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Impuestos 10
IGNACIO SANÍN BERNAL
Socio Ignacio Sanín Bernal y Cía. S.A. Abogados 
Profesor universitario
opinión
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El concepto 
de planeación fiscalH ablar de planeación fiscal es tortuoso pues en muchas ocasiones conduce a la elusión. 
Es como asistir al teatro negro, recorriendo 
un sendero que ondea entre el bien y el mal, entre el fun-
damentalismo y el nihilismo, acompañados por ayato-
lás, por librepensadores y por anarquistas. Es optar por 
la elocuencia crítica o por la parsimonia pasiva. Es inten-
tar encontrar el justo medio y el medio justo.
Existe dentro del derecho tributario 
colombiano gran cantidad de 
beneficios que se pueden 
elegir con el fin de obtener
la disminución de las cargas 
impositivas para con el Estado.
Planeación fiscal en Colombia
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Foto: Archivo Personal
Para Ignacio Sanín, aprovechar las si-
tuaciones que pueden favorecer al 
contribuyente, por antitécnicas y cri-
ticables que ellas sean, no es vio-
lar la ley.
La determinación de los im-
puestos de las empresas y de los nego-
cios requiere de un comportamiento 
permanente y vigilante que esté ba-
sado en (i) un conocimiento profundo 
de la legislación tributaria, de la doc-
trina y de la jurisprudencia; (ii) en la 
asesoría adecuada en estas materias; 
(iii) en el análisis detallado de los es-
tados financieros; y (iv) en la decisión 
(acompañada de acción) sobre opti-
mización de los recursos tributarios 
disponibles.
Conocidos los anteceden-
tes fiscales de la compañía y su situa-
ción tributaria actual, deben progra-
marse el futuro mediato y el horizonte 
lejano. Echar mano de las situaciones 
que el legislador brinda (intencional 
o inconscientemente) de las cuales se 
deriva una atenuación del impacto tri-
butario, es una actitud totalmente le-
gítima frente al Estado y a las autori-
dades de impuestos, y corresponde al 
cumplimiento de los deberes que fren-
te a la ley tienen los administradores 
de las compañías (básicamente, el de 
actuar como “un buen hombre de ne-
gocios”).
Identificadas las oportuni-
dades, deben estudiarse las fortalezas y 
debilidades que ellas brindan, y la po-
sibilidad de direccionar las decisiones 
de la empresa hacia los nichos detec-
tados, con el fin de utilizar todo el he-
rramental que ofrecen las normas y los 
conceptos tributarios. Todas las deci-
siones de los administradores de la em-
presa (gerencia y junta directiva) deben 
articularse hacia la consecución de los 
mayores logros en cuanto a la eficien-
cia tributaria.
Aprovechar las oportuni- 
dades que brinda la normativa y aco-
gerse a esquemas permitidos por la 
legislación que conllevan retornos im-
positivos, constituye un comportamien-
to que encuadra dentro del respeto de 
la legitimidad, que es productivo en 
términos económicos y financieros, y 
que no debe ser estigmatizado ni sata-
nizado por no encuadrarse en el marco 
de otras posibilidades igualmente or-
todoxas pero menos retributivas. Ser 
creativo y constructivo no comporta ni 
fraude ni evasión; consiste en poner la 
ilustración al servicio del contribuyen-
te, sin traspasar la frontera de la ver-
dad material e instrumental. Se debe 
ser legalista, pero no fanático ni fun-
damentalista.
Es un hecho bien conocido 
que el Estado (por medio del Con-
greso) ofrece oportunidades al con-
tribuyente para mermar su carga fis-
cal, adoptando dos comportamientos: 
o de una manera intencional, en desa-
rrollo de políticas tributarias sobre es-
tímulo a determinadas actividades, o 
por anarquía y desorden legislativos; 
o bien de manera inconsciente al pro-
ducir disposiciones contradictorias o 
con vacíos.
Del concepto 
de elusión fiscal
El profesor argentino Bon-
zon Rafart ha sostenido que: “[n]o existe 
doctrinariamente un concepto unívo-
co respecto a qué se considera elusión 
fiscal. Importantes doctrinarios consi-
deran la elusión como una acción líci-
ta tendiente a lograr la no concreción 
del hecho imponible(1).
La elusión tributaria
El fraude fiscal debe ser se-
veramente sancionado. Actúa fraudu-
lentamente el contribuyente que reve-
la una situación que no coincide con la 
realidad, mediante la manipulación de 
documentos, falseando la realidad, o 
mediante el desconocimiento flagran-
te de obligaciones impuestas por la ley. 
Por contraste, el contribuyente que utili-
za en su favor y en su provecho la regu-
lación promulgada o los vacíos hallados 
en la maraña de disposiciones de carác-
ter fiscal, no solo actúa dentro de la ley 
sino que la dinamiza en su propio be-
neficio. Disminuir la carga fiscal como 
consecuencia del estudio, del análisis y 
de la investigación es el bono que se re-
conoce a quien da la importancia que 
merece la regulación impositiva.
De manera que en las deci-
siones con implicaciones fiscales, los 
contribuyentes optan por una de estas 
actitudes: acoger sumisamente sin aná-
lisis la posición asumida por la DIAN 
y aceptar su doctrina como la verdad 
revelada; o profundizar en las normas, 
conceptos, fallos y regulaciones, para 
tomar de estos lo que puede existir a su 
favor: rebelarse contra la ignorancia.
Todo enmarcado dentro del 
deber constitucional de tributar, de 
compartir con el Estado sus ingresos y 
su patrimonio, pero no más allá del lí-
mite señalado por el legislador con sus 
mandatos o con sus silencios. El mis-
mo estatuto tributario prevé el “princi-
pio de justicia” (E.T., art. 683) en cuan-
to señala que
“los funcionarios públicos, 
con atribuciones y deberes que cum-
plir en relación con la liquidación y 
recaudo de los impuestos nacionales, 
deberán tener siempre por norma en 
el ejercicio de sus actividades que son 
servidores públicos, que la aplicación 
recta de las leyes deberá estar presidi-
da por un relevante espíritu de justi-
cia, y que el Estado no aspira a que al 
contribuyente se le exija más de aque-
llo con lo que la misma ley ha queri-
do que coadyuve a las cargas públicas 
de la Nación”.
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Objetivos y vehículos 
de planeación
Muchos caminos pueden 
elegirse para encontrar la eficiencia 
tributaria que redunde en la atenua-
ción de las obligaciones frente al Esta-
do. Se mencionan aquí algunos de los 
más evidentes:
• La tarifa. Además de la ta-
rifa básica de los impuestos existen ta-
rifas privilegiadas para determinadas 
situaciones o actitudes. En materia del 
impuesto sobre la renta cabe mencio-
nar la tarifa del 15% para las empre-
sas que operan en zonas francas, la del 
20% para los contribuyentes del régi-
men especial; y en materia de impues-
to sobre las ventas y de retención en la 
fuente sí que es extensa la multitud de 
tarifas correspondientes a los diversos 
conceptos abarcados por la obligación 
tributaria.
• La firmeza de las declara-
ciones. El beneficio de auditoría pre-
visto por la Ley 633 de 2000 y exten-
dido por las leyes 863 de 2003 y 1111 
de 2006, permite acortar el término de 
firmeza de las declaraciones tributarias 
en materia de impuesto sobre la ren-
ta e indirectamente en lo relacionado 
con el IVA y la retención en la fuente 
(E.T., art. 705-1). Estos plazos reduci-
dos disminuyen sustancialmente la ca-
pacidad de maniobra y de respuesta de 
los funcionarios de fiscalización tribu-
taria en beneficio del contribuyente. Y 
esa es su finalidad; y por eso se asume 
un costo (incremento porcentual en el 
impuesto básico). La firmeza no es gra-
tuita, y es la contraprestación a un in-
cremento más allá del normal o natural, 
en el impuesto neto que debe recono-
cer el contribuyente en su liquidación 
privada.
• Deducciones  con  privile-
gio: algunas inversiones generan de-
ducciones. Aceptar que la inversión 
sea deducible en el proceso depurati-
vo de la renta es ya, de por sí, un be-
neficio fiscal. Máxime si el monto de-
ducible excede el valor mismo de la 
inversión, como ocurre en la inversión 
en desarrollo científico y tecnológico. 
Otras asociadas a este concepto pue-
den ser las donaciones (E.T., art. 125).Y hay más entre ellas(2).
• Deducción por contribucio-
nes a fondos mutuos de inversión y fon-
dos de Pensiones y de Cesantías (E.T., 
arts. 126 y 126-1), inversiones agrope-
cuarias (E.T., art.157) en plantaciones 
de reforestación, palmas, frutales, obras 
de riesgo y avenamiento, pozos y silos, 
inversiones en activos fijos reales pro-
ductivos depreciables (E.T., art.158-3), 
compatibles con la depreciación y con 
el dividendo no gravado.
• Descuentos tributarios: por 
inversión en acciones de sociedades 
agropecuarias que se coticen en bol-
sa (E.T., art. 249) y por reforestación 
(E.T., arts. 253 y L. 812/2003, art. 31).
• Rentas  exentas:  derivados 
de ubicación en zonas especiales (L. 
608/2000) como la Quimbaya (actual-
mente en revisión por el Congreso para 
su prórroga).
• Ingresos  no  constitutivos 
de renta, como los dividendos no gra-
vados (E.T., art. 49), el componente de 
reservas no gravadas como parte del 
valor de enajenación de acciones y cuo-
tas sociales (E.T., art. 36-1), y la utili- 
dad en enajenación de acciones ins- 
critas en bolsa (L. 633/2000, art. 9º).
• El recalzamiento de acti-
vos, con la consecuente reiniciación 
del proceso de depreciación o amorti-
zación de estos, a través de operacio-
nes de enajenación, de permuta o de 
aporte en especie a otras sociedades. 
Sentencia C-15 de 1993
“La evasión, por el contrario, supone la violación de la ley. El contri-
buyente, no obstante, está o estará sujeto a una específica obliga-
ción fiscal, por abstención (omisión de la declaración de renta, fal-
ta de entrega de los impuestos retenidos, ocultación de información 
tributaria relevante etc.) o comisión (transformaciones ilícitas en la 
naturaleza de los ingresos, inclusión de costos y deducciones fic-
ticias, clasificación inadecuada de partidas, subvaloración de acti-
vos, etc.) de su pago.
Dentro del concepto genérico de la evasión fiscal, suele considerar-
se comprendido el fraude fiscal, consagrado expresamente como de-
lito en otros ordenamientos. Generalmente, su configuración exige 
como ingrediente esencial, la intención del contribuyente de evadir 
el pago de sus obligaciones fiscales, la cual se infiere concretamen-
te de sus propias acciones o deliberadas abstenciones (comporta-
miento premeditado).
La elusión fiscal, en el plano terminológico y normativo, es obje-
to de discusión. A ella suelen remitirse las diferentes técnicas y 
procedimientos de minimización de la carga fiscal, que no supo-
nen evasión en cuanto se dirigen a evitar el nacimiento del hecho 
que la ley precisa como presupuesto de la obligación tributaria. 
Algunos consideran que la elusión, a diferencia de la evasión, re-
presenta una violación indirecta —admisible en algunos casos 
e inadmisible en otros (cuando se abusa de las formas jurídicas 
para evitar o reducir la carga fiscal)— de la ley tributaria. De otra 
parte, lo que distingue a la elusión fiscal del ahorro fiscal, es la 
colocación del contribuyente en áreas de comportamiento y de 
actividad no indiferentes para el legislador, pero deficientemen-
te reguladas por este o no comprendidas de manera efectiva por 
sus normas”.
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El leasing que permite obtener cáno-
nes total o parcialmente deducibles 
(E.T., art. 127-1) haciendo que la de-
ducción de los arrendamientos tenga 
una mayor velocidad y un menor lap-
so que los que caracterizan la depre-
ciación (E.T., art. 167).
• Las compensaciones, en el 
sentido de que las rentas líquidas de pe-
riodos posteriores (sin afectar la renta 
presuntiva) pueden ser disminuidas con 
las pérdidas fiscales o el exceso de ren-
ta presuntiva sobre renta líquida, sufri-
das en periodos anteriores (E.T., arts. 
147 y 189, par.).
• Externalización  de  algu-
nas operaciones, canalizándolas “off 
shore”, de manera directa o indirec-
ta. Externalización (“tercerización” o 
“outsourcing”) de operaciones, enco-
mendándolas a terceros.
• Privilegiar  el  dividendo 
no gravado, afectando la distribución 
de utilidades en primera instancia 
con las reservas distribuibles como 
ingreso no gravado (no constitutivo 
de renta ni de ganancia ocasional) 
(E.T., art. 49).
• Prima en acciones o cuo-
tas o “en aportes” en las capitalizacio-
nes (E.T., art. 36 y D. 2649/93, art. 84), 
nivelando a los asociados y minimizan-
do gastos legales. Aportes en especie 
en sustitución de fusiones o escisiones. 
Más sencillos y expeditos.
• Evitar préstamos sociedad- 
asociados y viceversa (E.T., art. 35). 
Preferir ventas a crédito, anticipos, 
dividendo a plazos u operaciones de 
mutuo en especie; o realizar los mutuos 
en dinero con vinculados a los asocia-
dos (socios o accionistas).
• Capitalización de  cuentas 
por pagar a favor de asociados o de sus 
vinculados, o de terceros acreedores, 
con prima en aportes (cuotas o accio-
nes) o sin ella, para disminuir las bases 
de renta presuntiva y de impuesto al pa-
trimonio en los asociados (socio o ac-
cionistas) (E.T., arts. 189 a 297).
• Direccionar  inversiones 
hacia las acciones inscritas en bolsa, 
cuya utilidad en la enajenación no ge-
nera renta ni ganancia ocasional (E.T., 
art. 36-1, inc. 2º).
• Acogerse a costos alterna-
tivos como el valor declarado de los 
activos fijos (E.T., art. 69), autoava-
lúo catastral y avalúo catastral (E.T., 
art. 72).
• Entrar en procesos de de-
mocratización accionaria (E.T., art. 
36-4) realizados mediante oferta pú-
blica.
• Entregar bienes para can-
celar deudas en dinero (E.T., arts. 29 
y 106), pues el valor de aquellos se de-
termina por el precio fijado en el con-
trato.
• Liquidar costo presunto del 
80% del valor de venta en reforestación 
(E.T., art. 83).
• Optar  por  el  sistema  de 
ventas a plazo, abandonando la causa-
ción y aplicando a la renta bruta el sis-
tema de caja (E.T., art. 95).
• Realizar operaciones de fi-
ducia civil y mercantil separando la ti-
tularidad de los bienes de su utilización 
y beneficios.
• Desmembrar el dominio de 
los bienes entre el usufructo y la nuda 
propiedad.
• Depreciación por sistemas 
reconocidos (saldos crecientes y decre-
cientes), que no tenga la inflexibilidad 
del sistema de línea recta.
• Castigos (limpieza) de car-
tera de dudoso recaudo (E.T., arts. 145 
y 146), con su impacto en las deduccio-
nes y en el valor del activo.
• No excluir, para disminu-
ción del patrimonio fiscal, algunos ac- 
tivos excluibles de la base de la ren-
ta presuntiva, al comparar el beneficio 
aparente con el aumento real de la pre-
suntiva por la renta gravable de los ac-
tivos excluidos (E.T., art. 189).
• Acoger y suscribir contra-
tos de estabilidad jurídica con el fin de 
garantizar protección frente a eventua-
les modificaciones en contra del contri-
buyente de las normas tributarias actua-
les (L. 903/2005). En el evento de que 
las nuevas formas sean favorables al in-
versionista, le serán aplicables. Se can-
cela una prima equivalente al 1% de la 
inversión que se realice.
• Hacer coincidir en un mis-
mo periodo las ganancias y pérdidas 
ocasionales, con el fin de que las úl-
timas se resten de las primeras con el 
consecuente impacto en el impuesto 
complementario de ganancias ocasio-
nales (E.T., arts. 299 y ss.). Para obtener 
este resultado es posible aplazar o ace-
• Preferir  los  gananciales 
(E.T., art. 47) a la porción conyugal 
(E.T., art. 307), estimando el monto 
de la diferencia y el cálculo de los im-
puestos.
• Incentivos a  la capitaliza-
ción rural, ICR, (E.T., art. 52) previs-
tos en la Ley 101 de 1993.
• Utilizar  el  promedio para 
determinar el costo fiscal de acciones 
adquiridas a diferentes valores (E.T., 
art. 76).
• Acogerse al costo presun-
to del 30% del valor de la enajena-
ción de intangibles formados (E.T., 
art. 75).
Hacer coincidir 
en un mismo 
periodo las 
ganancias y pérdidas 
ocasionales, 
con el fin de 
que las últimas 
se resten de las 
primeras con el 
consecuente impacto 
en el impuesto 
complementario 
de ganancias 
ocasionales...
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lerar la ocurrenciade las unas o de las 
otras con el fin de evitar que produzcan 
efectos en distintos periodos gravables, 
imposibilitando su compensación.
• Disolver  la  sociedad, para 
sustraerla durante tres periodos de la 
aplicación de la renta presuntiva (E.T., 
art. 191-8), y de manera permanente del 
impuesto al patrimonio (E.T., art. 297).
• Transformar la compañía, 
abandonando la forma de limitada o 
de comanditaria simple para adoptar 
la modalidad de sociedad por accio-
nes, y así eludir la aplicación de soli-
daridades de los asociados por obliga-
ciones tributarias de la sociedad (E.T., 
arts. 793-b y 794).
• En lo atinente a pagos la-
borales, puede acudirse a atenuantes 
y eximentes de la obligación tributa-
ria tales como 25% como renta exenta 
(E.T., art. 206-10); aportes obligatorios 
y voluntarios a los fondos de pensiones 
(art. 126-1); entrega de bonos tipo So-
dexho (art. 387-1); 30% en cuentas AFC 
como ingreso no gravado y excluido de 
retención en la fuente (E.T., art. 126-4); 
indemnización (en lugar de bonifica-
ción) por retiro del trabajador, excluida 
de retención en la fuente si el trabaja-
dor devenga menos de 10 smlmv (E.T., 
art. 401-3), pagos indirectos por salud 
y educación (D. 3750/87, art. 5º) y por 
alimentación (E.T., art. 387-1).
Acciones de defensa 
del contribuyente
En ejercicio de derechos 
procesales de estirpe constitucional, 
el contribuyente puede adoptar acti-
tudes frente a los funcionarios de im-
puestos que materializan sus derechos 
y que pueden disminuir el monto final 
de su impuesto a cargo. Algunas de 
ellas pueden ser:
• Abstenerse de entregar do-
cumentos, declaraciones e información 
tributaria producidos con anterioridad 
a cinco años (E.T., art. 632) o una vez 
producida la firmeza de la declaración 
de renta (L. 962/05, art. 46).
• Abstenerse de dar respues-
ta a requerimientos producidos por fue-
ra del término legal. Sirva como ejem-
plo el hecho de que el requerimiento 
especial debe notificarse dentro de los 
dos (2) años siguientes al vencimiento 
del plazo para declarar (E.T., art. 705) 
o dentro del término de firmeza cuando 
la declaración se ha acogido al benefi-
cio de auditoría no interrumpido por el 
emplazamiento para corregir.
• Desconocer  efectividad  a 
los envíos de actuaciones administra-
tivas a direcciones distintas a la sumi-
nistrada por el contribuyente.
• Desconocer las notificacio-
nes de actos administrativos que ado-
lezcan de irregularidades o de extem-
poraneidad, con el fin de aducir con 
posterioridad la nulidad del acto ad-
ministrativo.
• Alegar la asimetría que se 
produce cuando en las liquidaciones ofi-
ciales se incluyen situaciones o funda-
mentos no incluidos en el requerimien-
to especial, alegando la nulidad total o 
parcial de aquellas (E.T., art. 711).
• Alegar la firmeza de las de-
claraciones de IVA y de retenciones en 
la fuente cuando queda en firme la de-
claración de renta del correspondien-
te año gravable (E.T., arts. 705-1 y L. 
223/95, art. 134).
• Excepcionar  prescripción 
de la acción de cobro por obligaciones 
tributarias no pagadas (E.T., art. 817) 
o falta de solidaridad de los socios por 
sanciones a cargo de la sociedad limi-
tada, o de los accionistas por cualquier 
obligación fiscal de la sociedad anóni-
ma (E.T., art. 794).
Conclusión
La proliferación y multipli-
cidad de tratamientos atenuantes y ex-
ceptivos en nuestro sistema tributario 
ha llevado a quienes miran con orto-
doxia la hacienda pública y las finan-
zas oficiales a criticar un sistema como 
el colombiano basado en tales regula-
rizaciones casuísticas, que benefician 
sólo a ciertos sectores de la población 
y de las empresas, creando regresi- 
vidad y complejidad en el sistema tri- 
butario general. Abanderados de tal 
posición han sido el ex ministro Juan 
Camilo Restrepo Salazar y el consul-
tor Horacio Ayala Vela(3).
A lo cual es menester agre-
gar que aprovechar las situaciones que 
pueden favorecer al contribuyente, por 
antitécnicas y criticables que ellas sean, 
no es violar la ley. Acogerse a inter- 
pretaciones razonables de una norma, 
diferente a las que la DIAN acepta y 
aplica, no es fraude y en ningún caso 
puede generar sanción por inexacti- 
tud. Si bien los contribuyentes (personas 
naturales y personas jurídicas) deben 
cumplir con su obligación constitucio-
nal de contribuir al erario público y 
a cofinanciar el presupuesto nacional 
(arts. 95 y 363 Constitución Política) 
no es menos cierto que “la aplicación 
recta de las leyes deberá estar presidi-
da por un relevante espíritu de justi-
cia, y que el Estado no aspira a que al 
contribuyente se le exija más de aque-
llo con lo que la misma ley ha querido 
que coadyuve a las cargas públicas de 
la Nación”. No existe obligación de tri-
butar más allá de los límites que estable- 
ce el mismo Estado en una normativa 
que no siempre es inteligente, coheren-
te, consistente, comprensiva, compren-
sible e integral.
1. Bonson Rafart Juan, la elusión 
tributaria, Asociación Argentina de 
Estudios Fiscales. http://www.aaef.org.ar
2. Y hay más beneficios: E.T., arts. 19,126, 
126-1, 157, 158, 158-1, 158-2, 158-3, 171.
3. Ha expresado el tratadista Ayala 
(Portafolio, 18/11/2008) que: “[a]
demás de la ruptura de los principios de 
equidad e igualdad, uno de los mayores 
defectos de los beneficios tributarios que 
otorga el Estado a sectores particulares 
determinados, consiste en que tales 
prebendas fácilmente se deslizan hacia 
sectores o personas diferentes de los 
pretendidos beneficiarios. Estos riesgos 
son aún más evidentes en los países 
en desarrollo, dados los bajos niveles 
de tecnificación y eficiencia de sus 
administraciones tributarias, amén de 
otras debilidades que tienen que ver 
con los grados de cultura y la capacidad 
de los empresarios para influir en las 
decisiones legislativas. Por ello no 
resulta sorprendente ni casual que sea 
precisamente en los países de bajo 
desarrollo donde proliferan con mayor 
asiduidad las renuncias fiscales 
del Estado, aunque solo sirvan 
para agravar su situación fiscal”.