legal- mente a las Administraciones por el ordenamiento jurídico y, singularmente, por la ley a la que está sujeta la Adminis- tración(4). CÉSAR GARCÍA NOVOA (*) _____ (*) Catedrático de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Santiago de Compostela (España). (1) El propio Tribunal Supremo, en sentencias de 21 de septiembre de 1987, 6 de junio de 1992 y 2 de febrero de 1996, reconocieron que una de las con- secuencias del deber de ejercitar los derechos de buena fe es la exigencia de un comportamiento coherente, que incluye el ejercicio, tempestivo de los mismos, pues “actúa contra la buena fe el que ejercita un derecho en contra- dicción con su anterior conducta en la que hizo confiar a otro –prohibición de ir contra los actos propios-, y especialmente infringe el mismo principio el que ejercita su derecho tan tardíamente que la otra parte pudo efectivamente pensar que no iba a actuarlo –retraso desleal-…”. Para el Tribunal Supremo, el retraso desleal vulnera las normas éticas que deben informar el ejercicio del derecho. (2) El Tribunal Constitucional, en su Fundamento jurídico 7, tercero, de la sentencia 105/2009, de 4 de mayo, dispuso que la doctrina innovadora que computa el plazo de prescripción de la devolución de ingresos indebidos a partir de la declaración de inconstitucionalidad y no desde que se efectuó el ingreso, no vulnera el principio de igualdad. Ello supone admitir la relatividad de la regla de la actio nata. Así, señala el Fundamento Tercero que “si según admite la jurisprudencia del Tribunal Supremo, la remoción de los efectos de una liquidación tributaria basada en una ley declarada inconstitucional, con la limitación de las confirmadas en procesos fenecidos por sentencia con fuerza de cosa juzgada (artículo 40° LOTC), puede llevarse a efecto a través de los cauces ordinarios legalmente establecidos, entre los cuales se encuentra el de la solicitud de devolución de ingresos indebidos, como ocurría con la posible exigencia de responsabilidad patrimonial del legislador, la iniciación de aquellos cauces sólo podía tener lugar a partir de la declaración de inconstitucionalidad de la Ley (o mejor dicho de su publicación), por lo que, no obstante lo expresamente establecidopor el artículo 65° LGT, que para el cómputo de la prescripción del derecho a la devolución de ingresos indebidos fija el día del ingreso, en supuestos como el examinado ese mo- mento, de acuerdo con las exigencias de la teoría de la actio nata, el plazo prescriptorio debe comenzar a contarse en el momento en que la declaración de inconstitucionalidad es conocida y tiene efectos frente a todos (artículo 28° LOTC), cesando la vigencia y eficacia de la norma cuyo valor normativo superior impedía hasta entonces la solicitud de devolución del ingreso”. (3) CLAVIJO HERNÁNDEZ, F., El acto de liquidación, Civitas, REDF, Nº 20, 1978, pág. 666. (4) ROMANO, S., Fragmentos de un diccionario jurídico, Ediciones Jurídicas Europa-América, Buenos Aires, 1964, pág. 343; CARRO FERNÁNDEZ- VALMAYOR, J.L., “Potestad Administrativa”, Enciclopedia Jurídica Básica, Vol. III, Civitas, Madrid, 1995, pág. 4954. POR LA PRIMERA DISPOSICIÓN TRANSITORIA COMPLEMENTARIA DEL DEC. LEG. Nº 1421 1 ALEGATOS TRIBUTARIOS An ál is is T ri bu ta ri o 3 90 • ju lio 2 02 0 10 2A pesar de ello, la categoría jurídica de la prescripción se aplica en el Derecho Tributario(5), pero la prescripción tri- butaria requiere modulaciones propias de una figura que no puede entenderse en el terreno fiscal sin las adecuadas adaptaciones. Los derechos de crédito tributario deben ser concretados en su contenido, a través del ejercicio de facul- tades administrativas y de potestades. Así, como recuerda Sánchez Blazquez(6), la prescripción no es más que el silencio de la Administración en el uso de los aspectos aplicativos del tributo(7). Por eso es muy importante en el régimen jurídico de la pres- cripción tributaria la concreción de las situaciones jurídicas susceptibles de prescribir. Así, los ordenamientos jurídicos suelen desglosar la prescripción a favor del contribuyente en una prescripción del derecho a determinar la deuda y una prescripción del derecho a cobrar la deuda, obviamente de- terminada. Al margen quedaría la prescripción de las sancio- nes, pues respecto a las mismas es más razonable decir que la posición jurídica de la Administración se reconduce a una potestad legal (la potestad sancionadora) y no a una facultad vinculada a un derecho de crédito, como se suele hacer res- pecto a la Administración cuando se sitúa en la parte activa de la obligación tributaria. Pero la prescripción tributaria tiene singularidades, como el ser una causa objetiva de extinción de la obligación tri- butaria, por lo que debe aplicarse de oficio y no como una excepción procesal del deudor, como ocurre en el derecho privado. Por eso, la prescripción en el Derecho Tributario solo puede tener como único objeto la obligación tributaria. Esto es, aunque se articulen diversas prescripciones de las distintas facultades de aplicación del tributo, el objeto de la prescripción no puede ser otro que la obligación tributaria, pues la prescripción es una causa objetiva de extinción de la misma(8). Por todo ello, la regulación de la prescripción tributaria en la norma doméstica de cualquier país (incluidos España y Perú) incorporará necesariamente diversas decisiones legis- lativas. Así, en primer lugar, debe comprender la fijación del plazo de tiempo en que las posiciones no ejercitadas tempes- tivamente prescriben, así cómo el momento inicial (dies a quo) y final (dies ad quem) del cómputo de dicho lapso tem- poral. Aunque la regulación del dies ad quem es, hasta cierto punto, inncesaria, en tanto el momento consumatorio de la prescripción será el resultado de la operatividad conjunta del momento inicial y del transcurso del plazo fijado. Y en la medida en que uno de los signos distintivos de la pres- cripción es la interrupción de la misma y el reinicio del cóm- puto del plazo (el artículo 68°,6 de la Ley española 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, dispone de manera expresa que, producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción…) un aspecto funda- mental del régimen de la prescripción es el de las causas de interrupción de la misma y el de los requisitos y condiciones en que dichas causales despliegan tal efecto interruptivo. Por tanto, los aspectos medulares del régimen de la prescrip- ción tributaria son los que atañen a la duración del plazo, al dies a quo y a las causas de interrupción, así como a las condiciones en que tal interrupción puede tener lugar. Y así, vamos a ver el caso de la República de Perú, cuya ordenación jurídica doméstica de la prescripción ha experimentado en los últimos años multitud de turbulencias, intercaladas con decisiones normativas de dudosa constitucionalidad. EL RÉGIMEN DE LA PRESCRIPCIÓN TRIBUTARIA EN EL ORDENAMIENTO TRIBUTARIO PERUANO El régimen de la prescripción en el ordenamiento jurídico- tributario peruano se incluye en el Capítulo IV del Texto Úni- co Ordenado (TUO) del Código Tributario (CT) de Perú, cuya redacción originaria fue aprobada por D. S. Nº 135-99-EF. Según el artículo 43° de este TUO el plazo de la prescripción de las acciones para fiscalizar, determinar, exigir el pago de la deuda y sancionar es de cuatro años si el contribuyente presentó la declaración jurada respectiva y a los seis años para quienes no hayan presentado tal declaración. El cómputo de este plazo se iniciaba a partir del uno de enero del año siguiente a la fecha de vencimiento del plazo para la presentación de la declaración jurada anual respectiva (artí- culo 44°). Este precepto dispone el régimen del cómputo de la prescripción tributaria en el derecho peruano. Según este precepto, y dejando al margen el cómputo de la prescripción de las sanciones, el término prescriptorio se computa desde el uno (1) de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respecti- va y desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no comprendidos en el inciso anterior y de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta y desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha de na- cimiento de la obligación tributaria, en los casos de tributos no comprendidos en los incisos anteriores. En suma, en el ordenamiento peruano, y de acuerdo con es- tas normas, prescribe la facultad de la Administración Tribu- taria para determinar la obligación tributaria, la facultad de la propia administración para aplicar sanciones y la facultad para exigir el pago. Por tanto, la norma peruana se refiere in- distintamente a la prescripción de la acción para fiscalizar, determinar, exigir el pago y sancionar por parte de la SUNAT. Hay que señalar al respecto que esta disposición legal expe- rimentó un cambio muy importante. El TUO del CT peruano vigente desde 1996 y hasta la publicación el 5 de julio de 2012 del Dec. Leg. N° 1113, que entró en vigor el 28 de septiembre ______ (5) Aunque, como ha señalado FALCÓN Y TELLA, no existe en puridad una prescripción tributaria, sino múltiples supuestos en que la prescripción puede entrar en juego en relación con determinados vínculos de naturaleza obliga- cional derivados del tributo, por lo que habrá que analizar separadamente los efectos del transcurso del tiempo en relación con cada particular categoría de efectos jurídicos; La prescripción en materia tributaria, La Ley, Madrid, 1992. (6) SÁNCHEZ BLAZQUEZ, V.M., La prescripción de las obligaciones tributa- rias, Asociación Española de Asesores Fiscales, Madrid, 2007, pág. 223. (7) Véase PONT MESTRES, M., La prescripción tributaria ante el derecho a liquidar y el derecho a recaudar, y cuestiones conexas, Marcial Pons, Madrid-Barcelona, 2008, págs. 32 y sgtes., RUIZ RESCALVO, M.P., La prescripción tributaria y el delito fiscal, Dykinson, Madrid, 2004, pág. 14; SÁNCHEZ BLAZQUEZ, V.M., “La prescripción tributaria parcial: ¿interrup- ción parcial del plazo de prescripción del derechoa liquidar por actuaciones adminstrativas parciales?”, Revista de Técnica Tributaria, Nº 73, 2006, pág. 59; FERNÁNDEZ JUNQUERA, M., La prescripción de la obligación tribu- taria, un estudio jurisprudencial, Cuadernos de Jurisprudencia Tributaria, Aranzadi, Pamplona, 2001, págs. 26 y sgtes. (8) SIMÓN ACOSTA, E., “La potestad sancionadora”, en La Nueva Ley Gene- ral Tributaria, Thomson, Civitas, Madrid, 2004, pág. 785. Véase también MARTÍN LÓPEZ, J., “La sedicente caducidad del procedimiento sanciona- dor tributario”, Civitas, REDF, Nº 109, 210 y MARTÍN QUERALT, J., “La prescripción y la caducidad en los procedimientos sancionadores”, Tribuna Fiscal, Nº 202, 2007. ALEGATOS TRIBUTARIOS An ál is is T ri bu ta ri o 3 90 • ju lio 2 02 0 11 de 2012, decía que, con carácter general, la prescripción co- menzaba a correr desde el uno de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la de- claración anual respectiva, en lo que parecía un plazo único de prescripción. Ahora bien, esta regla general se refiere a declaraciones, esto es, a tributos gestionados mediante declaración, en los cua- les el contribuyente comunica hechos relevantes, pero no cuantifica el tributo, pues esa función es privativa de la Ad- ministración mediante la emisión de la resolución de deter- minación (en Perú) o acto administrativo de liquidación (en España). Pero en la actualidad, y dada la evolución aplicativa de los tributos masificados, la gestión de los mismos tiene lu- gar mediante declaraciones juradas o autoliquidaciones. En los modernos sistemas tributarios, quien aplica e interpre- ta la norma y realiza una primera cuantificación del tributo acompañada del correspondiente ingreso, es el contribuyen- te a través de la presentación de la autoliquidación. A la Administración se le reserva una función que Casado Ollero denomina de “policía fiscal”; verificar el cumplimien- to correcto de las obligaciones por medio de las autoliquida- ciones y, en su caso, imponer sanciones. Pero esta función de control no se lleva a cabo respecto a todos los contribu- yentes, sino que es una fiscalización puramente aleatoria(9). Ello supone en la práctica –y así ocurre en la mayoría de los casos– que la aplicación del tributo se consuma con la sola intervención del contribuyente, ya que con mucha frecuencia las autoliquidaciones no se comprueban en el plazo en que prescribe el derecho a liquidar. Tal es así que Martín Delgado ha señalado que no es conforme a la moderna concepción de los tributos "el que en todos ellos y en cualquier caso, tenga que llegarse de modo inevitable e ineludible a un acto de li- quidación por parte de la Administración"(10). Por eso, el artículo 44° del CT peruano decía en su redac- ción anterior al Dec. Leg. N° 1113 que también computaría la prescripción desde el uno de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no comprendidos en el inciso anterior. Se preveía, pues, el supuesto de que la cuantificación del tributo la llevase a cabo el contribuyente, sin intervención de la Administración. Y, en ambos casos, el plazo de prescripción comenzaba el uno de enero del período impositivo siguiente. La redacción del CT tomaba en consideración, en primer lu- gar, que lo que prescribe es la obligación tributaria, y que ésta puede gestionarse de dos maneras diferentes: mediante declaración del contribuyente y mediante autoliquidación. Y, en segundo lugar, a nuestro juicio, este precepto ya recogía la regla de la actio nata, según la cual no puede prescribir el derecho a cobrar una deuda que no se puede cobrar porque no es líquida ni exigible. Así, el CT, tomando en consideración la regla general de ges- tión de los tributos mediante determinación administrativa, recogía como supuesto más común el de la prescripción de deudas desde el uno de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respectiva. En este caso, lo único que podía empezar a prescribir era la facultad para cuantificar la deuda, por dos razones elementales: porque el contribuyente no cuantifica- ba sino que declaraba hechos (por tanto, quien cuantificaba el tributo era la Administración) y porque es evidente que, por una elemental aplicación de la actio nata, no podía em- pezar a prescribir el derecho a cobrar una deuda fiscal que no se encuentre determinada cuantitativamente. Sin embargo la mayoría de los tributos no se gestionan así. Por una sencilla atención id quod plerumque accidit, es ob- vio que hay que atender preferentemente a las situaciones en las que el contribuyente cuantifica y paga y la Adminis- tración dispone de un plazo de prescripción para fiscalizar el cumplimiento correcto por parte del obligado tributario de sus deberes tributarios. En estos casos, como se afirmó, la prescripción empezaba a discurrir a partir del uno de enero siguiente a la fecha en que la obligación resultaba exigible. En este segundo caso, la exigibilidad de la que dependería el cómputo del plazo de prescripción debe entenderse con la precisión que requiere este concepto jurídico. Así, cuando el contribuyente está obligado a presentar declaraciones donde refleja hechos, pero la primera cuantificación del importe de su deuda tributaria la hace necesariamente la Administra- ción, el requisito de la exigibilidad está en concordancia con la expresión más elemental de la actio nata. Y ello porque la actio nata, al fijar la prescripción a partir del momento en que el crédito puede cobrarse, requiere la existencia de una deuda exigible, vencida y líquida, que pueda ser no solo pagable y cobrable sino ejecutable(11). Y esto solo ocurrirá cuando la deuda esté determinada. Ahí sí se justifica un do- ble plazo de prescripción; uno de prescripción del derecho a liquidar y otro de prescripción del derecho a cobrar. Y ello porque este último plazo no puede computar si antes la Ad- ministración no ha determinado la deuda. Pero en los tributos que se gestionan mediante autoliquida- ciones o declaraciones juradas (que son la práctica totalidad tanto en España como en Perú), una vez que el contribuyen- te ha autoliquidado y pagado, la Administración dispone de facultades de fiscalización y, en su caso, si el contribuyente no pagó todo lo que tenía que pagar, de determinación de la deuda no ingresada. Ambas facultades, la de fiscalizar y la de determinar la deuda, van inescindiblemente unidas, porque sobre la base de una declaración jurada presentada por el contribuyente solo cabe fiscalizar y determinar, pos- teriormente, la deuda no ingresada. Y eso es así en el orde- namiento peruano, desde el momento en que el artículo 59° del TUO del CT señala los fines del acto de determinación de la obligación tributaria, los cuales serían el de verificar la realización del hecho generador de la obligación tributaria, identificar al deudor tributario y señalar la base imponible y la cuantía del tributo. En estas situaciones, la actio nata para el inicio del cómputo del plazo de prescripción no puede requerir una deuda eje- cutable, sino, simplemente, que la misma sea pagable por el contribuyente y cobrable por la Administración, lo que se vincula con los plazos legales para presentar las correspon- dientes declaraciones juradas. Por eso, para que empiece a correr el plazo de prescripción para comprobar una decla- _______ (9) CASADO OLLERO, G. en “La colaboración con la Administración tributaria. Notas para un nuevo modelo de relaciones con el Fisco”, HPE, Nº 68, 1981, pág. 151. LUPI, R., ha denominado, fiscalidad basada en el adempimento voluntario propio de una "fiscalidad de masas"; Diritto Tributario, Parte Generale, Giuffrè Editore, Milano, segunda edición, 1994, págs. 131 y sgtes. (10) MARTÍN DELGADO, J.M., "Los nuevos procedimientos tributarios: las declaraciones-autoliquidaciones y las declaracionescomplementarias", Hacienda Pública Española, Nº 84, 1983, pág. 47. (11) BARCELONA LLOP, J., Ejecutividad, ejecutoriedad y ejecución forzosa de los actos administrativos, Universidad de Cantabria, 1995, pág. 88. ALEGATOS TRIBUTARIOS An ál is is T ri bu ta ri o 3 90 • ju lio 2 02 0 12 ración jurada y exigir la deuda que en su caso corresponda, no es necesario que tal deuda se exigible en el sentido tradi- cional de la actio nata. Basta simplemente que transcurran los plazos de cumplimiento por parte del obligado tributario. Ese es el significado que, a nuestro juicio, debía darse al artí- culo 44° del CT peruano en su redacción anterior al Dec. Leg. N° 1113, cuando respecto a tributos determinados por el deu- dor tributario, se decía que la prescripción computaría desde el uno de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible. Dicha exigibilidad dependía de la finalización de los plazos para presentar la correspondiente declaración jurada, pues en tales plazos la obligación es exigible, en el sentido de pagable y cobrable. Por tanto, este precepto recogía ya antes del 28 de septiembre de 2012, la regla de la actio nata. Precisamente por eso también, el ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria que concluye en una resolución de determinación, según el artículo 45° del TUO del CT, constituía causal de interrupción del plazo de prescripción de la acción de la Administración Tributa- ria para exigir el pago de la obligación tributaria. Esto es, la notificación de la resolución de determinación de la deuda tributaria abría un nuevo plazo de prescripción a favor de la Administración. Pero fue el Dec. Leg. Nº 1113 el que efectuó una diferencia- ción entre las distintas acciones para distinguir el momento a partir del cual se inicia el cómputo de la prescripción. Como señala la Exposición de Motivos de esta norma, se trataba de adaptar la norma peruana a la evidencia de que no cabe exigir el pago de una deuda tributaria que previamente no se ha de- terminado, siendo recién con la notificación de la resolución de determinación que se agota la acción de la Administración para determinar la obligación tributaria y, por tanto, debe iniciarse el término prescriptorio de la acción que puede ejer- cer la Administración para exigir el pago de la deuda conteni- da en dicha resolución de determinación. Esto es, según la Ex- posición de Motivos se pretendía introducir una modificación para diferenciar las distintas acciones en relación con el mo- mento a partir del cual se inicia el cómputo de la prescripción. Como señala la Exposición de Motivos, se trataba de adaptar la norma peruana a la evidencia de que no cabe exigir el pago de una deuda tributaria que previamente no se ha determi- nado. Supuestamente, se pretendía consagrar el criterio de que el plazo de prescripción para efectuar el cobro de una deuda solo puede comenzar a correr una vez que esa deter- minación es notificada al interesado mediante la Resolución de Determinación o de Multa. Así, el Dec. Leg. Nº 1113 in- corporó el numeral 7) al artículo 44° del TUO del CT, que in- cluye una regla especial para el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de deudas contenidas en resoluciones de determinación y resoluciones de multa. Ello supuso, al tiem- po, suprimir el numeral que establecía ese hecho como cau- sal de interrupción en el artículo 45° del TUO del CT. Este nuevo numeral dispone que, en relación con la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en ellas, el plazo de prescripción se computa desde el día siguiente de realizada la notificación de las Resolucio- nes de Determinación o de Multa. Como consecuencia de ello se introduce un nuevo dies a quo del plazo de prescripción tributaria sin prever disposición transitoria alguna para otorgar ultraactividad al texto objeto de la reforma. EL ÁMBITO TEMPORAL DE LOS NUEVOS SUPUESTOS DE DIES A QUO DE LA PRESCRIPCIÓN TRIBUTARIA INTRODUCIDOS POR EL DEC. LEG. Nº 1113 Como dijimos, el Dec. Leg. N° 1113, entró en vigor el 28 de septiembre de 2012, y ello supone que queda claro que, a partir de entonces, el plazo de prescripción de la acción de cobro de la SUNAT inicia con la notificación de la Resolución de Determinación y Multa. Lo que significa que, para definir el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para exigir el pago de deudas contenidas en resoluciones de determinación o resoluciones de multa, hay que atender a la regla de cómputo del plazo de prescripción que fija un nuevo dies a quo para la acción de cobro de liquidaciones tributarias o sanciones a partir de la fecha de notificación de las respectivas resoluciones. Como toda norma jurídica, el nuevo número 7 del artículo 44° del CT tiene una vigencia formal, establecida a partir del 28 de septiembre de 2012, pero su vigencia material depen- de de la articulación de las reglas de derecho transitorio. En el ordenamiento peruano no existen reglas específicas que ordenen el tránsito temporal de las normas que introducen nuevas reglas en materia de prescripción. En el derecho español, el artículo 1939° del Código Civil dice que “la prescripción comenzada antes de la publicación de este Código se regirá por las leyes anteriores al mismo”, aña- diéndose que “si desde que fuere puesto en observancia trans- curriese todo el tiempo en él exigido para la prescripción, surtirá ésta su efecto, aunque por dichas leyes anteriores se requiriese mayor lapso de tiempo”. La doctrina entiende que la previsión contenida en el Código Civil español se refiere a las nuevas normas que introducen plazos nuevos de pres- cripción, alargando o acortando los anteriores, disponiendo que si la prescripción empezó a correr antes de la entrada en vigor de la nueva norma, se estaría al plazo antiguo. Lo que supone considerar que las normas de prescripción tendrían un perfil procedimental, ya que el régimen de su transitorie- dad estaría basado en la regla tempus regit actum según la cual la ley procesal aplicable es la vigente en el tiempo que se inicia el procedimiento, especialmente cuando los derechos no se han consolidado con relación a la ley anterior(12). No obstante, esta regla sobre la aplicación de las normas nuevas que regulan la prescripción se refiere a supuestos en que esa nueva regulación tenga como objeto el plazo o du- ración de la prescripción. Pero al margen del plazo de pres- cripción, los aspectos esenciales del régimen de la misma son también los que atañen a la duración del plazo, al dies a quo y a las causas de interrupción, así como a las condiciones en que tal interrupción puede tener lugar. En el presente caso, estamos ante una regla nueva, pero li- mitada a fijar el momento inicial de la contabilización de la prescripción. Las diferencias son importantes, tanto porque el carácter sustantivo del instante inicial del cómputo de la prescripción es innegable (lo que dificultaría la aplicación de la regla tempus regit actum) como porque el plazo es algo 3 ______ (12) DIEZ PICAZO, L., La prescripción en el Código Civil, Ed. Bosch, Barcelona, 1964, págs. 56 y 67 y sgtes. ALEGATOS TRIBUTARIOS An ál is is T ri bu ta ri o 3 90 • ju lio 2 02 0 13 que se extiende a lo largo del tiempo, mientras que las causas de inicio de la prescripción son situaciones que se realizan en un momento determinado y que se agotan por sí mismas(13). Por ello, parece que lo razonable sería que el nuevo supues- to de inicio del cómputo de la prescripción se aplicase hacia el futuro, lo que supone que esa modificación de la regulación vigente en materia de prescripción tributaria con un nuevo su- puesto de inicio del cómputo del plazo por la notificación de resoluciones de determinación o multa debería desplegar sus efectos únicamente en relacióncon notificaciones que tengan lugar con posterioridad a la entrada en vigor del Dec. Leg. Nº 1113, esto es, con posterioridad al 28 de septiembre de 2012. No obstante, el Dec. Leg. Nº 1113 no contenía disposición transitoria alguna respecto de la vigencia o ultractividad del texto reformado, lo que suscitó importantes controversias. Tales controversias fueron, en parte, aplacadas cuando el 24 de noviembre de 2017 se publicó en el Diario Oficial, la Reso- lución del Tribunal Fiscal N° 9789-4-2017, de 7 de noviem- bre de 2017, emitida con carácter de observancia obligatoria, mediante la cual se señala que el inicio del cómputo de la prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda contenida en Resoluciones de Determina- ción e Imposición de Multa por conceptos originados antes de la entrada en vigencia del Dec. Leg. N° 1113 y cuando tales resoluciones fuesen notificadas a partir del 28 de septiembre de 2012, debía regirse por los numerales 1 al 4 del artículo 44° del TUO del CT, por lo que no resulta aplicable el nume- ral 7 del mencionado artículo. Esto es, se concluye, con buen criterio, que no se aplica la regla según la cual la prescripción de la acción de cobro de la SUNAT inicia con la notificación de la Resolución de Determinación y Multa. Esta sentencia fijó la doctrina según la cual la prescripción de la acción administrativa para exigir el pago de una deu- da tributaria contenida en resolución de determinación y de multa notificada a partir del 28 de septiembre de 2012 y por conceptos originados antes de la entrada en vigencia del Dec. Leg. N° 1113, se rige conforme a lo establecido en los nume- rales 1 al 4 del artículo 44° del CT. Lo que supone que, en estos casos no sería aplicable el nuevo dies a quo según el cual la prescripción empieza a correr con la notificación de la resolución de determinación. Lo que, al tiempo significa, que la acción para determinar y la acción para cobrar tendrán un plazo de prescripción cuyo inicio es común, rechazando el cómputo diferenciado de la prescripción de ambas acciones. Ello se acomodaría a la fórmula de gestión mayoritaria de los tributos en los modernos sistemas tributarios en los que prima el criterio de que la cuantía se determina inicialmen- te por el propio deudor tributario. Para estos casos, esto es, respecto a los tributos que deban ser determinados por el deudor tributario, el dies a quo se fija en el uno de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible. Pues bien, el 13 de septiembre de 2018 se publicó en el Diario Oficial, el Dec. Leg. N° 1421, que entró en vigor al día siguiente. La Primera Disposición Transitoria Complementaria de este Dec. Leg. estableció que “tratándose de procedimientos en trámite y/o pendientes de resolución, el inicio del plazo pres- criptorio para exigir el cobro de la deuda tributaria contenida en las resoluciones de determinación o de multa, cuyo plazo de prescripción de la acción para determinar la obligación tributaria o para aplicar sanciones se inició hasta el 1º de ene- ro de 2012 notificados a partir del 28 de septiembre de 2012, dentro del plazo de prescripción, se computa a partir del día siguiente de la notificación de tales resoluciones conforme con el numeral 7 del artículo 44° del CT”. Como se puede apreciar, esta norma colisiona frontalmente con la jurisprudencia de ob- servancia obligatoria contenida en la mencionada resolución del Tribunal Fiscal (RTF) Nº 9789-4-2017. Como es sabido, frente a esta Primera Disposición Transi- toria Complementaria, se interpuso por parte del Colegio de Abogados de La Libertad demanda de inconstitucionalidad, publicada el 13 de septiembre de 2018 en el Diario Oficial El Peruano, por vulneración de los principios de irretroactividad de las normas jurídicas, la seguridad jurídica y por emitirse excediendo las facultades delegadas por parte del Congreso de la República. Vamos a valorar la primera de estas cuestiones, esto es, la posible vulneración de la seguridad jurídica por esta Primera Disposición Transitoria Complementaria. VALORACIÓN DE LA INTRODUCCIÓN DE LA REGLA DE LA DOBLE PRESCRIPCIÓN El artículo 44° del TUO del CT de Perú, anterior al Dec. Leg. Nº 1113, no diferenciaba entre la acción para determinar la deuda y la acción para exigir el pago de la misma, previendo únicamente que la prescripción se computaría desde el pri- mero de enero del año siguiente en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respectiva. Por su parte, el mentado Dec. Leg. Nº 1113 incorporó el nume- ral 7) al artículo 44° del TUO del CT con una regla especial para el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de deudas contenidas en resoluciones de determinación y resoluciones de multa. La notificación de la resolución de determinación deja- ba de ser una causa de interrupción de la prescripción para ser un nuevo momento de inicio del plazo prescriptorio. Ello, indirectamente, supone implantar una nueva prescrip- ción, la del derecho a cobrar la deuda tributaria una vez de- terminada. Lo que se hizo invocando la actio nata, que pro- cede de la máxima actio nondum nata, non praescribitur, es decir, la acción que no ha nacido no puede prescribir. De ma- nera que, para que algo comience a prescribir, se requiere que la acción haya surgido y, además, que la misma sea jurídica- mente ejercitable. Y se entiende que tal caso solo es posible en la acción para cobrar un tributo si la deuda es líquida(14). 4 _______ (13) Esa parecía ser la tesis que se deriva de la Exposición de Motivos del Dec. Leg. Nº 1113, según el cual “se modifica el artículo 44° del Código Tributario a fin de señalar que el inicio del cómputo de la prescripción de la acción para exigir el pago de una deuda tributaria contenida en una resolución de determinación o de multa se produce desde el día siguiente de notificación de la resolución que corresponda”. Por el contrario, como veremos, la Re- solución del Tribunal Fiscal N° 9789-4-2017, de 7 de noviembre de 2017, afirma: …siendo que el inicio del cómputo de la prescripción es un hecho que se produce de forma inmediata y que se agota con su producción. (14) La regla de la actio nata tiene especial recepción en el régimen común de la prescripción, acuñado en el Derecho Civil. Como recuerda DIEZ PICAZO, en su clásica obra La prescripción en el Código Civil, la actio nata se recoge en la mayoría de los ordenamientos porque es una fórmula objetiva y aporta seguridad jurídica a la hora de decidir el dies a quo del plazo de prescripción. Para este autor, de acuerdo con la teoría de la actio nata, para que pueda comenzar a contarse el tiempo de la prescripción es necesario que la acción haya nacido; no basta que el derecho haya surgido, sino que además es necesario que haya nacido la acción para ejercitarlo o para defenderlo. Esto es, la prescripción de una acción se cuenta desde el día en que tal acción pudo ejercitarse. Y lo que determina el comienzo de la prescripción es la posibilidad de su ejercicio; DIEZ PICAZO, L., La prescripción en el Código Civil, Ed. Bosch, Barcelona, 1964, págs. 129 y sgtes. ALEGATOS TRIBUTARIOS An ál is is T ri bu ta ri o 3 90 • ju lio 2 02 0 14 Pero para apreciar correctamente la aplicabilidad de la actio nata es necesario determinar de qué tipo de acción hablamos y, por tanto, de cuál es el contenido de la misma. Habitual- mente la actio nata se ha ligado a la prescripción del derecho a cobrar una cantidad (acción de cobro en terminología del CT de Perú) para lo cual se requiere la existencia de un crédi- to vinculado a la obligación y que tal obligación sea líquida, en el sentido de cobrable y ejecutable. Esto es, no solo que la deuda esté cuantificada y pueda ser pagada por el deudor, sino que pueda ser exigida por el acreedor. Ello es acorde con la concepción de la prescripción como sanciónal acreedor negligente, que pudo ejercitar sus acciones de cobro y no lo hizo, para lo que es imprescindible que tales acciones de cré- dito puedan jurídicamente ejercitarse. Se trata, en suma, de la concepción de la prescripción como castigo al abandono del crédito. Así, en el ámbito tributario, antes de que la Administración pueda cobrar o ejecutar la deuda, la misma ha de ser deter- minada. En la fórmula clásica de gestión de los tributos, la deuda tributaria se cuantifica por la Administración ya que el contribuyente solo tiene el deber de declarar hechos. En este caso puede tener justificación la doble prescripción que finalmente se recoge en el CT de Perú: la correspondiente a la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria y la referida a la acción para exigir su pago. En el primer caso, nos encontramos con una obli- gación surgida pero que no está determinada en su cuantía (no liquidada en terminología española). En el supuesto de la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria lo que está en juego es, no el derecho a cobrar, sino el derecho a la determinación del contenido de un crédito tributario. En este caso, el dies a quo del plazo de prescripción, aplicando la regla de la actio nata, debe situarse en el instante en que, de acuerdo con el ordenamiento, el acreedor puede desplegar sus facultades para determinar el importe de la deuda. Y ello es posible res- pecto a la Administración Tributaria porque, en el modelo tradicional de gestión de los tributos, es la Administración quien tiene una capacidad primaria para determinar el im- porte de la obligación tributaria(15). Pero el esquema cambia completamente si nos amoldamos a la fórmula más común de gestión de los tributos en la actua- lidad, mediante autoliquidaciones o declaraciones juradas. En este caso, y como ya se dijo, la primera cuantificación del tributo corresponde al obligado tributario. Con la presenta- ción de la declaración jurada la deuda no es exigible en el sentido de ejecutable, pues el privilegio de autotutela de la Administración Tributaria es para ejecutar actos adminis- trativos y la autoliquidación no tiene esa naturaleza(16). Mas sí es exigible en el sentido de pagable y cobrable (es decir, recaudable) como ya implícitamente reconocía el TUO del CT de Perú en su artículo 44°,1, al disponer que el plazo de prescripción de la facultad de recaudación (exigir el pago) se iniciaba a partir del primero de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para que el contribuyente declare su obligación anual del Impuesto a la Renta, según el crono- grama de la SUNAT. Y es que, en la fórmula normal de gestión de los tributos en la actualidad, en que la primera cuantificación de la deuda tributaria la hace el contribuyente a través de su declaración jurada, la deuda es recaudable, es decir cobrable y pagable desde que la misma es determinada y cuantificada por el con- tribuyente. La exigibilidad de la deuda procede del mandato legal que dispone la obligación de pagar esa deuda tributaria cuantificada por el obligado tributario en el momento en que se presenta la declaración jurada, en los plazos legalmente habilitados para ello. Ello supone que haya que rechazar la postura que justificó en su momento la introducción del numeral 7) al artículo 44° del TUO del CT por el Dec. Leg. Nº 1113, incorporando una regla especial para el inicio del cómputo del plazo de pres- cripción de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de deudas contenidas en resoluciones de deter- minación y resoluciones de multa. Según esa postura, la in- corporación de este nuevo numeral era imprescindible, pues mientras la SUNAT no determinase la deuda tributaria o im- pusiese la sanción, no surgiría el derecho al cobro, es decir, la deuda no sería exigible. Y, por tanto, como consecuencia de la regla de la actio nata, no podría comenzar a prescribir. Esta tesis es errónea porque, como hemos apuntado, se basa en un concepto de exigibilidad equiparada semánticamente a ejecutabilidad. Y la condición de ejecutable se predica de un acto administrativo de determinación del tributo pero, como vimos, la gestión de los impuestos hoy en día, prescin- de de la necesidad de un acto para cobrar la deuda tributaria. Al mismo tiempo, resulta totalmente cuestionable y contra- rio a principios fundamentales, el pretender condicionar el inicio del cómputo de la prescripción a la previa notificación de la Resolución de Determinación o Imposición de Sanción (tal como lo prevé el Dec. Leg. N° 1113, que incorpora el nu- meral 7 al artículo 44° del CT). Ello, en definitiva, desnatu- ralizaría la esencia misma de la figura de la prescripción, pues el inicio de su cómputo estaría supeditado a una acción previa por parte del acreedor. Lo que conduciría al absurdo de que podría no comenzar la prescripción por la mera falta de fiscalización o por la ausencia de ejercicio de la acción de cobro por parte de la Administración. Con lo de negativo que tendría para la seguridad jurídica que el inicio de la prescrip- ción dependa del perjudicado por ella. A nuestro modo de ver, la modificación incorporada por el Dec. Leg. Nº 1113, incorporando el numeral 7) al artículo 44° del TUO del CT, no puede basarse en la regla de la actio nata. Si esta regla supone que no puede iniciarse la prescripción hasta que la deuda sea exigible, la redacción del artículo 44 del CT peruano anterior al Dec. Leg. N° 1113 ya lo incorpo- raba cuando, respecto a tributos determinados por el deudor tributario, se decía que la prescripción computaría desde el uno de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea ______ (15) RAMALLO MASSANET, J., "La eficacia de la voluntad de las partes en las obligaciones tributarias (I), Crónica Tributaria, Nº 76, 1995, págs. 81 y 82. (16) Aunque algún sector doctrinal defendió que la autoliquidación no com- probada podría tener naturaleza de "acto liquidatorio presunto"; es el caso del SEMINARIO DE ESTUDIOS DE DERECHO FINANCIERO, Notas de Derecho Financiero, t. I, vol. 3º, Universidad de Madrid, Facultad de Dere- cho, Sección de Publicaciones, 1975, pág. 133. También GUTIÉRREZ DEL ÁLAMO Y MAHOU, J., "Naturaleza jurídica de la autoliquidación", RDFHP, Nº 95, pág. 571. Por su parte, RUIZ GARCÍA, J.R., califica esta opinión de "construcción artificial", La liquidación en el ordenamiento tributario, Civitas, Madrid, 1987, pág. 295. Para FERNÁNDEZ PAVÉS, M.T., "a pesar de los argumentos esgrimidos en favor de esta tesis en cualquiera de las dos modalidades posibles...los puntos que la rebaten son muchos más y de importancia decisiva", de entre los que destaca que el acto de declaración es, por definición un acto de gravamen"; La autoliquidación tributaria, Marcial Pons-IEF, Madrid, 1995, pág. 116. ALEGATOS TRIBUTARIOS An ál is is T ri bu ta ri o 3 90 • ju lio 2 02 0 15 exigible. Dicha exigibilidad dependía de la finalización de los plazos para presentar la correspondiente declaración jurada. En tales plazos la obligación tributaria es exigible, en el sen- tido de pagable y cobrable. La modificación legal introducida desdoblando la prescrip- ción en un plazo para determinar la deuda y otro para cobrar la deuda determinada supone, además de convertir en regla lo que es la excepción en la moderna gestión de los tributos (gestión mediante acto de determinación por la Administra- ción y mera declaración de hechos por el contribuyente), un reforzamiento del poder de la Administración. Si la facultad de interrumpir el plazo de prescripción, poniendo el conta- dor a cero y reiniciando el cómputo, ya es en sí mismo un privilegio para la Administración Tributaria que le permite mantener en el tiempo una relación tributaria en contra de las exigencias de seguridad jurídica, la facultad de que esta interrupción se reitere, primero en relación con la
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