El_Derecho_y_el_reves_de_la_Contabilidad

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Academia de Ciencias Políticas y Sociales 
 EL DERECHO 
Y EL REVÉS 
DE LA CONTABILIDAD 
Humberto Romero-Muci 
Serie Estudios 
 
94 
Academia de Ciencias Políticas y Sociales
Humberto Romero-Muci
EL DERECHO
(Y EL REVÉS)
DE LA CONTABILIDAD
Serie Estudios
94
Caracas, 2011
R664
 Humberto Romero-Muci
 El derecho (y el revés) de la contabilidad / Humberto Romero-Muci. -- Caracas: 
Academia de Ciencias Políticas y Sociales, 2011.
 p. 223
 Serie Estudios, 94
 ISBN
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 1. Derecho Tributario. 2. Contabilidad
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 Segundo Vicepresidente Dr. Luis Cova Arria
 Secretario Dr. Eugenio Hernández-Bretón
 Tesorero Dr. Humberto Romero-Muci
 Bibliotecario Dr. Humberto Njaim
A mi adorada hija Graciela Cristina,
en el año en que comienza su carrera universitaria en nuestra
querida Alma Mater, la Universidad Católica Andrés Bello, con 
todo mi amor y bendición,
dedico.
IX
PRÓLOGO
Con gran placer, escribo este prólogo para la nueva y muy interesante obra 
de mi amigo y académico, Humberto Romero Muci, titulada “El derecho (y el 
revés) de la contabilidad”. Se trata de un estudio analítico y crítico sobre las 
dimensiones normativas de la contabilidad en Venezuela: el contraste entre el 
derecho y las normas técnicas de la contabilidad. A partir de este contraste, se 
estudian las contradicciones y la complementación entre las normas jurídicas 
y la contabilidad.
El estudio inicialmente se presentó en 2009 como trabajo de ascenso al 
grado de Profesor Titular en la Universidad Católica Andrés Bello de Ca-
racas (UCAB). Está dividido en seis secciones diferentes, entrelazadas con 
una	idea	constante	de	identificar	el	contenido	jurídico	de	la	contabilidad.	La	
Contabilidad,	como	la	define	el	autor	“es una disciplina racional o un saber 
especializado que consta de un complejo positivado de reglas, doctrinas y pro-
cedimientos con la finalidad de producir información especializada” (primera 
sección, p. 18). La contabilidad produce información la cual tiene, además de 
fines	financieros,	fines	de	tipo	legal.	Esta	información	busca	reflejar	una	rea-
lidad, pero se genera por un proceso y una metodología contenido en reglas. 
La contabilidad “resulta de un procedimiento formalizado situacionalmente 
orientado” (p. 23).
Como indicamos, el trabajo del académico Romero Muci está dividido en 
seis secciones: la primera versa sobre la contabilidad como lenguaje y como 
sistema de información; la segunda, es una introducción al método contable 
y el registro de partida doble; la tercera, denominada “Interés del derecho en 
la contabilidad”, es una introducción a los efectos jurídicos de la información 
contable. La cuarta sección, que es la más extensa del libro, sobre las fuentes 
del derecho contable, que incluye un análisis de las normas contables en el 
X
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
derecho mercantil y el derecho tributario. Esta cuarta sección busca, como 
señala Romero Muci al principio del trabajo, 
“establecer lo obligatorio, lo prohibido y lo permitido por el derecho respecto 
de la contabilidad y el simple espacio jurídico indiferente de existir sobre la 
misma materia ... cómo se tutela el interés en la corrección e integridad de la 
información contable como instrumento de comunicación útil para la toma de 
decisiones por los usuarios de dicha información” (primera sección, p. 5).
La quinta sección es sobre la recepción de las NIC/NIIF en Venezuela. 
Finalmente, nos presenta el autor un sumario de 46 conclusiones sobre la 
contabilidad y el derecho con referencia especial para Venezuela.
La primera sección del trabajo sobre la contabilidad como lenguaje y como 
sistema de información, hace una comparación de las ciencias jurídicas con las 
ciencias contables, o sea, el derecho como técnica normativa y la contabilidad 
como técnica de comunicación. Esta sección tiene un fuerte contenido de teoría 
general del derecho y encuadra los efectos de la información contable dentro 
de un sentido normativo. ¿Se puede estudiar la contabilidad como categoría 
jurídica? Es que para Romero Muci el estudio de las normas contables tiene 
que hacerse comparando éstas en su contenido y su valor informativo con las 
normas	jurídicas.	Afirma	en	su	introducción	el	autor	que	“la ambición temática 
de estas páginas consiste en establecer las relaciones normativas entre el de-
recho y la contabilidad, la distinción entre la regulación jurídica (el derecho) 
y la regulación técnica (el revés) de la contabilidad” (p. 5). ¿En qué consiste 
el procedimiento de razonamiento legal? ¿Existe alguna verdad en el proceso 
de	razonamiento	legal?	Nos	señala	la	doctrina	finlandesa	que	los	conceptos	
tradicionales de la verdad nos presentan con la necesidad de determinar si la 
misma, cuando nos referimos al derecho, requieren correspondencia, coherencia 
o consenso1. ¿Debe existir algún tipo de coherencia entre las diferentes normas 
relativas de contabilidad? Coherencia (entendido como consistencia) requiere 
que las diferentes normas de un sistema sean consistentes entre sí2.Visto dentro 
del	contexto	de	la	contabilidad,	significa	que	si	el	sistema	de	normas	no	es	
1 Cfr. Ilkka Niiniluoto, “Truth in legal norms”, 1985, publicado originalmente en Archiv für Rechts-und 
Sozialphilosophie, Vol. 25 (1985), pp. 168 a 190, reproducido en Legal Reasoning, obra colectiva 
editada por Aulis Aarnio y Neil McCormack, Nueva York (1992), p. 41 y ss. 
2 La consistencia es una condición necesaria para la validez de un sistema normativo, pero no garantiza 
que el sistema sea válido, vid., Ilkka Niiniluoto, ídem, p. 42. 
XI
PRÓLOGO
consistente el sistema es falso. Pero para que el sistema sea correcto (verda-
dero,	o	mejor	definido	como	justo)	como	lo	define	RomeroMuci,	el	sistema	
(coherente) debe ser útil (ver comentario post). Este estudio de Romero Muci 
nos revela que, en Venezuela, frecuentemente, esta coherencia no existe.
La segunda parte (pp. 43 a 48) es una introducción breve a la contabili-
dad por partida doble. Esta segunda parte está escrita para las personas que 
no tienen aún conocimientos de contabilidad y es una introducción sencilla 
pero muy útil por cierto, para los abogados que aún no han hecho estudios de 
contabilidad.
La tercera parte, denominada “Interés del derecho en la contabilidad” 
(pp. 49 a 58), trata de la técnica contable en comparación con la técnica ju-
rídica.	Da	una	definición	pragmática	de	lo	 jurídico	(p.	50)	y	se	refiere	a	 la	
interdependencia normativa, o de cómo se usa la técnica de la remisión y el 
reenvío entre el derecho y la contabilidad y viceversa. 
La cuarta sección se denomina “Derecho contable, entre el derecho mer-
cantil y el derecho tributario” (pp. 59 a 171). Ésta es la sección más extensa 
del libro y es de lectura y consulta obligatoria tanto para abogados como para 
contadores. En esta sección al autor estudia las normas jurídicas que regulan 
la contabilidad y las reglas sobre las conductas obligatorias, prohibidas y 
permitidas sobre las técnicas contables (p. 60). Interesante la sección donde 
ataca los problemas que han causado los Principios de Contabilidad N° 10 y 
las Publicaciones Técnicas 14 y 19, las cuales están en contradicción con el 
Código de Comercio, o sea, la confrontación de reglas legales con reglas de 
técnicas contables (ver trabajo, p. 74 y 103). La sección es muy importante 
ya que aborda un problema que se ha venido discutiendo en Venezuela desde 
hace	más	de	15	años	y	es	el	problema	de	los	reflejos	contables	y	la	capacidad	
de medir el capital o patrimonio de las empresas para los efectos de la aplica-
ción del Código de Comercio, así como el problema de la disponibilidad de 
utilidades para los efectos de la distribución de dividendos. 
Como continuación de la cuarta sección entra el autor en un estudio 
exhaustivo y pormenorizado del control legal de los hechos contables. Pri-
mero	nos	presenta	las	ficciones	y	presunciones	en	el	derecho	y	su	valoración,	
pasando luego al problema de la prueba contable y la técnica probatoria de 
la	contabilidad.	Las	ficciones	y	presunciones,	¿qué	son	y	qué	sucede	cuando	
sus conclusiones son erradas? (pp. 79 a 82). Toda esta sección está rica de 
análisis e información importante para todo abogado o contador que tenga que 
utilizar la información contable. El autor aclara las diferentes presentaciones 
XII
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
que	hace	un	contador	y	su	significado,	las	cuales	van	desde	la	certificación,	
la	firma	y	el	dictamen	(p.	107).	Analiza	con	cuidado	el	contenido	y	la	forma	
de los dictámenes formales que deben presentar los contadores cuando hacen 
certificaciones.	El	autor	es	siempre	consistente	con	su	definición	de	contabi-
lidad como sistema de información al que se le da un valor jurídico, o sea, el 
efecto neto de lo que es la prueba contable (p. 10). Se termina esta parte sobre 
la técnica probatoria de la contabilidad con una sección muy apropiada sobre 
la contabilidad electrónica (pp. 125 a 129). 
En la subsección de lo que el autor denomina derecho implícito de la con-
tabilidad	(pp.	129	a	134)	se	trata	el	rol	del	juzgador	en	llenar	las	insuficiencias	
de los textos normativos en materia contable. Romero Muci trae el concepto 
de lo justo: “los conflictos entre valores (incoherencias) deben y pueden ser 
solucionados mostrando una solución justa conforme al derecho”. Para lo justo 
en la solución de un problema de interpretación “la consistencia regulativa y la 
coherencia valorativa son requisitos necesarios” (p. 133). Sin embargo, al lado 
de lo justo el autor no niega el sentido utilitario como un valor primordial en 
la interpretación de la norma contable: “…el valor jurídico que promociona el 
derecho de la contabilidad es la utilidad de la información contable, expresión 
de la garantía constitucional de seguridad jurídica y condición de eficiencia 
del sistema económico” (p. 133). Es interesante la posición tomada por Romero 
en la interpretación de las normas jurídicas aplicadas a la contabilidad, en el 
sentido de que mezcla el concepto de lo justo y el concepto de lo útil. Como 
señala	el	propio	Romero	Muci,	el	fin	útil	es	esencial	en	la	interpretación	de	las	
normas jurídico-contables; si la contabilidad no logra generar una información 
contable útil entonces pierde su esencia3. Este análisis lo usa como fundamento 
para hacer una crítica a la DPC 10, que son las normas sobre información de 
inflación	en	Venezuela,	las	cuales	según	el	autor	deben	estar	dirigidas	a	producir	
una información que sea útil (p. 133). 
Continúa la cuarta sección con un catálogo extenso de normas sobre 
contabilidad, comenzando por las normas sobre contabilidad en el Código de 
3	 Parece	que	el	autor,	correctamente	para	el	aspecto	jurídico	de	lo	contable,	toma	el	concepto	de	eficiencia	
económica	de	la	escuela	de	economía	y	derecho.	El	fin	del	derecho	–contable–	es	maximizar	la	utilidad	
económica y reducir al máximo el costo social de una actividad, Paul Burrows y Cento Veljanovski, The 
economic approach to law, Londres (1981), p. 11. Con relación a la interpretación, el juez Posner nos 
dice que si los métodos de interpretación de una norma jurídica siembran alguna duda el juez siempre 
puede	llevar	al	derecho	positivo	en	la	dirección	de	la	eficiencia,	Ricard	Posner,	Economic analysis of 
law, 4ª Ed., Boston (1992), p. 530. 
XIII
PRÓLOGO
Comercio venezolano (p. 136 y siguientes). Para Venezuela igualmente hace el 
autor las referencias necesarias a la Ley de Instituciones del Sector Bancario, 
la Ley de Actividad Aseguradora y la Ley de Mercado de Valores. La sección 
continúa	con	una	explicación	de	la	juridificación	de	las	normas	contables	en	
el derecho comparado, pasando por países diversos incluyendo Colombia, 
Argentina, México, Perú, Chile, así como el caso norteamericano. A manera 
de conclusión y en comparación con las experiencias en otras jurisdicciones, 
en Venezuela existe una “disociación permanente entre técnica contable, nor-
mas mercantiles y normas fiscales sobre la contabilidad” las cuales, según el 
autor, se convierten “en fuente de constante incertidumbre y frustración para 
la utilidad de la información contable” (p. 154). 
La	quinta	sección	del	trabajo	se	refiere	a	la	recepción	en	Venezuela	de	las	
normas	internacionales	de	información	financiera	(NIIF). Explica el autor el 
proceso de incorporación parcial que se adoptó en el Colegio de Contadores 
Públicos (pp. 172 a 185). Esta sección igualmente tiene una conclusión respecto 
al uso de las NIIF	para	el	cálculo	de	los	resultados	financieros	y	su	efecto	para	
el cálculo de impuesto sobre dividendos (p. 181). 
La última sección del trabajo (pp. 187 a 195) incluye una lista de con-
clusiones del autor sobre los temas tratados, especialmente en lo relativo a 
la regulación de la contabilidad en el derecho positivo venezolano y al valor 
jurídico de los principios generales de contabilidad de aceptación general. 
Este catálogo o máximas, incluye 47 conclusiones diferentes. Entre éstas son 
de mucha importancia la N° 28, según la cual la Federación de Colegios de 
Contadores Públicos de Venezuela “no tiene facultades normativas para emitir 
reglas y principios de contabilidad de aceptación general” (p. 192), con la cual 
llega a la conclusión N° 29, que establece que “salvo excepciones anotadas 
en derecho, en Venezuela no existen principios de contabilidad de aceptación 
general con reconocimiento legal”. También es importante la conclusión N° 43, 
que es parte del hilo de toda la discusión de este trabajo y según la cual “el 
mapa del derecho de la contabilidad en nuestro país, por el contrario, es el de 
un complejo normativo disperso, fraccionado e indeterminado de regulaciones 
sobre la contabilidad” (p. 194). Yla conclusión 47 que tiene un sumario del 
análisis	de	las	normas	contables	en	las	leyes	fiscales	y	según	la	cual	“las nor-
mas fiscales sobre contabilidad apuntan exclusivamente a ordenar para fines 
fiscales la presentación de información contable y su registro según técnicas 
contables financieras” (p. 195). 
XIV
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
No hay duda que éste es un trabajo muy valioso, tanto para abogados como 
para contadores públicos y pasa a ser dentro de la literatura jurídica venezolana 
en materia mercantil, tributaria y penal una obra de consulta obligatoria. En los 
postgrados	de	derecho	mercantil,	derecho	fiscal	y	de	derecho	penal	el	estudio	
de la prueba contable, así como el estudio del concepto de la norma contable, 
es indispensable y la fuente de las respuestas a éstas se puede encontrar en 
este trabajo. Así mismo, ayudará a los contadores públicos en el mejor enten-
dimiento de las relaciones normativas entre ambas disciplinas.
Caracas, febrero 2011
James Otis Rodner 
Individuo de Numero de la Academia de Ciencias Políticas
y Sociales de Venezuela 
1
INTRODUCCIÓN
4 En abril de 2008, la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela (FCCPV) aprobó la 
adopción de las Normas de Información Financiera Venezolanas (VEN-NIF) como principios contables 
de aplicación en Venezuela. Las NIC/NIIF son las normas emitidas por IASB y las VEN NIF son las NIC/
NIIF que han sido aprobadas por la FCCPV para ser aplicadas en Venezuela, al igual que los Boletines 
de	Aplicación.	De	acuerdo	con	dicha	aprobación,	las	empresas	de	servicios,	que	no	califiquen	como	
pequeñas y medianas empresas (PYME), deben aplicar las VEN-NIF de forma obligatoria en el ejercicio 
que comenzó a partir del 1 de enero de 2008. Las empresas PYME lo aplicarán a partir del 2010. Aun-
que la FCCPV	no	definió	explícitamente	como	califican	los	bancos,	la	misma	si	definió	a	las	empresas	
de servicios. En tal sentido, los bancos deberán aplicar las VEN-NIF para la elaboración de los estados 
financieros	consolidados	(o	combinados)	presentados	como	información	complementaria	a	partir	del	
1 de enero de 2008 preparados de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general en 
Venezuela. 
 Del mismo modo, la Superintendencia de Bancos y otras Instituciones Financieras emitió la Resolución 
N° 273.08 del 21-10-2008 (Gaceta Oficial N° 39.053 del 6-11-2008) la cual estable que:“Los estados 
financieros consolidados o combinados correspondientes a los cierres semestrales deben ser elabora-
dos como información complementaria de acuerdo con las normas VEN-NIF”. Esta Resolución ordena 
que	tales	estados	financieros	serán	exigidos	a	partir	del	semestre	finalizado	el	30	de	junio	de	2010	y	
serán enviados conjuntamente con los demás recaudos para la celebración de las Asambleas Generales 
Ordinarias de Accionistas.
La oportunidad de discutir sobre la contabilidad y el derecho no puede 
ser mayor en Venezuela, pues en pocos momentos de su historia reciente la 
contabilidad había ocupado un papel tan central dentro de las preocupaciones 
económicas (y también jurídicas) a todos los niveles, particularmente con la 
entrada en vigencia en nuestro medio de las Normas Internacionales de Informa-
ción Financiera (NIC/NIIF)4, los escándalos de quiebras empresariales marcadas 
por la desinformación contable y la reciente crisis económica mundial. 
El mapa del derecho de la contabilidad en nuestro país, es la de un 
complejo normativo disperso, fraccionado e indeterminado de regulaciones 
sobre la contabilidad, fundamentalmente deferido a contextos implícitos 
por reenvíos normativos, que hacen imprecisa e incierta las reglas de la 
contabilidad y su aplicación. Sólo existen reglas generales muy escuetas en 
2
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
el Código de Comercio sobre la forma de llevar los Libros de Contabilidad 
declarados	obligatorios	y	salvo	sectores	económicos	específicos	como	el	de	
las	entidades	financieras,	de	seguros	y	del	mercado	de	valores,	en	ausencia	
de	regulación	expresa,	se	permite	una	libertad	de	métodos	para	cuantificar	y	
presentar	la	información	financiera	que,	en	principio,	sólo	es	obligatoria	para	
los comerciantes. En materia tributaria, destaca fundamentalmente el uso de 
métodos de anotación, documentación y diseño de libros especiales para ase-
gurar	la	declaración	y	comprobación	de	la	situación	fiscal	respectiva,	facilitar	
el	cumplimento	tributario	y	el	control	fiscal	correspondiente.	A	ello	se	añade	
regulaciones sobre el ejercicio de la profesión contable, también con muy 
limitado alcance en la materia, para no decir obsoletas5 y desfasadas de las 
necesidades prácticas que exige la profesión, los operadores de la información 
contable y el interés público de la contabilidad. 
Pero lo más inconveniente no está en la poca y fragmentaria regulación al 
respecto, ni siquiera en la supuesta existencia de lagunas normativas sobre la 
contabilidad, sino en la disociación permanente entre técnica contable, normas 
mercantiles,	normas	fiscales	y	normas	penales	sobre	la	contabilidad,	causada	
fundamentalmente por el progreso de las forma de los negocios, su entorno 
económico y las técnicas contables para su valoración y registro, convirtién-
dose en fuente de constante incertidumbre y frustración para la utilidad de la 
información contable y su valor como bien jurídico tutelable. 
Los	ejemplos	del	desencuentro	normativo	abundan.	Significativos	son	los	
casos	de	(i)	la	revalorización	de	activos	fijos	y	la	capitalización	de	las	plusvalías	
correspondientes,	(ii)	las	conflictivas	discusiones	sobre	las	implicaciones	lega-
les	de	las	reglas	técnicas	contables	sobre	presentación	de	estados	financieros	
ajustados	por	inflación,	identificada	como	Declaración	de	Principios	de	Conta-
bilidad N° 10, emanada de la Federación de Colegios de Contadores Públicos 
de Venezuela y las publicaciones técnicas Nos. 14 y 196, sobre restructuración 
de patrimonio, las cuales incluían interpretaciones sobre el tratamiento de las 
partidas	actualizadas	del	patrimonio	para	fines	de	distribución	de	dividendos,	
aumentos, reducciones, pérdidas y restitución del capital social, que fueron 
5 Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, (Gaceta Oficial N° 30.273, de fecha 5 de diciembre de 1973,) 
y su Reglamento (Gaceta Oficial N° 30.617, de fecha 6 de febrero de 1975). 
6 En el proceso de migración de las DPC a las VEN-NIF, la Federación de Colegios de Contadores Públicos 
de Venezuela, sustituyó la DPC 10 por el Boletín de Aplicación N° 2 (VEN-NIF N° 2), como resultado 
de una integración de la DPC N° 10 con la NIC N° 29. En el mismo sentido, están en revisión las pu-
blicaciones técnicas Nos. 14 y 19.
3
INTRODUCCIÓN
vistas en contradicción con las reglas legales sobre el particular previstas en el 
Código de Comercio, concretamente los textos de los artículos 264 y 304, (iii) 
la	tipificación	de	delitos	sobre	la	contabilidad	(iv)	el	tratamiento	financiero	y	
fiscal	de	las	operaciones	de	permuta	de	títulos	valores	en	el	marco	del	control	
de cambios todavía vigente7 y (v) ahora, la recepción jurídica de las normas 
internacionales	de	información	financiera	(NIIF)	a	los	fines	de	la	legislación	de	
sociedades	mercantiles	y	para	propósitos	fiscales,	en	tiempos	de	globalización	
marcados por la armonización contable. 
Soy de la convicción que el déficit del conocimiento jurídico sobre la 
contabilidad, es causa fundamental de la acumulada disfunción entre la técnica 
contable, la regulación jurídica y la tutela efectiva de la información contable 
como un bien jurídico, que ha llevado en muchas ocasiones a prescripciones 
jurídicas desacertadas y a decisiones judiciales incorrectas. Dada la condición 
esencialmente técnica de la contabilidad, la experiencia demuestra que las 
desviaciones o impuridades técnicas de la normativa jurídica sobre la con-
tabilidad, son solo causa para el desprestigio social de dichas regulaciones. 
Campo	fecundo	para	la	arbitrariedad	y	la	ineficiencia.Del	mismo	modo,	la	mitificación	de	la	contabilidad	como	pura	facticidad	
y	exactitud,	ha	significado	un	reduccionismo	deformante	en	la	creación	de	
reglas y aplicación de una técnica que, en esencia, al igual que el derecho, 
también es una disciplina normativa. En principio, en contabilidad, como 
en el derecho no hay verdades. Solo hay opiniones. De allí que, se haya 
confiado	ingenuamente	en	la	apariencia	cuantitativa	de	la	información	con-
table, confundiéndola con la realidad patrimonial de los entes cuya imagen 
supuestamente	representa,	pues	con	la	preparación	de	los	estados	financieros	
no	ocurre	otra	cosa,	que	la	interpretación	finalista	o	normativa	de	los	efectos	de	
transacciones y eventos que afectan el patrimonio de una entidad y no de una 
manera simplemente empírica y descriptiva. Las mediciones, clasificaciones 
y revelaciones en los estados financieros son interpretaciones normativas 
de la posición y resultado financiero de una entidad. Como tales actos de 
interpretación, constituyen actos de voluntad de los aplicadores, en los que 
interviene inevitablemente la subjetividad del decisor. Los más grandes es-
cándalos sobre la contabilidad tienen su causa en la falta de independencia del 
7 Vid, nuestro trabajo, “Análisis diacrónico de las operaciones de permuta de títulos valores <aspectos 
tributarios>”, en Revista de Derecho Tributario N° 132, Septiembre-Diciembre de 2010, Asociación 
Venezolana de Derecho Tributario, Caracas. 
4
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
juicio de los contadores públicos y en la manipulación de la información por 
los responsables en la confección	de	los	estados	financieros.	Campo	fecundo	
para	el	fraude	y	la	desinformación	financiera.	
Notorios y patéticos han sido los casos de recientes fraudes contables 
en grandes empresas como Enron Corporation, Global Crossing, WorldCom, 
Adelphia, Tyco, Parmalat y otras8, que llevaron al colapso multimillonario de 
dichas corporaciones, daños patrimoniales a los inversionistas, acreedores y 
a	la	economía	en	general.	A	ello	se	añade	la	consecuente	desconfianza	de	los	
mercados	y	de	los	operadores	y	usuarios	de	la	información	financiera,	sobre	
la calidad y transparencia de dicha información para la toma de decisiones 
económicas	racionales.	Incluso	se	ha	cuestionado	la	eficiencia	y	credibilidad	
de	los	procesos	de	auditorías	independientes	de	estados	financieros9. 
Es innegable que existe un interés público10	asociado	a	la	confiabilidad	y	
utilidad	de	la	información	financiera.	Se	trata	de	una	condición	de	eficiencia	
en la toma de decisiones por los usuarios de dicha información, para la asig-
nación de recursos en la sociedad y en la economía. La tutela de ese interés 
general pasa no solo por la garantía (i) de universalidad de la técnica contable 
(intersubjetividad del lenguaje normativo), sino por la (ii) protección del bien 
de	los	usuarios	de	la	información	financiera,	mediante	una	regulación	legal	
que asegure la integridad de la información y que penalice las situaciones que 
la comprometan, así como el refuerzo legal de las conductas que ordenan la 
competencia profesional y la integridad ética del contador público. 
Por eso, la ambición temática de estas páginas consiste en establecer las 
relaciones normativas entre el derecho y la contabilidad, la distinción entre 
8 Vid. William Braton, “Rules, Principles, and the Accounting Crisis in the United States”, en European 
Business Organization Law Review, Vol. 5, N° 1, 2004, del mismo autor, “Enron, Sarbanes-Oxley and 
Accounting: Rules Versus Standards Versus Rents”, en Villanova Law Review, Vol. 48, N° 4, 2003, 
“Shareholder Value, Financial Conservatism, and Auditor Independence”, Working Paper N° 454080 
Georgetown University Law Center, Social Science Research Network Electronic Paper Collection, 
en http://papers.ssrn.com/abstract=454080, p. 23, también, Michael G. Alles y Srikant M. Datar, “How 
do	you	stop	the	books	from	being	cooked?	A	Managment	control	perspective	on	financial	accounting	
standard setting and the section 404 requirements of the Sarbanes Oxley Act”, en International Jour-
nal of Disclosure and Governance, 35; United States Securities and Exchange Commission, “Study 
Pursuant to Section 108(d) of the Sarbanes-Oxley Act of 2002 on the Adoption by the United States 
Financial Reporting System of a Principles-Based Accounting System”, en http://www.sec.gov/news/
studies/principlesbasedstand.htm 
9 Cfr. Zabilhollah	Rezaee,	“Causes,	consecuences,	and	deterrence	of	financial	statement	fraud”, en Critical 
perspectives on accounting, N° 16, Elsevier, Amsterdam 2005, pp. 277 a la 298.
10 Cfr.	Steven	Dellaportas	y	Laura	Davenport,	“Reflections	on	the	public	interest	in	accounting”,	en	Critical 
perspectives on accounting, N° 19, Elsevier, Amsterdam 2008, pp. 1080 a la 1098. 
5
INTRODUCCIÓN
(i) la regulación jurídica (el derecho) y la regulación técnica (el revés) de la 
contabilidad, entre (ii) lo obligatorio, lo prohibido y lo permitido por el derecho 
respecto	de	la	contabilidad	y	el	simple	espacio	jurídico	indiferente	(vacío)	–de	
existir- sobre la misma materia. Del cómo el derecho se apropia de la con-
tabilidad,	(i)	tanto	de	la	técnica	contable	con	fines	de	regulación	normativa,	
(ii) como de la información contable, en cuanto hechos que sirven al proceso 
administrativo	o	judicial	en	aplicación	del	derecho	y	en	definitiva	(iii)	cómo	
se tutela el interés en la corrección e integridad de la información contable 
como un instrumento de comunicación útil para la toma de decisiones por los 
usuarios de dicha información. 
Para	este	fin,	comenzamos	por	poner	de	relieve	los	siguientes	aspectos:	
Primero, la cualidad de la contabilidad como lenguaje especializado y 
sistema	de	información,	particularmente	la	finalidad	práctica,	el	carácter	téc-
nico e intersubjetivo de la contabilidad, para concluir que de la información 
contable sólo es predicable la calidad de correcta-incorrecta o, lo que es lo 
mismo, en contabilidad en principio, no hay verdades, ni realidades, solo hay 
interpretaciones y es crítico distinguir entre la (i) información contable, (ii) 
las	anotaciones	contables	y	los	(iii)	estados	financieros	y	libros	de	contabi-
lidad que la contienen y documentan. La regulación jurídica tendrá distinta 
significación	en	cada	concreto	aspecto	de	 la	 información	y	documentación	
financiera.	Particularmente	en	lo	atinente	a	los	fraudes	por	manipulación	de	la	
técnica	contable	y	las	falsedades	asociadas	a	la	simulaciones,	falsificaciones	
y alteraciones de los documentos contables. 
Segundo, cuál es el contenido técnico y las características de la información 
contable, los distintos paradigmas o enfoques metodológicos sobre la misma, 
particularmente el vigente que enfatiza la utilidad de la información en la toma 
de decisiones por los destinatarios o usuarios de dicha información, expresada 
en	las	características	cualitativas	de	comprensibilidad,	relevancia,	fiabilidad,	
comparabilidad de dicha información. En íntima vinculación con tal utilidad 
de	la	información	los	tipos	de	estados	financieros	y	la	significación	técnica	del	
método contable y la técnica de registro por partida doble. 
Tercero, la descripción del interés del derecho en la contabilidad y al 
revés, expresada en las relaciones de coordinación entre ambas disciplinas y 
en particular las técnicas de ordenación de dicha coordinación, a través de la 
juridificación	de	la	contabilidad	y	la	convicción	de	que	la	contabilidad	permite	
maximizar la racionalidad teleológica del derecho (capacidad de ordenar con-
ductas	según	fines	técnico	instrumentales)	y	con	ella	la	axiológica	(capacidad	
6
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
de	ordenar	conducta	según	fines	éticos)11, allí donde ésta necesite de aquella. 
Desde	esta	perspectiva,	se	afirma	la	vigencia	de	un	auténtico	derecho	a	la	in-
formación contable como expresión de la garantía constitucional de seguridad 
jurídica	y	como	condición	de	eficiencia	del	sistema	socio	económico.Cuarto, la proclamación de un derecho de la contabilidad o derecho conta-
ble, como conjunto de normas que regulan y disciplinan jurídicamente la ma-
teria contable. La descripción de las fuentes formales y materiales del derecho 
contable, las técnicas probatorias y el derecho implícito de la contabilidad, así 
como el análisis de las funciones y la recepción de la técnica contable en los 
derechos mercantil y tributario donde tiene especial funcionalidad, con parti-
cular referencia a la adopción en nuestro medio de las Normas Internacionales 
de Información Financiera (NIC/NIIF), aquí denominadas VEN NIFs. 
A todas las anteriores consideraciones trataremos de dar respuesta en las 
páginas siguientes, no sin antes concluir dejando en el lector la inquietud de 
la creciente necesidad de un derecho contable12 o conjunto orgánico de reglas 
jurídicas sobre la contabilidad, que atribuyan certeza sobre las metodologías 
aplicables	para	la	cuantificación	y	presentación	de	la	información	financiera,	y	
que permitan ofrecer soluciones a los diversos problemas en que se concitan el 
derecho y la contabilidad en materia mercantil, tributaria y penal. Es así como 
certeramente se ha dicho que: “Derecho y contabilidad están destinados a una 
vida en común, en el derecho contable viviente, en una permanente osmosis 
entre ordenamiento jurídico y realidad social”13. 
Tal como existe en otras jurisdicciones del derecho comparado, es reco-
mendable	que	se	definan	jurídicamente	(i)	las	reglas	y	principios	de	contabi-
lidad,	(ii)	que	se	identifiquen	las	fuentes	de	tales	principios	y	reglas,	así	como	
(iii) las formas de creación de los mismos. La regulación que se recomienda 
es sin menoscabo del debido respeto al carácter esencialmente técnico de la 
contabilidad	y	a	la	debida	flexibilidad	que	supone	la	necesidad	de	reglas	y	
11 Vid., sobre la racionalidad práctica, teleológica y axiológica en el derecho, Manuel Atienza, Contribución 
a una teoría de la legislación, Cuadernos Civitas, Madrid 1997, pp. 36 a la 39. 
12 Por eso, con razón se ha referido recientemente al derecho contable como un “droit d’intersection” 
(La expresión es de Viandier, en Droit comptable, Paris 1992, p. 15). Inicialmente sin una autonomía 
legislativa,	ni	científica,	sino	solo	didáctica.	Su	originalidad	reside	en	su	carácter	multidisciplinario	que	
abarca el derecho civil, mercantil, tributario, penal. Hoy empieza a aparecer en ciertas jurisdicciones del 
derecho comparado como un auténtico derecho autónomo. Vid., Christian de Lauzainghein, Jean-Louis 
Navarro y Dominique Nechelis, Droit Comptable, Dalloz, 3e Edtion, Paris 2004 y Rene Savatier, Le 
droit Comptable au service de l´homme, Dalloz, Paris 2006. 
13 Cfr. Ermanno E. Bocchini, Il diritto della contabilita dele imprese, 3ra. edición, UTET, Torino 2008, 
p. 58.
7
INTRODUCCIÓN
principios contables que se adapten a las cambiantes circunstancias del entor-
no económico. Ello contribuirá notablemente a la ordenación de la materia y 
a la previsión de las reglas aplicables, aparte de una mayor concientización 
sobre el tema contable y sus implicaciones entre los operadores y usuarios de 
la	información	financiera.
En	definitiva,	el	derecho contable es una (i) constatación de la necesidad 
de que “pensar lo real”14 exige un diálogo multidisciplinario entre todos los 
saberes, incluidos los saberes prácticos como la moral, el derecho, la política y 
por supuesto la contabilidad, en el que (ii) se impone la exigencia racional de la 
unidad del ordenamiento jurídico. También, supone admitir que el derecho no 
es monopolio de nadie, que todo el mundo contribuye a su producción y a su 
valorización, si bien algunos operadores como el legislador o el juez, disponen 
de más poder que otros en la gran cadena de la producción del mismo. 
Una	última	advertencia.	No	espere	el	lector	encontrar	respuestas	definitivas	
a los problemas aquí planteados. No creemos haber resuelto alguno, pero si 
hemos contribuido a disolver varios. Hemos evidenciado la variedad y entidad 
de los problemas en que se concitan el derecho y la contabilidad, porque como 
diría Bertrand Russel15,	la	identificación	y	discusión	de	los	problemas	amplían	
nuestra concepción de lo plausible, enriquecen nuestra imaginación intelectual 
y disminuyen cualquier ingenua seguridad dogmática que cierre el espíritu a 
la investigación. Esta es, en última instancia, la aspiración de este texto. 
Quiero expresar mi gratitud al Lic. Francisco Debera, quien revisó las ex-
plicaciones de los temas contables. Del mismo modo al Profesor Humberto Be-
llo Tabares, quien amablemente me ayudó a darle sentido al aspecto probatorio 
de	la	información	y	los	estados	financieros.	Recibí	críticas	y	recomendaciones	
muy valiosas del Profesor Alfredo Morles, para resaltar la dimensión ética de 
la contabilidad y el compromiso del derecho con la tutela del interés público 
en	la	utilidad	y	confiabilidad	de	la	información	financiera.	Para	terminar,	un	
especial reconocimiento a mis distinguidos discípulos abogados Maria Elena 
Di Venere, Maria Isabel Carabaño y Burt Hevia, quienes me suministraron 
material de apoyo valioso, revisaron el texto y aportaron sugerencias útiles. 
Asi mismo, a mi distinguido y admirado profesor, Dr. James Otis Rodner por 
su esclarecedor y amable prologo. 
14 Cfr. Jürgen Habermas, La ética del discurso y la cuestión de la verdad, Paidos Estudio N° 159, Barcelona 
2003, p. 77.
15 Cfr. Parafraseando por Josep M. Vilajosana, del autor en comentarios, en Identificación y justificación 
del derecho, Marcial Pons, Madrid 2007, p. 23. 
9
1
LA CONTABILIDAD COMO LENGUAJE Y COMO
SISTEMA DE INFORMACIÓN
La contabilidad es un medio de comunicación o de transmisión de infor-
mación sobre aspectos de la situación patrimonial de un sujeto. Permite emitir 
y comprender un número ilimitado de mensajes al respecto (universalidad 
semántica)16. Tiene un propósito fundamentalmente práctico: ofrecer infor-
mación útil para la toma de decisiones económicas. Concretamente, la toma 
de decisiones empresariales. 
A. LA CONTABILIDAD COMO LENguAJE
Por	eso,	con	razón	se	refiere	la	contabilidad	como	un	lenguaje, esto es, 
el lenguaje contable o el lenguaje de los negocios. Es el lenguaje en que se 
expresan los derechos de los individuos a los recursos económicos17. Como 
tal lenguaje18, esta constituido por un conjunto de signos19 intersubjetivos, 
16 Cfr. Francisco Conesa y Jaime Nubiola, Filosofía del lenguaje, Herder, Barcelona 2002, p. 23.
17 Cfr. Jagdishs Gangolly y Hussein Mohamed, “General accepted accounting principles: perspectives 
from philosophy of law”, en Critical Perspectives on Accounting N° 7, Academic Press Limited 1996, 
p. 382.
18 Vid., Nicola Abbagnano, Diccionario de filosofía, Fondo de Cultura Económica, México 1998, p. 13.
19 El conocimiento del signo conduce al conocimiento de otra cosa. La palabra es vehículo del concepto. 
El signo instrumental que es la palabra, es vehículo o cuerpo de un signo que ya no es un signo ins-
trumental, sino signo formal o concepto. Su función estriba en llevar al sujeto a la conciencia de un 
cierto objeto. El problema está cuando el concepto se objetiviza, esto es, se trata como una cosa que en 
realidad existe o como la realidad misma y no en cuanto representada en y por el concepto. “No hay 
que detenerse en el concepto sino pasar por el”. Interpretar la imbricación entre lenguaje y realidad 
10
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
que son los que permiten la comunicación y la comprensión de los mensajes 
que son su objeto20. El lenguaje contable es un vehículo del pensamiento, de 
los conceptos que a su vez son signos que conducen a la representación de 
realidad	a	la	que	se	refieren: la razonabilidad de la situación patrimonial de 
un ente económico. 
Más	específicamente	la	contabilidad	es	un	sistema de información cuan-
titativo dirigido a proporcionar información útil para que los usuarios puedan 
tomar sus decisiones económicas en condiciones adecuadas,fruto de una 
transparencia informativa y una adecuación en los mecanismos de elaboración 
y presentación de datos21. 
Como	ocurre	con	cualquier	 lenguaje	–cuyo	objetivo	es	expresar	o	co-
municar	una	realidad	concreta–	el	lenguaje	contable	es	necesariamente	más	
imperfecto que la “realidad” que pretende describir. Por esta razón, siguiendo 
la	 ironía	apuntada	por	el	profesor	Fiflis,	es	preciso	evitar	el	“síndrome de 
Pigmalión”, es decir, enamorarse de ese lenguaje por su pretendida perfec-
ción. Aunque es evidente que la perfección no es un atributo predicable de la 
contabilidad, la analogía es instructiva para recordar que las cuentas anuales 
son	sólo	una	representación	de	 la	situación	financiera	de	un	ente	y	no	una	
realidad en sí misma22. 
El	modelo	que	el	lenguaje	contable	ofrece	de	las	finanzas	de	una	socie-
dad es generalmente más imperfecto que los que nos ofrecen otros lenguajes 
en	términos	de	intencionalidad	significa	asignar	un	papel	central	a	la	referencia	o	dirección	de	las	ideas	
o pensamientos hacia su objeto. Es preciso un distanciamiento crítico del lenguaje para descubrir lo 
que tiene de fáctico y lo que tiene de intencional, pues al hablar presuponemos que nos referimos a 
cosas y casos reales, pero podemos equivocarnos. “Las palabras nos pueden embrujar”, por eso es 
necesario distinguir en el lenguaje, pensamiento y realidad, para liberar el pensamiento de los engaños 
del lenguaje y no pensar ingenuamente que lo que acontece con las palabras acontece también con las 
cosas. Cfr. Francisco Conesa y Jaime Nubiola, Filosofía del lenguaje, Herder, Barcelona 2002, p. 96.
20 Toda situación cognoscitiva es simbólica, susceptible de ser manifestada a través de signos. 
21 Cfr. María Antonia García Benau, “La contabilidad como sistema de información y lenguaje común de 
los negocios”, en Introducción a la contabilidad financiera <un enfoque internacional>, 3ra Edición, 
Ariel, Barcelona 2005, p. 29. El carácter sistémico denota un orden interno, una unidad sistemática. 
Responde al ideal racional de una totalidad ordenada, lo cual exige que las partes constitutivas no solo 
están en relación al todo, sino que también están en cierta relación de coherencia entre si. La propiedad 
fundamental del sistema es su capacidad de articulación (crecimiento) mediante deducción de enuncia-
dos de los principios que lo fundamentan e integran. Ver sobre los sistemas jurídicos y la teoría de los 
sistemas en general, Humberto Romero-Muci, La racionalidad del sistema de corrección monetaria, 
Editorial Jurídica Venezolana, Caracas 2005, pp. 44 a la 49. Vid., Juan Pablo Alonso, “Modelos jurídicos 
de coherencia”, en La racionalidad y derecho, Centro de Estudios Políticos y Constitucionales, Madrid 
2006, p. 45 y Mario Ruiz Sanz, “Coherencia lógica y sistema jurídico”, en La racionalidad y derecho, 
Centro de Estudios Políticos y Constitucionales, Madrid 2006, p. 23.
22 Citado por Francisco Marcos, “La auditoría de cuentas en el derecho federal norteamericano <especial 
consideración del problema de la falta de independencia del auditor>”, en Revista de Derecho Mercantil, 
N° 223, Madrid 1995, p. 186.
11
LA CONTABILIDAD COMO LENGUAJE Y COMO SISTEMA DE INFORMACIÓN
distintos. Se trata de un lenguaje técnico, por lo que la comprensión por los 
destinatarios exige cierto grado de preparación y de conocimiento. Aquéllas 
personas sin conocimientos contables no están en condiciones de entender 
apropiadamente toda la información que se contiene en las cuentas anuales. 
Esta indudable desventaja se compensa con creces por el uso generalizado y 
uniforme de la contabilidad por los diferentes sujetos que realizan actividades 
empresariales.	A	través	de	la	contabilidad	la	comunicación	existe	y	es	fluida	
en	la	medida	en	que	los	operadores	financieros	suelen	conocer	y	comprender	
el	significado	y	los	usos	de	las	diferentes	expresiones	contables.
Para ello será necesario que la expresión o “contabilización” de opera-
ciones semejantes sea normalmente equivalente o, al menos, muy similar. Esta 
equivalencia o esta similitud permitirán, por ejemplo, comparar la situación 
financiera	y	las	realizaciones	de	las	distintas	sociedades	o	los	cambios	en	la	
situación	financiera	de	una	sociedad	a	lo	largo	de	un	periodo	de	tiempo.
Es por eso que, la contabilidad como lenguaje que tiende a universali-
zarse, se convierte en una precisa actividad pragmática23: La globalización 
de las economías y de las transacciones e intercambios de capital e inversión, 
imponen la necesidad de uniformidad en el lenguaje y en las prácticas en que 
se expresa para asegurar la compresión de un lenguaje homogéneo, evitando las 
equivocidades (ambigüedades) e indeterminaciones (vaguedades) del lenguaje 
y de la comunicación de sus contenidos. La efectividad del lenguaje o del 
sistema comunicativo depende de la mayor aceptabilidad de la convención 
que le sirve de fundamento24. En contabilidad la pretensión de universaliza-
ción del lenguaje contable lo representa el caso emblemático de las Normas 
internacionales	información	financiera	(NIC/NIIF). 
B. LA CONTABILIDAD COMO SISTEMA DE INFORMACIóN
Como sistema de información la contabilidad transforma datos en in-
formación. Capta datos vinculados a situaciones y operaciones económicas 
23 Cfr. Nuestros comentarios sobre la contabilidad, en Humberto Romero-Muci, La práctica del derecho en 
serio, Lección inaugural de la Facultad de Ciencias Jurídicas y Políticas de la Universidad Monteavila, 
Caracas 2006, p. 14. 
24 Vid., Arthur Kauffmann, Filosofía del derecho, Universidad Externado de Colombia, Santa Fé de Bogotá 
1999, p. 230. Solo a causa de la intersubjetividad del lenguaje y de la reciprocidad de perspectivas, 
existe un mundo común entre los hombres, cuyos contornos sin embargo, permanecen siempre hasta 
un determinado grado borrosos a causa de la vaguedad del lenguaje corriente. 
12
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
(hechos	 económicos)	 y	 los	 recoge	 asignándole	 significados	y	valoraciones	
económicas (hechos contables), según un orden técnico que condiciona el 
actuar. Se consigue así obtener la información contable que sintetiza hechos 
y presenta una información inteligible para los usuarios, concretada en do-
cumentos denominados estados contables25. Los mensajes que son su objeto 
(la información contable) ocurren en un contexto comunicacional (discurso) 
informativo. 
Por su parte el derecho también es un medio de comunicación pero tiene 
una	finalidad	fundamentalmente	prescriptiva.	El	derecho	va	dirigido	direc-
tamente a regular la acción de los hombres en sociedad. Pero a la vez que 
prescribe, también informa acerca de lo que ordena. La información también 
está en la entraña del derecho mediante la verbalización de las instituciones 
o	como	sistema	de	mensajes,	pero	tal	afirmación	no	es	la	esencia	misma	del	
fenómeno comunicacional que es el derecho, sino parte implicada en su función 
principal que es la organización prescriptiva de la sociedad26.
En sentido amplio, ambas disciplinas tienen que ver con la comunicación 
humana, por lo tanto imbricadas por las ambigüedades y vaguedades del len-
guaje, y como se argumentará más adelante, por su carácter práctico, ambas 
tienen	fundamento	último	y	consideración	en	la	filosofía	moral	y	política.	
a. Estructura lógica de los sistemas contables
Con una semántica especializada y una metodología deductiva, la cons-
trucción de un sistema contable ha de recorrer un itinerario lógico en el que, 
a	 partir	 de	 unos	 postulados	 genéricos,	 se	 infieren	 las	 sucesivas	 etapas	 del	
proceso de deducción, cuyo último escalón son las reglas aplicables a casos 
y situaciones concretas. Ese itinerario lógico deductivo debe contemplar, al 
menos, las siguientes etapas27: 
25 Cfr. Idem.
26 Vid. Gregorio Robles Morchón, El derecho como texto <cuatro estudios de teoría comunicacional del 
derecho>, Segunda Edición, Cuadernos Civitas, Thomson, Madrid 2006, p. 160. La tesis de que el 
derecho es lenguajey, por tanto, texto, es el punto de partida de la filosofía hermenéutico-analítica 
aplicada a los problemas jurídicos. Conduce a una teoría del derecho entendida como análisis del 
lenguaje de los juristas. 
27 Cfr.	Leandro	Cañibano,	Jorge	Túa	Pereda,	José	Luis	López,	“Naturaleza	y	filosofía	de	los	principios	
contables”, en Revista Española de Financiacion y Contabilidad, Vol. XV, N° 47, Madrid 1985, 
p. 301.
13
LA CONTABILIDAD COMO LENGUAJE Y COMO SISTEMA DE INFORMACIÓN
(i) descripción de los rasgos o características esenciales del entorno
 en que ha de operar el sistema contable
Todo sistema contable adquiere sentido al servicio de un entorno econó-
mico, que condiciona las reglas que orientan la producción de información. Se 
trata	de	la	fijación	de	los	postulados	descriptivos	fundamentales	del	sistema	que	
se asumen sin demostración, tales como el concepto “entidad” y “empresa 
en marcha”, “devengo”, de los cuales dependen reglas técnicas diferentes 
para	cuestiones	tales	como	presentación	y	cuantificación	de	la	información,	
determinación	del	beneficio,	ajustes	por	inflación,	etc.	No	se	trata	de	postulados	
autoevidentes, axiomáticos o indemostrables, sino de presupuestos contrastados 
que han demostrado su aptitud para describir el entorno económico. En todo 
caso, lo importante es destacar que la regla técnica que no sea congruente con 
la hipótesis del entorno en que se aplica, compromete su validez técnica y su 
capacidad de fundamentar la corrección de las deducciones que pretendan 
apoyarse en aquella. 
(ii) descripción de los rasgos o características esenciales del propio
 sistema incluidos sus objetivos
También con el propósito de asegurar y condicionar la corrección deduc-
tiva del sistema, este debe evidenciar los propósitos del mismo (información 
fiscal,	al	accionista,	etc).	A	su	vez,	para	asegurar	los	objetivos	del	sistema,	
deben	describirse	las	características	de	la	información	financiera	a	objeto	de	
garantizar	su	eficacia	y	neutralidad.	Esta	particular	razón	tiene	su	causa	en	la	
separación entre la función de procesamiento de la información y sus usuarios, 
los cuales al ser diferentes necesitan condiciones de garantía de los intereses 
de los segundos. 
(iii) derivación de reglas congruentes con los anteriores puntos28
Sobre el entramado anterior se diseñan las reglas generales y abstractas 
que orientan las conductas o acciones concretas que los operadores contables 
necesitan realizar para cumplir con los objetivos de garantizar la utilidad de la 
28 Cfr.	Leandro	Cañibano,	Jorge	Tua	Pereda,	José	Luis	López,	“Naturaleza	y	filosofía	de	los	principios	con-
tables”, en Revista Española de Financiación y Contabilidad, Vol. XV, N° 47, Madrid 1985, p. 301. 
14
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
información contable. Se trata de los principios contables. Son guías prácticas 
que orientan la racionalidad de la contabilización de los hechos contables. O 
lo que es igual, pilares del razonamiento en el interior del sistema. De tales 
principios se habrán de derivar, a su vez, reglas prácticas concretas, las cuales 
sentarán un criterio determinado de acción en el tratamiento de un problema 
contable. 
La	 cualidad	 sistémica	 de	 la	 contabilidad	 se	 refiere	 fundamentalmente	
a la ausencia de incompatibilidades entre las proposiciones que lo integran. 
Adviértase que, decir que las proposiciones deben ser compatibles no signi-
fica	que	se	ensamblen	unas	con	otras,	es	decir,	que	constituyan	un	sistema	
deductivo perfecto29. 
Pero hay más: Ese proceso de sistematización de la información contable, 
se	verifica	conforme	a	un	conjunto	de	reglas	de	acción	denominado	“método 
contable”, cuya expresión mas representativa es la anotación por “partida 
doble”,	que	consiste	en	el	reflejo	de	la	transacción	económica	como	relación	
dual entre empleo y recurso, origen y aplicación de fondos, entrada y salida 
de	productos,	de	modo	que	toda	anotación	económica	debe	reflejar	una	con-
trapartida que indique aquella relación dual, de tal manera que las sumas de 
ambas coincidan y se consiga un equilibrio entre lo que se posee y el coste de 
su	adquisición.	Cada	hecho	tiene	un	origen	o	causa	y	un	fin	o	efecto	y	la	par-
tida doble establece esa relación de causa a efecto, al contemplar los efectos 
bilaterales de cada hecho contable30. 
En nuestro medio el sistema de partida doble es el estándar metodológico 
de	registro	de	la	información	contable	aplicable	para	fines	mercantiles.	Esta	
afirmación	se	deduce	del	enunciado	del	artículo	35	del	Código	de	Comercio,	
cuando señala que “el inventario debe cerrarse con el balance y la cuenta de 
ganancias y pérdidas…”, esto es, demostrar la igualdad aritmética entre cargos 
y abonos o el cumplimiento con la ecuación contable (dualidad económica). 
Más	adelante	el	 texto	de	la	norma	en	comentarios,	se	refiere	expresamente	
al término “contrapartida”, para el registro de las obligaciones contraídas 
bajo condición suspensiva, referencia que se ha entendido como fundamento 
implícito de la adopción de la metodología de registro por partida doble. 
29 Vid., en el mismo sentido para el Derecho, Norberto Bobbio, Teoría General del Derecho, Debate, 
Madrid 1996, p. 193. Por eso, se trata de un sistema en un sentido menos comprometedor, en un sentido 
negativo, o sea, de un orden que excluye la incompatibilidad de sus partes individuales. 
30 Cfr. José María Garreta Such, Introducción al derecho contable, Marcial Pons, Madrid 1994, p. 14.
15
LA CONTABILIDAD COMO LENGUAJE Y COMO SISTEMA DE INFORMACIÓN
b. Carácter técnico de la contabilidad
También	la	contabilidad,	como	todo	lenguaje,	significa	dominar	una	técni-
ca, esto es, un conjunto de reglas causales	aptas	para	dirigir	eficazmente	una	
actividad	para	alcanzar	un	fin.	La	causalidad	implica	que	el	medio	propuesto	
por	la	regla	es	necesario	para	alcanzar	el	dicho	fin31. Se trata de una técnica 
cognoscitiva	o	simbólica	con	fines	comunicativos.	Como	tal	técnica,	la	conta-
bilidad es limitadamente instrumental, esto es, un medio o instrumento para 
alcanzar	un	fin;	responde	a	una	racionalidad	instrumental	o	formal32.	No	es	fin	
en sí misma. El elemento racional viene dado por el ejercicio apropiado de la 
razón,	al	hacer	elecciones	en	la	búsqueda	de	fines	apropiados33.	En	definitiva	la	
condición racional denota un método para tomar decisiones, hacer elecciones 
cuando	se	persiguen	fines	determinados34. En nuestro caso, el método contable 
para la producción de información útil sobre la situación patrimonial de un 
ente, para la toma de decisiones por los usuarios de dicha información. Esta 
información para ser útil debe ofrecerse de una manera ordenada, inteligible y 
sistemática y además regulada, puesto que va destinada a personas e intereses 
merecedores de protección jurídica35. 
Es más, precisamente porque el uso del lenguaje es una actividad altamente 
consciente, es una actividad racional. Solo se habla un idioma cuando se sabe 
lo que se dice. Por eso, a más de dominar una técnica, el lenguaje supone un 
conocimiento extralingüístico. El lenguaje incluye un conocimiento, no solo 
de las palabras, sino de la realidad acerca de la que tratan las palabras. Ello 
supone un conocimiento teórico o conceptual36.
31 Cfr. Humberto Romero-Muci, La racionalidad del sistema de corrección monetaria, Editorial Juridica 
Venezolana, Caracas 2005, p. 43. 
	 La	racionalidad	de	los	fines	no	es	libre.	Muchos	factores	externos	limitan	la	selección	de	los	métodos.	
Por	eso	la	racionalidad	instrumental	es	incapaz	de	argumentar	la	calidad	valorativa	de	los	fines	con	los	
que se relaciona. 
32 Vid., Maria Luisa Tosta, El derecho como prudencia, Vadell hermanos, Caracas 2003, pp. 40, 41 y 348. 
En	la	técnica	(las	reglas	de	acción)	no	se	sobreentiende	que	es	obligado	querer	el	fin;	solo	si	se	desea,	
será conveniente observar las reglas que permiten lograrlo. 
33 Cfr. León Olivé, “Racionalidad, objetividad y verdad”, en Racionalidad epistémica, Editorial Trotta, 
Madrid 2006, p. 92.
34Idem.
35 Cfr. José Ma Garreta Such, La responsabilidad de los auditores por no detección de fraudes y errores, 
Marcial Pons, Madrid 2002, p. 34. 
36 Se trata de dominar el uso del signo instrumental que es el lenguaje, así como los conceptos que son 
las unidades intelectuales que resumen la forma más simple del pensamiento, como representación 
abstracta	y	mental	de	un	objeto,	y	permiten	simplificar	la	comprensión	y	la	atribución	de	significados	
en el lenguaje. El concepto sólo ofrece un conocimiento suplementario, porque forma únicamente 
contenidos sin relacionarlos con el ser y sin acuñarlos en su ser por medio de su determinación. 
16
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
En la contabilidad, pasa exactamente lo mismo: existe un marco concep-
tual	que	establece	los	fines	y	conceptos	básicos	que	fundamentan	las	reglas	
metodológicas	para	cualificar,	cuantificar	y	presentar	la	información	financiera	
que va a ser utilizada por los usuarios externos37. Este soporte teórico de la 
regulación	contable	es	expresivo	de	la	utilidad	y	finalidad	de	la	información	
37	 El	caso	paradigmático	es	el	Marco	conceptual	para	la	elaboración	y	preparación	de	los	estados	financieros	
en las Normas Internacionales deInformación Financiera, elaborado por el International Accounting 
Standards Board (IASB), emitido en 1988. Del mismo modo el marco conceptual de los Principios de 
Contabilidad Generalmente Aceptados, elaborados por la Federación de Colegios de Contadores Públicos 
de Venezuela (PCGA), contenido en la Declaración de Principios de Contabilidad N° 0, de fecha 1 de 
marzo de 1997. 
	 El	marco	conceptual	consiste	en	un	conjunto	de	reflexiones	sobre	la	manera	en	que	deben	elaborarse	y	
aplicarse las normas contables. “Desde un punto de vista técnico puede definirse como una interpretación 
de la teoría general de la contabilidad mediante la que se establecen a través de un itinerario lógico 
deductivo, los fundamentos teóricos en los que se apoya la información financiera”. Cfr. Jorge Túa 
Pereda, “El marco conceptual y su utilización en las normas internacionales de contabilidad”, en Las 
normas internacionales de información financiera: análisis y aplicación, Thompson-Civitas, Madrid 
2006, p. 39. 
	 En	efecto,	como	las	reglas	responden	siempre	a	una	finalidad	específica,	tras	ellas	subyacen	ineludi-
blemente un sustrato conceptual. En el caso de las NIIF la búsqueda de un conjunto común de normas 
es	característica	esencial	de	los	movimientos	globalizadores	que	conlleva	también	la	unificación	de	
los conceptos subyacentes. “[…] la implantación de normas comunes y con ello la deseada homo-
genización, resultaría imperfecta e incompleta mientras que no se haya producido una armonización 
conceptual”. Cfr. Jorge Tua Pereda, “El marco conceptual y su utilización en las normas internacionales 
de contabilidad”, en Las normas internacionales de información financiera: análisis y aplicación, 
Thompson-Civitas, Madrid 2006, p. 39.
 Las funciones del marco conceptual son (i) establecer un punto de referencia común entre elaboradores, 
usuarios	y	auditores	de	la	información	financiera,	(ii)	servir	de	orientación	para	la	elaboración	de	nor-
mas contables y para su aplicación, (iii) suministrar criterios para enjuiciar la corrección de las normas 
contables	ante	situaciones	específicas,	así	como	para	solventar	la	solución	de	posibles	conflictos	entre	
ellas,	(iv)	facilitar	la	comprensión	de	la	información	financiera	y	con	ello	potenciar	su	comparabilidad	
y	la	credibilidad	y	confianza	en	al	regulación	contable,	(v)	hacer	posible	la	adaptación	de	contabilidad	
financiera	o	externa	a	los	nuevos	retos	del	entorno	(globalización,	nuevos	instrumentos	financieros,	
impacto ambiental, etc), (vi) contribuir a expresar con el imperativo técnico de representar la imagen 
fiel	del	patrimonio.	Cfr. Jorge Tua Pereda, “El marco conceptual y su utilización en las normas in-
ternacionales de contabilidad”, en Las normas internacionales de información financiera: análisis y 
aplicación, Thompson-Civitas, Madrid 2006, p. 42. 
 De modo idéntico la DPC N° 0, establece “las normas básicas, conceptos teóricos y criterios específicos 
englobados bajo la expresión Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA), relacionados 
con la preparación y presentación de los estados financieros a ser utilizados por usuarios externos. 
Tiene como objetivo específicos (i) establecer un marco general de referencia para el desarrollo de guías 
Declaraciones de Principios de Contabilidad (DPCs) y la evaluación de las existentes, (ii) ayudar al 
personal encargado de preparar estados financieros en la aplicación de los principios de contabilidad 
generalmente aceptados en Venezuela y a servir de apoyo a los profesionales de contaduría pública 
para expresar una opinión sobre los estados financieros que han examinado y preparar los respectivos 
informes de revisión limitada o preparación según les sea requerido, (iii) auxiliar a los usuarios de 
información económica en la interpretación y análisis del contenido en los estados financieros prepa-
rados y presentados conforme a principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela”. 
Cfr. DPC N° 0, párrafo 9. 
17
LA CONTABILIDAD COMO LENGUAJE Y COMO SISTEMA DE INFORMACIÓN
financiera.	Es	más,	 ese	marco	 conceptual	 es	 el	 bagaje	 epistemológico	que	
permite la comprensión y la discusión racional entre los sujetos que compar-
ten esos mismos conceptos, reglas, valores metodológicos, incluso éticos y 
estéticos, para llegar a la aceptabilidad racional de ciertas proposiciones que 
a la vez apoyen otras proposiciones entre los sujetos de esa misma comunidad 
de conocimientos, que servirán de base para las acciones o interacciones entre 
aquellos y las cuales a la vez podrán tener consecuencias en la comunidad 
donde se sostienen38. 
Además, como en todo lenguaje la contabilidad contiene la información 
contable (el pensamiento), por eso es su vehículo. Pero el lenguaje contable, 
como todo lenguaje, no determina la información contable (el pensamiento), 
sino que este tiene un carácter fundante o es instrumento de aquel39. Por eso 
hay que evitar los hechizos del lenguaje y la falacia que implica la cosificación 
del lenguaje, esto es, evitar imaginar que la información contable es la realidad 
misma (o el síndrome de Pigmalión)40. 
El lenguaje de la contabilidad expresado en los conceptos y en el método 
contable, normado a través de las reglas y principios de contabilidad contenidos 
en las Normas Internacionales de Información Financiera (NIC-NIIF), representa 
hoy una actividad práctica altamente precisa. 
c. Carácter práctico de la contabilidad
La	 contabilidad	no	 tiene	 por	fin	describir	 fenómenos	de	 la	 realidad	o	
describir la realidad misma, sino orientar el actuar. Por eso, la contabilidad 
no	es	una	ciencia	en	el	sentido	del	paradigma	de	la	cientificidad	teórica41. La 
38 Vid., León Olivé, “Racionalidad, objetividad y verdad”, en Racionalidad epistémica, Editorial Trotta, 
Madrid 2006, p. 102
39 “La comprensión está en el lenguaje”. Dice Hans Gregor Gadamer, que el lenguaje es medio y 
condición de posibilidad de todo pensamiento. El lenguaje no es subsidiario al pensamiento. Vid., Jean 
Grondin, Introducción a la metafísica, Herder, Barcelona 2006, p. 366.
40 La cosificación se conoce como el fenómeno ontologizante o la especial acción de hacer cosas del uso 
del lenguaje y sus símbolos. 
 Este embrujo del lenguaje es patente en la redacción del texto del artículo 8 de la Ley de Ejercicio de la 
Contaduría Pública, cuando al describir las funciones del contador público, a la vez que correctamente 
califica	su	dictamen	sobre	estados	financieros	como	una	“opinión” y no una descripción de un hecho, 
incorrectamente señala que este tiene por objeto establecer que “…el balance general representa la 
situación real de la empresa para la fecha de su elaboración…”. 
41 Vid. Jesús Vega, La idea de ciencia en el Derecho, Pentalfa, Oviedo 2000, p. 55.En sentido estricto la denotación como “ciencia”	se	refiere	al	campo	de	las	ciencias	naturales	y	de	las	
ciencias formales. El campo del conocimiento referido a fenómenos culturales, sociales o humanos, 
18
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
contabilidad no se basa en principios universales (axiomas), evidentes y ne-
cesarios,	en	el	que	el	conocimiento	fluye	por	verificación	o	por	demostración,	
procedente de generalidades y quedándose en lo general, sino en principios 
particulares y arbitrarios donde el conocimiento es opinable42. En la conta-
bilidad el conocimiento (episteme)	no	es	fin	en	sí	mismo,	sino	un	medio	para	
orientar el actuar mediante presupuestos epistemológicos predeterminados. En 
la	tradición	filosófica	del	conocimiento,	la	contabilidad,	en	principio,	calificaría	
como tekne, esto es, un saber técnico. 
En	definitiva,	 la contabilidad es una disciplina racional o un saber 
especializado que consta de un complejo positivado de reglas, doctrinas y 
procedimientos con la finalidad de producir información especializada. 
Pero hay más: Esa dimensión práctica de la contabilidad, implica que se 
trata de una actividad contingente e imprevisible, porque depende del sujeto 
que actúa y sirve para dirigir su conducta, de modo que exige y requiere un 
ejercicio	permanentemente	abierto	a	 la	reflexión	y	al	pensamiento	sobre	 la	
corrección de esa conducta o de esa praxis moral43. 
Con razón uno de los principios cardinales que preside la praxis contable 
es el principio de prudencia, expresión de la auténtica esencia del conocimiento 
práctico, que lo integra con las peculiaridades del caso concreto, forjando una 
decisión adaptada a la individualidad del caso singular, allí donde no es posible 
un juicio sobre lo verdadero o lo falso, el todo o la nada, sino una progresión 
cuantitativa	sobre	lo	oportuno,	lo	adecuado	y	lo	eficiente.	
Por eso, la contabilidad es mucho más que técnica (tekne), es prudencia 
(phronesis), esto es, saber práctico moral. 
De	allí,	la	importancia	de	entender	y	fijar	apropiadamente	los	fines éticos 
(axiología) de la contabilidad y de la profesión contable44, que permitan maxi-
se denota como ciencia en un sentido problemático o metonímico. En todo caso, la referencia a ambos 
campos materiales del saber como ciencia, es en un sentido de organización interna racionalmente 
posible de aquellos campos del conocimiento. Pero no todas los campos del saber, consiguen alcanzar 
el mismo grado de rigor u objetividad en sus construcciones, lo que viene determinado por la naturaleza 
del material de que se trate. Lo que distingue las ciencias empíricas y las formales de las humanas, es 
precisamente que el objeto de conocimiento incluye la dimensión subjetiva del operador del conoci-
miento y en consecuencia toda la relatividad y contingencia de la praxis humana. Ibid., p. 197.
42 Vid. Mario Teodoro Ramírez, Razón y praxis, Siglo XXI Editores, México DF 2003, p. 69.
43 Vid., Carlos Augusto Casanova Guerra, Racionalidad y justicia <encrucijadas políticas y culturales>, 
Coedición Universidad de los Andes y Universidad Católica Andrés Bello, Caracas 2004, p. 231
44 Como en toda profesión, también en la contabilidad, la competencia profesional y la responsabilidad del 
profesional constituyen compromisos éticos con la profesión y con la sociedad: “…el que es competente, 
tiene que ser responsable. Responde o debe responder de su nivel de capacitación profesional, y tiene 
la obligación de hacer bien aquello que le compete. No se puede desentender de ello”. Cfr. Augusto 
19
LA CONTABILIDAD COMO LENGUAJE Y COMO SISTEMA DE INFORMACIÓN
mizar	el	interés	público	en	la	confiabilidad	y	utilidad	de	la	información	finan-
ciera. Para ello el derecho debe ser una garantía de cumplimiento y tutela. 
 
d. Carácter intersubjetivo de la información contable: el sinsentido
 de la objetividad y de la verdad contable
Como veremos más adelante, en contabilidad no hay información, balance 
ni estado de resultados ontológicamente verdadero o falso como en ocasiones 
se	confunde	y	generaliza,	 incluso	en	 la	 tipificación	de	normas	 legales	san-
cionatorias relativas a la información contable, con todos los riesgos que la 
incorrección normativa implica tanto por la posible arbitrariedad del aplicador 
como el fracaso en la prevención y castigo de conductas dañosas al valor de 
la	confiabilidad	y	utilidad	de	la	información	financiera.	
Este es el caso en relación a la descripción del tipo penal del artículo 293 de 
la Ley General de Bancos y otras Instituciones Financieras de 1992, relativo a 
la “elaboración, suscripción, certificación de balances bancarios falsos”45. 
Hortal Alonso, s.j., Ética profesional y Universidad, Cuarta separata, Universidad Católica Andrés 
Bello, Caracas 2007, p. 13. 
45 Comenta con elocuencia el Académico Jesús Ramón Quintero Prieto, (Cfr. “Las máximas <in claris, 
non fit interpretatio> y <cum in verbis nulla ambiguitas est, non debet admitti voluntatis quæstio>: la 
dogmática de la interpretación y los tipos delictivos previstos en los artículos 292 y 293 de la Ley General 
de Bancos y otras Instituciones Financieras”, en Los delitos bancarios: seis ensayos hermenéuticos, 
Paredes Editores, Caracas 1997, p. 295 ), que,: “La cuestión acerca de cuándo puede decirse que el 
balance o los estados financieros de un banco o de otro instituto financiero no refleje <razonablemente 
la verdadera solvencia o liquidez>, no es pacífica. Lo primero que salta a la vista es que la verdad 
a la que se refiere la ley sobre la solvencia o liquidez de la entidad no es ni puede ser una verdad 
absoluta, lógica u ontológica, sino que, por el contrario, el balance y los estados financieros deben 
reflejar sólo <razonablemente> la <verdadera> solvencia y liquidez de la entidad, lo que sugiere un 
nuevo subjetivismo. De ello deriva, de necesidad, que la única <verdad> que puede esperarse de los 
estados financieros es la que resulte de la aplicación consecuente de máximas de la experiencia y de 
técnicas contables uniformes que permitan afirmar, conforme a criterios generalmente admitidos, la 
razonabilidad del balance y de los estados financieros en cuanto se refiere a la solvencia y liquidez de 
la entidad. No puede pretenderse más. Desde el punto de vista lógico no es posible sostener la exis-
tencia de lo <razonablemente verdadero>. Lo verdadero, como lo falso, es absoluto. Nada puede ser 
“razonablemente verdadero” o <razonablemente falso>. La categoría del <balance falso> debería 
corresponder únicamente al balance no regularmente formado, en cuya elaboración no se haya dado 
cumplimiento a las reglas legales o técnicas requeridas para su regularidad. No hay balance ontoló-
gicamente verdadero o falso como se pretende”. (subrayado nuestro). 
 Del mismo modo se expresa Hector Mantellini, señalando que la “falsedad del balance” solo puede 
ser	entendida	a	los	fines	del	tipo	penal	contenido	en	los	artículos	292	y	293	de	la	Ley	General	de	Ban-
cos y otras Instituciones Financieras de 1994, cuando este no “…refleja razonablemente la situación 
económica y financiera de una empresa” (Cfr. Héctor Mantellini Oviedo, “De la falsedad del balance 
en la Ley de Bancos”, en Los delitos económicos, II Jornadas Centenarias del Colegio de Abogados del 
20
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
Esta situación normativa se repite en el texto del artículo 214 de la Ley de 
Instituciones del Sector Bancario vigente46, solo que eliminando la referencia a 
la “falsedad” del documento contable, y restringiendo la antijuridicidad del tipo 
penal a la “…información, balance o estado financiero que no refleje razona-
blemente la verdadera solvencia, liquidez o solidez económica o financiera…”. 
Sin embargo, se titula el tipo penal como de “información financiera falsa”.
Nuevamente se observa la utilización de nociones técnicamente inidóneas 
como “verdad” para	referirse	y	calificar	la “…solvencia, liquidez o solidez 
económica”. Aunque la ley establece la existenciade índices de solvencia y 
liquidez, delegando tal determinación a la Superintendencia de Bancos, pre-
via opinión del Órgano Superior del Sistema (antes por el Banco Central de 
Venezuela), lo cierto es que tal determinación de índices tendrá que hacerse 
conforme	a	la	información	contenida	en	los	estados	financieros	y	esta	deberá	
expresarse según las reglas de contabilidad aplicables47. En todo caso, se tratará 
de	una	opinión	y	en	definitiva	un	juicio	de	razonabilidad	sobre	la	situación	
financiera,	siendo	un	sinsentido	del	lenguaje	normativo	referirse	a	la	“verdad” 
de los índices de “solvencia” y “liquidez”. 
Del mismo modo incorrecto, es emblemático el (mal) uso de la locución 
“balance insincero”, en el enunciado del artículo 75 de la Ley contra la 
Corrupción48, que es una reproducción de la norma equivalente prevista en el 
artículo 71, ord. 6 de la Ley Orgánica de Salvaguarda del Patrimonio Público49, 
según la cual
“Los comisarios, administradores, directores o principales de personas 
jurídicas en las que tenga interés algún órgano o ente público que, a falta 
de balance legalmente aprobado, en disconformidad con él o con base a 
balances insinceros, declaren, cobren o paguen utilidades ficticias o que no 
deban distribuirse, serán penados con prisión de uno (1) a cinco (5) años”. 
En la misma línea de análisis, la norma del articulo 51 de la Ley de Mer-
cado de Valores50 (antes Ley de Mercado de Capitales), dispone el sinsentido 
Estado Carabobo, Instituto de Estudios Jurídicos Dr. José Ángel Castillo, Vadell Hermanos Editores; 
Valencia	2002,	p.	141).	Añade	que,	para	determinar	si	las	cifras	de	un	balance	reflejan	razonablemente	
la	situación	económica	y	financiera	de	una	empresa,	debe	analizarse	dicho	balance	a	la	luz	de	las	normas	
o principios de contabilidad generalmente aceptados. (Ibid., p. 133).
46 Gaceta Oficial N° 6.015 Extraordinaria, de fecha 28 de diciembre de 2010. 
47 Artículo 24.
48 Gaceta Oficial N° 5.637 extraordinario del 7 de abril de 2003.
49 Gaceta Oficial N° 3.777 extraordinario del 23 de diciembre de 1982.
50 Gaceta Oficial N° 39.489 del 17 de agosto de 2010.
21
LA CONTABILIDAD COMO LENGUAJE Y COMO SISTEMA DE INFORMACIÓN
de que “[s]erán castigados con prisión de dos (2) a seis (6) años: ord. 2. …
Los contadores públicos en ejercicio independiente de la profesión, que dic-
taminen falsamente sobre la situación financiera y actividades de la sociedad 
o entidad de inversión colectiva”51. 
Es más radical y grave el sinsentido en la novísima Ley de instituciones del 
sector bancario en su artículo 86, numeral 1, el cual dispone que el auditor exter-
no de una institución bancaria “…deberá emitir opinión y remitir información 
a la Superintendencia de las instituciones del sector bancario…”, sobre “la 
veracidad o exactitud de los estados financieros, los sistemas de contabilidad 
y sus comprobantes y soportes”52. A ello se añade la disposición sancionatoria 
en el artículo 216, según la cual los auditores externos de entidades bancarias, 
serán penados con prisión de diez a quince años, cuando “…suscriban, certifi-
quen, adulteren, falsifiquen o suministren un dictamen y estén en conocimiento 
de que ello no refleja la verdadera solvencia, liquidez o solidez económica de 
las instituciones del sector bancario en virtud de [esa] Ley”.
Incluso, hasta el enunciado del artículo 8 de la propia Ley de Ejercicio de 
la Contaduría Pública53, cuando al describir el efecto probatorio de los actos 
del	contador	público,	a	la	vez	que	correctamente	califica	su	dictamen	sobre	
estados	financieros	como	una	“opinión” y no como una descripción de un 
hecho, incorrectamente señala que este tiene por objeto establecer que “…el 
balance general representa la situación real de la empresa para la fecha de 
su elaboración…”. 
El problema radica en el embrujo del leguaje ordinario y la falacia según 
la cual la información contable tiende a verse como algo objetivo, exacto o 
real, más precisamente como una materia, que se encuentra sustancialmente 
51 Caracterizado como un delito contra la fe pública (que merecen los contadores públicos), por el Pro-
fesor Alfredo Morles Hernandez, en Cfr., Régimen Legal del Mercado de Capitales, Segunda Edición, 
Universidad Católica Andres Bello, Caracas 2006, p. 603. Inferimos que el autor citado, conecta un 
deber de decir la verdad por el contador público, con la cita en dicho texto del artículo 8 de la Ley de 
Ejercicio de la Contaduría Pública. 
52 Artículo 86, numeral 1: “Funciones del auditor externo: El auditor externo tendrá las funciones que se 
determinan en esta Ley así como en las disposiciones que dicte la Superintendencia de las Instituciones 
del Sector Bancario.
 El auditor externo deberá emitir opinión y remitir información sobre los siguientes aspectos a la Su-
perintendencia de las Instituciones del Sector Bancario y a la Asamblea General de Accionistas de la 
institución bancaria de que se trate:
 1) La veracidad o exactitud de los estados financieros, los sistemas de contabilidad y sus comprobantes 
y soportes”. 
53 Gaceta Oficial N°30.273, de fecha 5 de diciembre de 1973 y su Reglamento (Gaceta Oficial N° 30.617, 
de fecha 6 de febrero de 1975). 
22
EL DERECHO (Y EL REVÉS) DE LA CONTABILIDAD
frente a la conciencia del que conoce54. Se atiene así al esquema sujeto-objeto, 
según el cual en el conocimiento se separa rigurosamente el objeto del sujeto, 
esto	es,	 en	el	 conocimiento	no	 influye	nada	subjetivo.	Quizás	esta	actitud,	
sea porque la información contable se expresa fundamentalmente en forma 
cuantitativa,	que	tiende	a	identificarse	con	una	sustancia	con	realidad	propia,	
que en nuestra opinión responde a un enfoque ontologicista de corte realista 
ingenuo y equivocado. 
En	efecto,	así	lo	confirma	certeramente	el	profesor	Garreta	Such,	al	se-
ñalar que
“[…debe] rehusar[se] la supuesta objetividad de la información contable; 
desde el mismo momento que pretendemos registrar una operación econó-
mica estamos condicionando el objeto informativo y una vez ello asumido 
estaremos, también, implicados subjetivamente en la forma de registrar 
aquella información. La contabilidad como supuesto registro objetivo de 
la	 realidad	 económica	 es	 una	 simplificación	 errónea;	 toda	 información	
está condicionada por el entorno en donde se produce, las condiciones del 
informante y las necesidades de los informados; cuando se trata de acon-
tecimientos precisados de registro y publicidad necesariamente el proceso 
principia por la determinación de lo que se trata de conocer y registrar, qué 
acontecimientos registramos y cuáles no son útiles a la política informativa 
exigida; posteriormente, una vez conocido el qué y el para qué informar, el 
mecanismo	de	registro	viene	influenciado	por	la	persona	que	al	recogerlo,	
observa,	aprehende,	interpreta	y	finalmente	registra	la	operación	y	natural-
mente lo hará con mejor o peor calidad según conozca o desconozca el marco 
en donde se produce la operación, el entorno empresarial, el área del negocio 
en que se desenvuelve la empresa, la normativa que la condiciona, etc.; por 
último la forma de publicar, determinará también la calidad del resultado 
final;	así	un	registro	confuso,	con	utilización	de	cuentas	de	significado	in-
cierto o con la utilización de expresiones arcanas o excesivamente técnicas, 
no conseguirá informar sobre aquella realidad documentada”55. 
54 Se habla de verdadero-falso solo en el terreno de enunciados empíricos y formales (discursos teoréti-
cos), por el contrario, en enunciados técnicos y normativos (en discursos prácticos) se habla solo de 
correcto-incorrecto. En los juicios técnicos y normativos no se usan modalidades como “imposible”, 
“necesario”, “forzoso”, sino preferentemente aquellas como “plausible”, “conforme”, “acertado”. 
Es por eso que los enunciados técnicos y normativos a menudo no tienen el grado de claridad y exac-
titud que muestran los enunciados empíricos. Vid, Matthew H. Kramer, Objectivity and the rule of law,