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UNIVERSIDAD NACIONAL AUTONOMA DE MEXICO FACULTAD DE ECONOMIA CENTRO DE EDUCACION CONTINUA Y VINCULACION SEMINARIO DE TITULACION EVOLUCION IMPOSITIVA EN MEXICO 1995-2008 ENSAYO EN LA MODALIDAD DE SEMINARIO DE TITULACION PARA OBTENER EL GRADO DE LICENCIADO EN ECONOMIA PRESENTA LOPEZ BAUTISTA ELIOENAI ASESOR MTRO. ALFREDO CORDOBA KUTHY MEXICO, D.F. 2008. Neevia docConverter 5.1 UNAM – Dirección General de Bibliotecas Tesis Digitales Restricciones de uso DERECHOS RESERVADOS © PROHIBIDA SU REPRODUCCIÓN TOTAL O PARCIAL Todo el material contenido en esta tesis esta protegido por la Ley Federal del Derecho de Autor (LFDA) de los Estados Unidos Mexicanos (México). El uso de imágenes, fragmentos de videos, y demás material que sea objeto de protección de los derechos de autor, será exclusivamente para fines educativos e informativos y deberá citar la fuente donde la obtuvo mencionando el autor o autores. Cualquier uso distinto como el lucro, reproducción, edición o modificación, será perseguido y sancionado por el respectivo titular de los Derechos de Autor. LO DEDICO A MIS PADRES RAYMUNDO LOPEZ Y OLIVA BAUTISTA, POR SU CONSTATE APOYO, PARA LA CULMINACION DE ESTE PROYECTO, QUE TAMBIEM ES EL SUYO, LOS AMO. A ADY POR SU APOYO Y POR ESTAR CONMIGO EN LAS BUENAS Y EN LAS MAS MALAS, GRACIAS POR APOYARMEN DIA CON DIA, HASTA LA CULMINACION, ESTE TRABAJO TAMBIEN ESTUYO. A MIS HERMANOS ELIEZER, RAMIRO, MIRIAM SOLEDAD Y NETZAR, POR ALENTARME DIA A DIA A CULMINAR ESTE PROYECTO, SON LOS MEJORES HERMANOS QUE PUDE HABER TENIDO. A MIS ABUELOS GUILLERMO, FRANCISCO, HERMELINDA Y ANASTASIA, QUE SIEMPRE ESTUVIERON ALENTANDOME CON SUS CONSEJOS Y CARIÑO. A MIS TIOS ELOY, FIRMO, INES, EFRAIN, EULALIA, GUADALUPE, SATURNINO, POR COBIJARME Y DARME SU APOYO INCONDICIONAL E INCANZABLE PARA LOGRAR LA CULMINACION DE ESTE PROYECTO, GRACIAS POR TODO. A MIS PRIMOS, RODY, ARY, OSVELIA, EVERARDO, ONESIMO, DIDIER, OSWALDO. A MIS COMPAÑEROS DEL SEMINARIO DE TITULACIÒN POR SUS OBSERVACIONES Y APOYO PARA LA CULMINACION DE ESTE TRABAJO, A TODOS MIS AMIGOS, GRACIAS. AL PROFESOR ALFREDO CORDOBA KUTTY POR SU INCANZABLE APOYO Y COMPROMISO PARA LA CULMINACION DE ESTE TRABAJO, GRACIAS. A MI FACULTAD Y UNIVERSIDAD POR COBIJARME DURANTE EL TIEMPO, QUE DURO MI INSTRUCCIÓN UNIVERSITARIA EN SUS AULAS. Neevia docConverter 5.1 INDICE Introducción………………………………………………..................................... 1 Capitulo I. Las características de los impuestos……………............................ 7 I.I. Orígenes históricos de los impuestos………………………………………... 7 I.II. Clasificación de los impuestos……………………………….........................7 I.III. Perspectivas del estudio de los impuestos…………………………………..8 I.IV. Principios básicos de los sistemas tributarios……………………………….9 I.V. Elementos básicos de la imposición………………………………………...10 I.VI. Incidencia de los Impuestos………………………………………………....12 I.VII. Impacto económico de los impuestos……………………………………...13 Capitulo II. Evolución de los impuestos en México, 1995-2006.………………16 II.I. Ingresos petroleros………………………………………………...................18 II.II. Ingresos tributarios………………………………………………..................19 Impuesto Sobre la Renta (ISR) Impuesto al Valor Agregado (IVA) Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios (IEPS) Capitulo III. Las tendencias impositivas de la OCDE y las reformas impositivas en México, 2006-2008..………………………................................................24 III.I. Tendencias impositivas de la OCDE……………………………………...24 III.II. La reforma fiscal en México, 2006-2008.………………………………...26 Conclusiones……………………………………………….................................28 Bibliografía……………………………………………….....................................30 Neevia docConverter 5.1 1 INTRODUCCION El presente ensayo es resultado del seminario de titulación de la Facultad de Economía de la Universidad Nacional Autónoma de México, es el resultado de los debates que este seminario generaron. El presente trabajo tiene como propósito, analizar a grandes rasgos la evolución del sistema impositivo mexicano en el periodo comprendido de 1995 al 2008, la importancia de estudiar el sistema impositivo mexicano, se centra en la necesidad de conocer las soluciones que ha planteado el Estado para hacerse de más recursos para financiar su gasto, se prefirió analizar este periodo por los cambios que ha presentado el Estado en la concepción de lo que le corresponde dentro de sus actividades ha realizar en la economía. Uno de los problemas que enfrenta cualquier Estado, como ya se ha mencionado anteriormente es la creciente necesidad de recursos para financiar su gasto publico, en este sentido es importante analizar el comportamiento de los ingresos tributarios en el total de los ingresos presupuestarios del Estado mexicano en la ultima década. A partir de la década de los ochentas en las economías del mundo y en especial la mexicana se ha enmarcado en un proceso de intensificación de la apertura comercial y la reducción de la participación del Estado en la economía, como resultado de este proceso y aunado a que los tres ordenes de gobierno (Federal, Estatal y Municipal), no son del todo eficientes para hacerse allegar de recursos que le permitan hacer frente a sus obligaciones y responsabilidades, generan un intenso debate entorno a las posibles soluciones a esta problemática, por lo cual se hace necesario analizar las soluciones que el Estado ha llevado a cabo para hacer frente a esta problemática y los efectos que estas han generado en la economía. Neevia docConverter 5.1 2 La política fiscal que es aquella relacionada con la actividad presupuestal del sector publico, ya sea por el lado del ingreso y el gasto publico, es uno de los instrumentos más importantes con los que cuenta el Estado para llevar a cabo su política económica, bajo esta premisa se considera importante implementar análisis de las soluciones que se han planteado para mejorar, eficientar e incrementar la recaudación y poder hacer frente a las necesidades de cada vez mayores recursos. Antes de iniciar el análisis del periodo que nos compete en este ensayo, es necesario conocer de manera general como se han comportado los ingresos presupuestarios en el periodo de 1970-1995, así como las modificaciones más importantes realizadas por el Estado durante este periodo. En la década de los 70´s, la política tributaria fue utilizada como un incentivo para estimular la inversión privada mediante mecanismos como la depreciación acelerada y los regimenes de tributación especiales. Los precios y tarifas del sector público constituían mecanismos de subsidios a la inversión, producción y consumo de productos básicos. El déficit financiero del sector publico que en el sexenio de 1965-1970 represento el 1.9% del PIB en promedio anual, paso a representar el 6.4% del PIB en promedio anual en el sexenio de 1971-1976, cifra que se incremento hasta el 9.7% del PIB en el sexenio de 1977-1982.1 Lo anterior sucedió no obstante el esfuerzo del gobierno federal por incrementar su recaudación tributaria, sostenido hasta fines de la década de los setenta. Presentando un 5.4% del PIB a inicios de los setentas alcanzando el 11% del PIB en el bienio 1979-1980.2 Este desequilibrio se cubrió principalmente con endeudamiento externo, que aunado a un peso fuerte, generaron un binomio 1 Calva, José Luís, México mas allá del neoliberalismo opciones dentro del cambio global, Plaza & Janés Editores, México 2000, Pág. 87 2 Op. Cit. Pág.87 Neevia docConverter 5.1 3 que aumento la brecha de divisas en la cuenta corriente de la balanza de pagos, la cual culmino con la crisis de la deuda de 1982. En la décadade los 80´s, se introdujo el impuesto al valor agregado (IVA), para mejorar y simplificar la recaudación, que si bien mejoro con respecto a la década anterior, esto no se hizo notar debido a la crisis que se presento en 1982. En 1982 marco el inicio de una nueva etapa en el desarrollo económico de México, este se caracterizo por los graves problemas en los siguientes indicadores: Una drástica caída en los precios del petróleo, que disminuyeron los ingresos por exportación; Una tasa de devaluación de 469%; Disminución de la actividad económica de cinco puntos del PIB; Una tasa de inflación de más del 100%3. Estos problemas ocasionaron que el gobierno llevara acabo un fuerte programa de saneamiento de las finanzas publicas, ya que la brecha fiscal fue cubierta con endeudamiento externo, lo cual provoco que se adoptara por una drástica disminución del Estado mediante la reducción del gasto publico de manera dramática. El saneamiento del componente inflacionario del servicio de la deuda publica, tanto interno como externo, se obtuvo en 1989 con el Plan Brady. La década de los 90´s, se inicio con el anuncio de la privatización de la banca y un acuerdo comercial con los Estados Unidos, lo cual provocó una caída en las tasas de interés. En relación a las tasas impositivas para el ejercicio fiscal de 1992, se realizaron los siguientes cambios: Se unifico a 10% la tasa del IVA; En los impuestos especiales a la producción y servicios se derogaron algunos 3 Colegio Nacional de Profesores e Investigadores de Derecho Fiscal y Finanzas Publicas, Financiamiento del Gasto Publico, Edit. Trillas, México, 1988, Pág. 134. Neevia docConverter 5.1 4 gravámenes y se redujeron otros (bebidas alcohólicas y tabaco); Se modifico el régimen fiscal de PEMEX, lo que implicó un mayor pago de impuestos especiales y menor pagos de derechos; Otros ajustes menores4. En relación al manejo de los gastos se siguieron los lineamientos del modelo orientado hacia el mercado, pues se hicieron esfuerzos por enfocar el gasto social y racionalizar fuertemente la asignación de subsidios al consumo. Los ingresos como proporción del PIB se mantuvieron constantes entre 1992 y 1994; sin embargo, posteriormente, cuando la efectividad de la fiscalización diminuyo, la excesiva dependencia de los ingresos petroleros comenzó hacerse evidente y la fragilidad del equilibrio fiscal salio a la luz5. El IVA paso del 10 al 15% y algunos impuestos especiales a la producción y servicios se ajustaron igualmente al alza con el fin de mejorar la recaudación real, pero esto no se consiguió sino hasta 1999 cuando gracias al aumento de los precios del petróleo y los ingresos de capitales facilitaron la recuperación de la economía. Estos cambios que se presentaban en la economía nacional, fueron y son resultado de un proceso que se inicio en la década de los 80´s, mediante los programas de cambio estructural, ajuste y estabilización económica (apegadas a las recetas del Fondo Monetario Internacional y Banco Mundial), sintetizadas en el consenso de Washington que comprenden: Liberalización del comercio Liberalización de los mercados financieros Privatización de las empresas publicas Desregulación de las actividades económicas 4 Clavijo, Fernando y Valdivieso, Susana, Reformas Estructurales y Política Macroeconómica, en Reformas Económicas en México 1982-1999, Edit. FCE México, Pág.71 5 Op. Cit. Pág. 70 Neevia docConverter 5.1 5 Liberalización de la inversión extranjera Disciplina fiscal Una reforma fiscal regresiva Disminución de la inversión y gastos públicos Una política cambiaria que fomente las exportaciones Un adecuado marco legislativo e institucional para resguardar los derechos de propiedad Este decálogo estaba siendo aplicado en diversas economías del mundo, aunque no de la misma forma, por parte de las economías desarrolladas, en detrimento de las economías subdesarrolladas. El presente trabajo analiza con mayor importancia, las recomendaciones que la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económicos (OCDE), realiza a la economía mexicana, ya que desde que el país ingreso a esta organización las recomendaciones que esta realiza se han llevado a la práctica en la economía mexicana. La OCDE tiene sus raíces en 1948, en la Organización para la Cooperación Económica Europea que tuvo el objetivo de administrar el Plan Marshall para la reconstrucción europea. Una vez cubiertos los objetivos del Plan Marshall, los países integrantes invitaron a Estados Unidos de Norte América y Canadá, a la creación de una organización que coordinara las políticas entre los países occidentales. La nueva organización recibió en nombre de Organización para la Cooperación y Desarrollo Económicos y su sede se encuentra en París. México ingreso a la OCDE el 18 de mayo de 1994, Algunos de los beneficios específicos del ingreso de México a la OCDE son: 1. Las políticas públicas en los distintos ámbitos son contrastadas con la experiencia de las mejores prácticas en el ámbito internacional. 2. La administración pública en México se ha visto fortalecida. Neevia docConverter 5.1 6 3. Distintos sectores del país también pueden hacer uso del análisis de información relevante. 4. La OCDE ha hecho un buen trabajo al contribuir a un mejor entendimiento de algunos asuntos de políticas públicas en México. A partir de estos “beneficios” obtenidos por el país, es importante analizar su desenvolvimiento económico a la par con los países integrantes de la OCDE. Lo cual es importante ya que estos indicadores nos muestran la importancia de las decisiones que toma el Estado mexicano. El capitulo I, del presente trabajo tiene como propósito definir que es un impuesto, los tipos de impuestos y de manera general, los efectos que tienen en el consumo, la inversión, el ahorro, para conocer la incidencia de los impuestos, el capitulo II, analizaremos el periodo comprendido entre 1995-2006, y las reformas llevadas a cabo en este periodo en lo referente a la política fiscal; el capitulo III, analiza los cambios llevados a cabo en lo que se refiere a la política impositiva durante los primeros dos años del presente sexenio (2006-2008), y las tendencias impositivas en algunos países de la OCDE, para los sistemas impositivos de diferentes países; por último se presentan las conclusiones de este trabajo y se presentan las opiniones derivadas de este análisis. Neevia docConverter 5.1 7 Capitulo I. Las características de los impuestos. I.I.- Orígenes históricos de los impuestos. Los impuestos son muy antiguos, tanto como la creación del Estado. En la Biblia dice que se debe pagar el diezmo (una décima parte de las cosechas), para la casa de Dios y para mantener a los sacerdotes. En la edad media se pagaban impuestos a los señores feudales mediante el trabajo obligatorio en sus parcelas (aun que estos no se pagan con dinero si se pueden considerar como impuestos ya que eran obligatorios), en la actualidad este proceso de tributación esta totalmente monetizado, aunque si lo viéramos desde otra óptica estas relaciones cubren las necesidades del Estado y el individuo de manera similar. Aunque en el caso del impuesto monetizado se puede decir que tiene sus orígenes con el inicio del capitalismo, el pago de impuesto monetizado tiene diferencias con respecto al trabajo rendido al señor feudal, por un lado el trabajador del señor feudal no podía abandonar el feudo sin el permiso del señor feudal y la única forma en que pueden pagar es mediante el trabajo, en el caso del impuesto monetizado el individuo puede elegir dondetrabajar, el tiempo que desea trabajar y en base a esto es como pagara sus impuestos, además de la movilidad para decidir donde vivir y donde pagar sus impuestos. I.II. Clasificación de los impuestos. Un sistema fiscal es el conjunto de impuestos establecidos sobre las actividades o cosas, por las cuales el Estado considera que deben generarse ingresos para el financiamiento del gasto público. Cualquiera que sea el nombre de los impuestos que se apliquen o su objeto, el efecto final será la reducción del ingreso disponible6. 6 Op. Cit. Pág.91 Neevia docConverter 5.1 8 Por su incidencia los impuestos pueden clasificarse de la siguiente forma: Impuestos Directos.- Se dice que un impuesto es directo, cuando grava sin intermediarios y recae en el contribuyente; es decir de manera inmediata ya que alcanza y perjudica directamente a la persona, su riqueza o alguna posesión. Se sabe cual es el monto a recaudar y por lo tanto es un monto de ingresos continuos y constantes, lo que facilita su contabilización y de la forma permanente; por otro lado no es transferible ni evitable para las personas y empresas que reciben ingresos. Impuestos Indirectos.- Se dice que un impuesto es indirecto cuando, por el contrario, no grava de forma inmediata ni recae en forma directa al contribuyente, sino por medio de un intermediario. Además, no repercute en forma directa sobre los ingresos sino que recae sobre los costos de producción y venta de las empresas y se trasladan a los consumidores a través de los precios7. I. III. Perspectivas del estudio de los impuestos. La dimensión y estructura de los impuestos es un elemento de análisis de una de las funciones básicas del gobierno. Ello puede ser estudiado desde las siguientes perspectivas: Recaudación. Desde la perspectiva recaudatoria, los ingresos públicos deben ser analizados de acuerdo con un volumen de recursos que permitan garantizar las necesidades de financiamiento del gasto público. Suficiente. Es un criterio que permite analizar si la magnitud de ingreso obtenidos por el gobierno es suficiente para llevar a la practica las principales funciones del gasto público. La suficiencia tributaria supone la capacidad económica que tienen los contribuyentes para financiar las actividades del gobierno. Tamaño y composición. Es importante recordar que los impuestos no son 7 Flores Zavala, Ernesto, Elementos de Finanzas Publicas Mexicanas, Edit. Porrúa, México, 1963, pág. 256 Neevia docConverter 5.1 9 neutrales y que distorsionan las decisiones de los agentes, por lo que estudiarlos desde esta perspectiva permite diseñar los incentivos fiscales para que los agentes se comprometan y coordinen sus acciones con el gobierno. Política económica. Los impuestos y el financiamiento del gasto público tienen importantes repercusiones sobre la macroeconomía y la evolución de los principales agregados: demanda y ofertas totales, consumo, inversión, y ahorro. I.IV.- Principios básicos de los sistemas tributarios. En México, como en otros países, el sistema tributario tiene dos elementos fundamentales. En primer lugar el marco normativo o legal que define los principios y reglas de acuerdo con las cuales se definen las distintas figuras tributarias, impuestos, derechos, etc. En segundo lugar, las técnicas fiscales que se utilizan para mejorar la recaudación y hacerla mas equitativa de acuerdo con los objetivos del gobierno y la sociedad. Los expertos enumeran un conjunto de principios fiscales: Equidad. La imposición no debe practicar intervenciones parciales y sistemáticas que perturben o beneficien la permanencia o distintos grupos. Justicia. El principio de justicia debe presidir la política impositiva, subordinando incluso los programas de gasto, la estabilización y el crecimiento a ese principio superior. Además debe mantenerse la idea de la mínima intervención de la esfera privada y no afectar las libertades individuales y sociales. Precaución y corrección. El impuesto debe evitar cualquier consecuencia involuntaria que perjudique la competencia económica en el mercado y debe suprimir o atenuar las imperfecciones de esta Sustentabilidad. El sistema tributario debe estructurarse de tal forma que permita la cobertura duradera de los gastos. Igualmente, en caso necesario, y en el corto plazo, el sistema fiscal debe suministrar los ingresos necesarios para cubrir nuevos gastos de carácter permanente o de carácter único y extraordinario. Neevia docConverter 5.1 10 Estabilización. El sistema tributario debe estructurarse de forma que contribuya a amortiguar automáticamente las fluctuaciones de la actividad económica para favorecer la estabilidad macroeconómica. Estímulo. El sistema fiscal debe orientarse, tanto en su totalidad, como en sus elementos que integran su estructura, para no obstaculizar el desarrollo y ejercer una influencia positiva en las fuerzas que lo ocasionan. A estos principios se agregan algunos preceptos que todos los sistemas fiscales del mundo tienden a observar, entre los que desatacan los siguientes: Capacidad de pago. Supone que la exigibilidad de los impuestos deriva de la mera titularidad de una capacidad económica expresada a través de unos medios económicos, ya sean estos en forma de renta o patrimonio. Generalidad. La extensión del sistema tributario a todos los sujetos queda plasmada en el marco normativo correspondiente, que define justamente quienes son sujetos de pagar impuestos y bajo que condiciones generales y particulares. Igualdad. Se refiere a la necesidad de establecer iguales aportaciones tributarias por los iguales, desiguales aportaciones tributarias por los desiguales, tomando en ambos casos como índice de establecimiento de dichas exigibilidad la capacidad de pago. Justicia. Alude a la necesidad de que el sistema fiscal sea regido por la ambición de justicia por encima de cualquier otro principio. I.V.- Elementos básicos de la imposición. La aplicación de un impuesto no se da inmediatamente ni tampoco es automática, ni responde a caprichos e intereses de algunas autoridades; por el contrario para aplicar un impuesto es necesario llevar acabo una serie de análisis, estudios, repercusiones, consecuencias y toda una serie de conceptos básicos como los mencionados anteriormente y otros como los que a continuación se enumeran. Neevia docConverter 5.1 11 Sujeto. Se refiere a las personas o elementos que participan o intervienen tanto dentro del cobro como del pago de un impuesto. Se identifican dos tipos de personas, las físicas (individuos), y las morales (empresas u organizaciones); mostrando dos clasificaciones del sujeto que intervienen en las relaciones tributarias: los sujetos activos y los pasivos. Por sujetos activos, se refiere a las instituciones y a las entidades federativas así como locales, que tienen la facultad de cobrar y en algunos casos de determinar el monto a pagar de impuesto o las tasas correspondientes para su aplicación. Los sujetos pasivos son las personas, individuos o elementos a las cuales se les cobra el impuesto o que están forzadas a pagar dicho gravamen. Base. Este concepto se refiere explícitamente al criterio o procedimiento para la acusación de la contribución. Tasa. La tasa del impuesto se refiere a la proporción o cantidad establecida que se cobrara por concepto de dicho gravamen. Objeto. Es la persona, cosa, inmueble o mueble, acto o documento que es apto y sujeto de acuerdo a la ley para pagar un impuesto. Es el motivo por el cual y sobre el cual se aplicara una tasa impositiva. Incidencia. Se refiere a la ultima instancia sobre quien recae el cobro efectivodel impuesto o quien termina pagando en realidad el impuesto Translación. A la capacidad de transferir el pago de un impuesto de una persona a otra persona se le conoce como translación. Progresividad y Regresividad. Estos conceptos se utilizan para clasificar a los impuestos, en relación o basándose en los ajustes y modificaciones que adoptan como consecuencia de una variación en la base gravable. Se dice que un impuesto es progresivo cuando a medida que aumenta el monto de ingresos o el nivel de la renta, la tasa del impuesto aumenta en dicha proporción, es decir, es un sistema en el que se supone que la proporción de la renta que pagan el impuestos los ricos es mayor que la que pagan los pobres; mientras que por otro lado , un impuesto es regresivo si a medida en que aumenta el Neevia docConverter 5.1 12 nivel de ingresos o de la renta la tasa de impuesto disminuye, es decir, si el porcentaje de la renta que pagan los pobres en impuestos es mas alto que el que pagan los ricos. Equidad vertical y Equidad Horizontal. Al igual que los términos anteriores esta clasificación se hace a los impuestos en relación a los cambios que se dan en la base gravable. Se dice que un sistema tributario es equitativo verticalmente cuando se establece que algunos individuos se encuentran en mejores condiciones que otros para pagar impuestos y que deben pagarlos. Se dice que un sistema es equitativo horizontalmente, si los individuos que son iguales en todos los aspectos relevantes reciben el mismo trato. I.VI.- Incidencia de los impuestos. Los impuestos que los gobiernos establecen para allegarse de recursos que le permitan llevar a cabo sus funciones, ocupan un lugar destacado en el ámbito de la teoría económica. Como su nombre lo indica, los impuestos tienen un carácter coercitivo. Son aceptados en tanto la población espera recibir, como contraprestación, un conjunto de bienes y servicios públicos que la propia sociedad valora y demanda. Para los economistas se distinguen, entre los que soportan la carga de un impuesto y aquellos sobre lo que se establece lo que se recauda. La carga fiscal es el verdadero peso económico de un impuesto. Es la diferencia entre la renta real de una persona antes y después de que se establezca el impuesto, teniendo en cuenta la totalidad de los ajustes de salarios y precios. Para describir los efectos de los impuestos se utiliza el termino de incidencia como ya se menciono anteriormente hace alusión a sobre quien recae realmente los efectos de los impuestos8. 8 Stiglitz, Joseph E., La economía del sector publico, parte 4, capitulo 18. Neevia docConverter 5.1 13 La incidencia de un impuesto depende de algunos factores, de los cuales el más importante es el grado de competitividad de la economía; y si la economía es competitiva, depende de la forma de la curva de demanda y oferta. En el caso del monopolio, el precio de los artículos será el mas alto que resista el mercado. El monopolista sabe que si pasa de cierto límite de precio en vez de mayor utilidad tendrá perdida, porque disminuye la demanda, entonces señala el precio máximo que puede sin sufrir perjuicio; si en estas condiciones se establece un impuesto, el monopolista procurara no hacerlo recaer sobre el consumidor por el riesgo ya apuntado de la disminución de la demanda y preferirá soportarlo él mismo. En cambio en la competencia perfecta sucede lo contrario. En este caso el productor tendera a vender su producto al precio más bajo con el objeto de vender mas que sus competidores, entonces si se establece un impuesto, se vera en la necesidad de trasladarlo al consumidor. Influye la elasticidad de la demanda. Por ejemplo, los productos de primera necesidad y los de gran lujo, cualquiera que sea su precio tendrán más o menos la misma demanda; esto motivado por que los primeros no se pueden dejar de consumir y los segundos por que quienes lo compran ven el precio un status de consumo. En el caso de los artículos de mediano lujo estos si ven disminuida su demanda debido a un impuesto ya que este se ve reflejado en el precio, por lo cual el productor tratara de no trasladar en su totalidad el impuesto, con el objeto de no hacer decrecer la demanda. La elasticidad de la oferta es otra de las circunstancias que influyen en la incidencia de un impuesto. Si la oferta es elástica, habrá más posibilidades de trasladar el impuesto al consumidor. Cuando la curva de oferta es inelástica esta situación no sería la misma. Neevia docConverter 5.1 14 I.VII.- Impacto económico de los impuestos. La política fiscal como ya se menciono anteriormente es uno de los instrumentos más importantes con los que cuenta el Estado, para llevar a cabo la política económica, la capacidad de impacto del impuesto, tanto en las finanzas públicas así como en el desarrollo de la actividad económica es muy grande. Para presentar una breve descripción de los efectos y el impacto que la aplicación de un impuesto puede generar, se va a tomar la clasificación que se presentó anteriormente del impuesto: impuestos directos e impuestos indirectos, ambos conceptos ya fueron mencionados anteriormente, y solo se agregara que los primeros por lo regular gravan a la renta e ingresos de las personas y los segundos al consumo. Como ya sabemos existen dos alternativas o aplicaciones de ingreso, o se gasta o se ahorra; tomemos como ejemplo un impuesto directo; el impuesto sobre la renta, que es un impuesto que como su nombre lo indica grava el ingreso de las personas, este impuesto en primera instancia, esta restando cierta cantidad a ese ingreso percibido aunque sea pequeña (obviamente en relación al nivel de ingresos), incluso antes de que esta cantidad físicamente llegue a las manos de las personas. Aquí el impacto si bien es severo y comienza desde el momento en que absorbe recursos que o bien pudieron ser gastados o ahorrados, el efecto y el impacto de este tipo de gravámenes se da desde dos niveles, el personal y el de la actividad económica; desde la perspectiva personal si bien, el sujeto ya esta predestinado o por así decirlo acostumbrado y predispuesto a realizar el pago y hace sus presupuestos, no desde el ingreso antes de recibir el gravamen sino del resultante, se le esta restando capacidad de consumo o de ahorro, es decir se le esta restando poder adquisitivo inmediato o se le esta restando consumo futuro no obstante el verdadero impacto y efecto de este tipo de impuestos se da en la actividad comercial. Neevia docConverter 5.1 15 Parecería que los impuestos siempre los pagan las personas, como se ha insistido, bastaría con escoger un buen sistema de impuesto sobre la renta a las personas físicas, para tener un excelente sistema fiscal; no obstante, existen varios inconvenientes para llevar a efecto este plan, a saber: La progresividad de la tarifa y los niveles de sus tasas deberían ser muy altos, para obtener la misma recaudación que con otro sistema, lo cual puede resultar inaceptable. No existe seguridad en que su aplicación sea eficaz, sobre todo por la dificultad para medir el ingreso de las personas en que exista una adecuada acumulación de ingresos o de métodos con los cuales se garantice al Estado que así se hace. El nivel de sus tasas provocaría una alta resistencia y evasión. Ante la necesidad de contar con una verdadera progresividad y justicia impositiva para que pague mas quien mas tiene, la aplicación de impuestos a las utilidades de las empresas y sucesivamente a los dividendos cuando estas utilidades son repartidas, hace dudar si resulta conveniente avanzar en el proceso de transparencia. La complicación a los impuestos proviene de querer que respondan a los múltiples objetivosdel Estado, lo cual tiende a complicarlos y hacerlos ineficaces. El principal objetivo de los impuesto es ser eficaces medios recaudadores de ingreso para el Estado y como requisito fundamental, que su aplicación genere un mínimo de resistencia (el mejor impuesto es el que no existe). No existen buenos impuestos, sino que todos son malos, en cuanto quitan o reducen el ingreso de las personas; pero uno son menos malos que otros9. Algunas de sus particularidades se deben escoger entre las menos perjudiciales, para provocar menos resistencia en su pago. 9 Op. Cit. Pág. 93 Neevia docConverter 5.1 16 Capitulo II.- Evolución de los impuestos en México, 1995-2006. En este apartado del trabajo se aborda el análisis de los distintos tipos de impuestos vigentes en México, y los diversos y complejos factores que determinan la configuración de los sistemas tributarios. Una influencia importante deviene de las responsabilidades sociales, de inversión y en general de gastos, asumidas por cada Estado. En México y en varios países latinoamericanos, se requiere un esfuerzo tributario múltiple, debido a que es muy importante para impulsar la formación de capital sobre todo en infraestructura humana y física, a fin de cerrar la brecha del retraso y crear condiciones sociales tolerablemente equitativas. En México, los principales rubros del ingreso están integrados por ingresos petroleros, tributarios, no tributarios y organismos y empresas. Como se puede observar en la grafica. Neevia docConverter 5.1 17 El ingreso mas importante con el que cuenta el Estado es por concepto de los ingresos tributarios que en promedio crecieron un punto porcentual ya que pasaron del 7.6% a 8.6%, durante el periodo 1995-2000, como consecuencia de las acciones enfocadas a reactivar la economía después de la crisis; el periodo de 2000-2006 se mantuvieron constantes en un 8.6% como resultado de las modificaciones fiscales que se llevaron acabo en el ISR; como resultado de la tendencia a disminuir la tasa de ISR. Los ingresos petroleros, tienen un comportamiento muy volátil debido a que dependen en gran medida de los precios internacionales, su participación se ha comportado de la siguiente forma, durante el periodo 1995-2000 se ubicaron en promedio 6.5% del PIB, y en el periodo 2000-2006 aumentaron su participación al participar en un 7.0% del PIB, esto debido a un incremento de los precios internacionales. Los ingresos provenientes de organismos y empresas prácticamente se mantuvieron constantes en el periodo 1995-2006; en promedio se ubicaron en 4.0% del PIB; sin embargo los ingresos no tributarios disminuyeron considerablemente su participación al pasar de 1.9% a 0.9% de PIB en el mismo periodo. El impuesto sobre la renta (ISR), el impuesto al valor agregado (IVA), los impuestos especiales sobre producción y servicios (IEPS), los impuestos sobre automóviles nuevos (ISAN), el impuesto a la importación, el impuesto por concepto de tenencia de automóviles, son algunos de los mas importantes instrumentos recaudatorios con los que actualmente cuenta el gobierno, como se puede observar en el siguiente cuadro. Neevia docConverter 5.1 18 Principales fuentes de los Ingresos Públicos (Como porcentajes del PIB) CONCEPTO 1995 2000 2006 TOTAL 20.8 19.7 22.0 PETROLEROS 6.9 6.5 8.4 TRIBUTARIOS TOTAL 7.6 8.6 8.6 ISR 3.7 4.3 4.2 IVA 2.6 3.1 3.7 PRODUCCION Y SERVICIOS 0.4 0.4 0.4 IMPORTACION 0.6 0.5 0.3 OTROS IMPUESTOS 0.4 0.4 0.3 ORGANISMOS Y EMPRESAS 4.4 3.5 3.8 NO TRIBUTARIOS 1.9 1.1 0.9 Fuente: Elaboración propia, con datos de la SHCP. www.shcp.gob.mx La suma de los parciales puede no coincidir debido al redondeo de cifras II.I.- Ingresos Petroleros. Los ingresos petroleros se componen de los ingresos propios de PEMEX, los Impuestos Sobre Rendimientos Petroleros, los Derechos por hidrocarburos al Gobierno Federal, el Impuesto Especial Sobre Gasolinas y Diesel, el Aprovechamiento Sobre Rendimientos Excedentes y el impuesto a las importaciones que paga PEMEX. Estos recursos, en su mayoría se comportan de acuerdo al precio internacional del petróleo lo que provoca que los ingresos presupuestarios sean vulnerables en el tiempo. Como se puede observar en la siguiente grafica, la participación de los ingresos petroleros en los ingresos presupuestarios, tienen una relación muy estrecha con los precios internacionales del petróleo en el mismo periodo. Neevia docConverter 5.1 19 Así tenemos que debido a la caída internacional del precio del crudo mexicano que paso de un promedio de 16.5 dólares por barril en 1997 a 10.2 dólares en 1998 lo que ocasiono que la participación de los ingresos petroleros disminuyeran de 33.8 a 29.9 por ciento, en el mismo periodo. Durante el periodo 2000-2006, se comienza a observar un repunte en la participación de los ingresos petroleros en los ingresos presupuestarios, con excepción de los años 2001 y 2002, donde se puede observar pasa de un 32.6% en el 2000, a un 30.4 y 29.6 respectivamente, posterior a estos años la participación de estos, ha ido aumentando ya que pasa del 29.6% en 2002 hasta el 38.5% en el 2006, esto como resultado del repunte de los precios internacionales del crudo mexicano. II.II.- Ingresos Tributarios Uno de los instrumentos más importantes con los que cuenta el Estado para realizar sus funciones en materia de Finanzas Publicas, como ya se había mencionado anteriormente, es la política tributaria, la cual tiene por objetivo recaudar los ingresos suficientes para realizar las funciones de gasto publico como son, educación, salud, seguridad, infraestructura, etc. Neevia docConverter 5.1 20 Los ingresos tributarios se refieren a la prestación en dinero o en especie que el Estado fija unilateralmente y con carácter obligatorio, a todos aquellos individuos cuya situación coincida con la que la ley especifica como hecho generador de un crédito fiscal10. Impuesto Sobre la Renta (ISR). El Impuesto Sobre la Renta (ISR) es la contribución que grava el incremento patrimonial de las personas físicas o morales que residan en México, de las agencias o sucursales de empresas extranjeras y de los residentes en el extranjero respecto a los ingresos procedentes de fuente de riqueza situadas en territorio nacional. Como se puede observar en la grafica; los ingresos tributarios, provenientes del ISR durante el periodo 1995-2006 promediaron un 4.5% del PIB, observando una menor participación en 1996 como consecuencia de la recesión económica al 10 “Son créditos fiscales los que tengan derecho a percibir el Estado o sus organismos descentralizados que provengan de contribuciones, de aprovechamientos o de sus accesorios”. Articulo 4to del Código Fiscal de la Federación. Neevia docConverter 5.1 21 ubicarse en 3.8% del PIB, la mayor participación se registro en el 2002 con 5.1% del PIB motivado por los cambios establecidos en la Nueva Ley del ISR. Impuesto al Valor Agregado (IVA) El Impuesto al Valor Agregado (IVA), se creo en 1980 como parte de la “Reforma Fiscal Integral”. El IVA, es un impuesto indirecto que grava el consumo de los contribuyentes; no repercute en forma directa sobre los ingresos, sino recae sobre la enajenación, prestación de servicios independientes y arrendamiento de bienes y servicios, el cual se traslada a los consumidores a través de los precios. De acuerdo a la Ley del IVA, están obligadas al pago de este impuesto las personas físicas y morales que en el territorio nacional enajenen bienes, presten servicios independientes, otorguen el uso o goce temporal de bienes o servicios. La estructuradel IVA, permite identificar la existencia de tasas preferenciales y regimenes especiales. En particular, tipifica las tasas del 15%, del 10% y la de 0%; así como un régimen de excepción. Durante el periodo de estudio el IVA, observo una tendencia alcista como se puede observar en la grafica. Neevia docConverter 5.1 22 Paso de 2.8% a 4.1% del PIB registrando año con año siempre un incremento excepto en el 2002 como consecuencia de la modificación al esquema de pago repercutiendo en el flujo de efectivo. La recaudación del IVA esta directamente relacionada con la evolución de la actividad económica del país particularmente con el consumo, además de otros factores como la eficiencia administrativa. Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios (IEPS) La Ley del Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios (IEPS) entro en vigor en 1981. Actualmente, los sujetos que se encuentran obligados al pago de este impuesto, son las personas físicas o morales que en el territorio nacional enajenen o importen los bienes señalados en la Ley del IEPS, como bebidas alcohólicas, tabacos labrados, gasolina, diesel, refrescos, entre otros. Este impuesto durante el periodo 1995-2000 registro una tendencia negativa al pasar de 0.6% a 0.3% del PIB; sin embargo para el siguiente periodo 2001-2006 permaneció constante en niveles de 0.4% del PIB. Como se puede observar en la siguiente grafica. Neevia docConverter 5.1 23 Esta caída en la participación del IEPS en los ingresos tributarios se ha debido a la eliminación de este impuesto a algunos bienes y servicios como refrescos, teléfonos, seguros y telecomunicaciones. Otras fuentes del ingreso tributario son el impuesto a la importación, que ha disminuido significativamente debido a la apertura comercial, así como los Impuestos Sobre Automóviles Nuevos (ISAN) y el Impuesto Sobre Tenencia y uso de Vehículos (ISTUV), que no tiene un peso importante en los ingresos tributarios y que seria más recomendable que desaparecieran. Neevia docConverter 5.1 24 Capitulo III.- Las tendencias impositivas de la OCDE y el sistema impositivo mexicano actual (2006-2008) III.I.- Tendencias impositivas de la OCDE En los países miembros de la OCDE el 90 por ciento de los ingresos proviene de tres fuentes: impuesto al ingreso, impuesto sobre bienes y servicios y aportaciones a la seguridad social. En contraste los países de la Unión Europea recurren más a las contribuciones a la seguridad social. Las diferencias entre países se deben en parte a los cambios en las estructuras económicas; es decir, a los ciclos de negocios y tasas de inflación. Durante los últimos años, la tendencia en los países miembros de la OCDE esta dirigida a la disminución de las tasas de impositivas de renta, tanto de empresas como personales; así como, la eliminación de regimenes especiales u subsidios. De acuerdo con la OCDE, los gobiernos pueden decidir sobre tres tipos de sistemas impositivo al ingreso de la persona: Impuesto global sobre el ingreso. Grava todas o la mayor parte de los ingresos al trabajo y capital menos deducciones respecto a una misma tasa progresiva. Este tipo de sistema normalmente presenta una significativa cantidad de deducciones y exenciones fiscales, cuyo valor aumenta con el ingreso. Impuesto dual al ingreso. Se deriva de la aplicación de una tasa proporcional sobre el ingreso neto (ingreso al capital, salarios y pensiones menos deducciones) combinado con tasas progresivas sobre el ingreso bruto del trabajo y pensiones. El ingreso laboral se grava a tasas mayores que el ingreso al capital, y el valor de las deducciones fiscales es independiente del nivel de ingresos. Impuesto constante al ingreso. Grava el ingreso global neto a una sola tasa impositiva. Esto implica que el ingreso salarial y de capital se grava a la misma Neevia docConverter 5.1 25 tasa, en tanto que el valor de las deducciones fiscales es independiente del nivel de ingresos. En la actualidad 140 países contemplan dentro de sus sistemas tributarios la aplicación de impuestos al consumo, particularmente el IVA. Para los países de la OCDE este impuesto representa el 6.9 por ciento del PIB y el 18.9 por ciento del total de recaudación por concepto de impuestos. Para México representa el 3.7 por ciento del PIB y el 20.2 por ciento de su recaudación total. En los países que contemplan exenciones al pago de este impuesto, éstas se concentran en: educación, salud, caridad y los servicios financieros. En el caso de México se aplica una tasa cero sobre una importante cantidad de bienes. Según información de la OCDE, la experiencia indica que el IVA ha resultado ser adecuado para los países en desarrollo, ya que ha favorecido la recaudación de una manera mas eficiente puesto que requiere una menor infraestructura administrativa. Lo anterior resulta más evidente ya que de acuerdo a análisis empíricos el comercio internacional, una mejor educación y la experiencia recaudatoria, contribuyen a mejorar la recaudación de este impuesto. Algunas de las principales conclusiones de la OCDE se resumen a continuación11: 1 El elegir entre un IVA con tasa única o uno con tasas múltiples, dependerá principalmente de definir la capacidad administrativa de cada país. 2 La recaudación del IVA debe regirse por un principio de equidad. 3 La tasa cero debe aplicarse únicamente a las exportaciones y las exenciones utilizarse cuando se considera que es esencial reducir la carga tributaria sobre un bien o servicio determinado. 11 Centro de Estudios en Finanzas Publicas, Cámara de Diputados, Informe Ejecutivo visita realizada a la OCDE por la LX Legislatura, Marzo 2007. Neevia docConverter 5.1 26 4 Un régimen con exenciones genera distorsiones y dificulta su administración. 5 La creciente importancia del comercio internacional de servicios y del comercio electrónico, presenta nuevos desafíos para el diseño tributario internacional. En materia de otros impuestos, se recomienda fortalecer el cobro de los impuestos a la propiedad (predial), que son potencialmente rentables y sería muy importante -de acuerdo a algunos expertos- unificar métodos de evaluación para el cobro a través de creación de organismos para la evaluación de inmuebles donde participen diferentes estados y cuyos alcances podrían ir hasta normar la regularización de catastros o la recomendación de estructuras tarifarías. Otras experiencias indican que los impuestos al capital pueden obedecer a sistemas duales, por un lado la utilidad y por otra parte a los dividendos, que los impuestos laborales tiene una connotación progresiva y que es preferible que los adeudos fiscales estén circunscritas a exenciones en lugar de estímulos; que es mejor bajar las tasas a deducir las inversiones y que existen combinaciones para proponer tasas únicas hasta cierto nivel de ingresos y una tasa al capital, como es el caso de Dinamarca. III.II- La reforma fiscal en México (2006-2008) La ultima modificación enviada al congreso por el jefe de la actual administración, gira en torno al impuesto empresarial a tasa única (IETU), que tiene como fin lograr una mayor recaudación mas equilibrada y justa, ya que no considera regimenes especiales ni deducciones o beneficios extraordinarios; además, busca evitar y desalentar las planeaciones fiscales que tienen por objeto eludir el pago del impuesto sobre la renta12. En la realidad el IETU intenta gravar lo que el Congreso de la Unión había rechazado con antelación: alimentos y medicinas (con el IVA), compensaciones a los trabajadores (renta), contribuciones a la seguridad social. 12 www.sat.gob.mxNeevia docConverter 5.1 27 El IETU obligara a las empresas o personas a cubrir una tasa de única (16.5% en 2008, 17.5% en 2010) sobre sus ventas menos algunas deducciones. El sujeto serian las empresas y el objeto, el valor agregado de las mismas, como ocurre con el IVA. La base impositiva seria también equivalente a la del IVA, es decir, la enajenación de bienes, a lo que se deducirían las inversiones para dejar como residuo el consumo. El impuesto fijaría un limite mínimo a la recaudación resultado de comparar el gravamen del IETU y del Impuesto Sobre la Renta (propio y retenido), con la obligación del causante de enterar el que resulte mayor. En consecuencia, se plantea un sistema hibrido que cancela por lo pronto las ventajas de la simplificación administrativa, pero que poco a poco, liberara a los causantes de la progresividad del gravamen a la renta a cambio de un impuesto trasladable que no distingue la magnitud de utilidades o ingresos de las empresas o personas, no concede las desgravaciones del IVA a alimentos y medicinas, ni las del ISR , a las contribuciones de la seguridad social, o las de las prestaciones laborales, mientras sustituye el crédito al salario por un subsidio al empleo con beneficios diferentes. De otra parte, elimina el Impuesto al Activo y reduce el peso de los regimenes tributarios privilegiados (especiales), aunque crea nichos propios (desgravación inmediata a las inversiones) a cambio de no conceder deducciones por los intereses de prestamos13. 13 Ibarra, David, La degradación de las utopías, Facultad de Economía, UNAM, 2008. Neevia docConverter 5.1 28 Conclusiones Uno de los problemas que enfrenta el Estado mexicano, es la creciente necesidad de recursos para hacer frente a las crecientes necesidades de financiamiento del gasto publico, a lo largo de la historia reciente del país, se ha tratado de hacer frente a esta problemática mediante adecuaciones a las diferentes fuentes del ingreso con los que cuenta el Estado. Estas adecuaciones han respondido a las recomendaciones de organismos internacionales más que responder a las necesidades de recursos que el país necesita, el gobierno ha sobre utilizado los ingresos provenientes del petróleo, lo cual le ha permitido al Estado no llevar acabo una reforma integral que le permita no depender de estos ingresos ya que en el mediano y largo plazos estos ingresos por un lado al estar ligados a los precios internacionales del petróleo que presentan un alto grado de volatilidad, y por el otro estar ligado a la decreciente producción de las plataformas petroleras de PEMEX, lo cual hace necesario buscar otras fuentes recurrentes de ingresos, así como fortalecer las existentes. Considerando la creciente necesidad de recursos y el panorama que se presentó y analizó en este trabajo, se hacen las siguientes propuestas de manera general, para fortalecer las fuentes existentes de ingreso. Buscar una tasa impositiva progresiva sobre el ingreso laboral, con un impuesto fijo sobre el ingreso corporativo y de capital con una base tributaria amplia y una tasa baja. Encontrar mecanismos para que los sistemas tributarios puedan adaptarse continuamente a cambios en la economía, el entorno social y la tecnología. Bajar la tasa del IVA al 10% de forma generalizada y terminar con regímenes de exenciones, ya que generan distorsiones y dificulta su administración. Las exenciones solo se deben utilizar en bienes de primera necesidad o en su efecto generar regimenes de transferencias que permitan a los grupos de menores Neevia docConverter 5.1 29 ingresos, hacer frente a este régimen generalizado del IVA. Generar mecanismos de simplificación para el pago y el cálculo del pago de los impuestos, ya que el tener que un sistema impositivo muy difícil en su cálculo genera incentivos para la evasión. Fortalecer los mecanismos de fiscalización así como incrementar las penas ante la evasión. Aumentar y ampliar los bienes que puedan ser gravados con el IEPS, ya que este impuesto no solo ayudaría a incrementar los ingresos del sector público, también permite dotar de cierta progresividad al sistema tributario. Fortalecer las haciendas públicas de las Entidades, revisar los regimenes transferencias federales y aumentar las responsabilidades y potestades tributarias de las entidades. Fortalecer los mecanismos de rendición de cuentas y la transparencia. Se hace necesario dotar de autonomía financiera y de gestión a PEMEX, que le permitan realizar las inversiones que el sector requiere para ser competitivo y lograr una mayor eficiencia, así como tomar sus propias decisiones de inversión. Estas son solo algunas de las propuestas que considero necesario evaluarlas, esto con el fin de por un lado incrementar los ingresos del Estado y por el otro hacer mas eficiente la recaudación impositiva, para hacer frente a esta creciente necesidad de recursos de la economía mexicana, y que de no llevarse acabo con urgencia generaría una brecha muy grande entre los ingresos y el gasto publico, ya que como se menciono anteriormente la problemática que enfrenta PEMEX, hará que los ingresos provenientes de está no lograran por si sola cubrir este déficit. Neevia docConverter 5.1 30 BIBLIOGRAFIA Calva, José Luís, México mas allá del neoliberalismo opciones dentro del cambio global, Plaza & Janés Editores, México 2000. Stiglitz, Joseph E., La economía del sector publico, Antoni Bosch. Colegio Nacional de Profesores e Investigadores de Derecho Fiscal y Finanzas Publicas, Financiamiento del Gasto Publico, Edit. Trillas, México, 1988, Clavijo, Fernando y Valdivieso, Susana, Reformas Estructurales y Política Macroeconómica, en Reformas Económicas en México 1982-1999, Edit. FCE México Centro de Estudios en Finanzas Publicas, Cámara de Diputados, Informe Ejecutivo visita realizada a la OCDE por la LX Legislatura, Marzo 2007. Flores Zavala, Ernesto, Elementos de Finanzas Publicas Mexicanas, Edit. Porrúa, México, 1963. www.ocde.org www.shcp.gob.mx www.informepresidencia.gob.mx www.sat.gob.mx Neevia docConverter 5.1 Portada Índice Introducción Capítulo I. Las Características de los Impuestos Capítulo II. Evolución de los Impuestos en México, 1995-2006 Capítulo III. Las Tendencias Impositivas de la OCDE y el Sistema Impositivo Mexicano Actual (2006-2008) Conclusiones Bibliografía
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