CONTRATOS DE CONSTRUCCION

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Contratos de construcción (NIC 11) 
Índice 
1.- Introducción. .................................................................................................................................. 2 
2.- Marco Normativo aplicado a los contratos de construcción. ........................................................ 2 
3.- Contrato de construcción............................................................................................................... 2 
4.- Ingresos de actividades ordinarias del contrato. ........................................................................... 5 
5.- Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias. ................................................................ 7 
6.- Costos del contrato ........................................................................................................................ 9 
7.- Reconocimiento de las pérdidas esperadas ................................................................................. 11 
8.- Cambios en las estimaciones ....................................................................................................... 11 
9.- Aspectos tributarios. .................................................................................................................... 11 
10.- Aplicación del artículo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta. .................................................... 13 
11.- Casuística.................................................................................................................................... 15 
 
 
Contratos de construcción (NIC 11) 
 
1.- Introducción. 
En nuestro país el sector construcción desde inicios de la década pasada ha 
tenido un crecimiento sostenido, generado por distintos factores tales como la 
disminución de la inflación, por el aumento de los ingresos económicos, por las 
inversiones privadas, por la intervención del estado (fondo mi vivienda, techo 
propio etc.), por mejores condiciones de financiamiento entre otros, en los 
últimos años este crecimiento se vio estancado (2009) por la crisis financiera 
internacional. 
Es así que actualmente transcurrido el primer semestre del presente año el 
sector construcción aún se encuentra contraído, uno de los factores que incidió 
fue la coyuntura electoral “elecciones presidenciales”, el fenómeno del niño, 
pero se espera tener un incremento del 1.5% en lo que resta del año1. 
Estos factores merecen un análisis exhaustivo respecto a la inversión que 
puedan efectuar las entidades del sector construcción, a fin de minimizar el 
riesgo de pérdida y poder determinar el periodo de tiempo respecto al retorno 
de su inversión más la rentabilidad esperada. Así mismo esta rentabilidad 
tendrá efectos de carácter tributario ya que la ganancia obtenida se encuentra 
dentro del campo de aplicación de la Ley del Impuesto a la Renta. 
La presente obra nos muestra los puntos a tener en consideración a fin de 
poder representar la información contable, financiera y tributaria respecto a los 
contratos de construcción. 
 
2.- Marco Normativo aplicado a los contratos de 
construcción. 
a) NIC 11 Contratos de construcción 
b) Marco conceptual para la información financiera. 
c) Texto único ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta – decreto 
supremo N° 179-2004-EF y su reglamento decreto supremo N° 122-
2004-EF 
 
3.- Contrato de construcción. 
Es un contrato, específicamente negociado, para la fabricación de un activo o 
un conjunto de activos, que están íntimamente relacionados entre sí o son 
 
1 http://gestion.pe/economia/sector-construccion-panorama-segundo-semestre-ano-positivo-2157526 
interdependientes en términos de su diseño, tecnología y función, o bien en 
relación con su último destino o utilización. 
Los contratos de construcción incluyen: 
(a) los contratos de prestación de servicios que estén directamente 
relacionados con la construcción del activo, por ejemplo, los relativos a 
servicios de gestión del proyecto y arquitectos; 
 
(b) los contratos para la demolición o rehabilitación de activos, y la 
restauración del entorno que puede seguir a la demolición de algunos 
activos. 
Un contrato de precio fijo.- es un contrato de construcción en el que el 
contratista acuerda un precio fijo, o una cantidad fija por unidad de producto, y 
en algunos casos tales precios están sujetos a cláusulas de revisión si 
aumentan los costos. 
Mario Alva Matteucci2 señala: este tipo de contratación se le denomina 
“contrato de construcción a suma alzada” o también “contrato de obra por 
ajuste alzado” y constituye un sistema a través del cual lo que se acuerda entre 
las partes contratantes es que por un lado se ejecute una determinada obra a 
cambio de una suma fija como retribución por el servicio y que la obra se 
realice en un plazo establecido, también prefijado por las partes contratantes. 
Dicho de otro modo, en este tipo de contratos el contratista (que es el 
constructor, profesional encargado o quizás un empresario) resulta ser el 
encargado de efectuar una obra o una construcción, pudiendo ser esta total o 
parcial, determinando adicionalmente que la obra sea a todo costo. La otra 
parte contratante sería el comitente (que es quien encarga la construcción) 
tendría como obligación el pago del precio pactado previamente con el 
constructor, ello sin que tenga que realizar ningún tipo de aporte material, toda 
vez que en el precio fijado inicialmente ya se definió en el acuerdo previo a la 
edificación. 
 
Un contrato de margen sobre el costo.- es un contrato de construcción en el 
que se reembolsan al contratista los costos satisfechos por él y definidos 
 
2 Abogado de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Egresado de la Maestría en 
Contabilidad con mención en Política y Administración Tributaria de la Universidad Nacional 
Mayor de San Marcos. Profesor del Curso de Especialización Avanzada en Tributación de la 
Pontificia Universidad Católica del Perú. http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/ 
previamente en el contrato, más un porcentaje de esos costos o una cantidad 
fija. 
 
Cabe precisar que la norma hace mención que un contrato de construcción 
puede acordarse para la fabricación de un solo activo (bien), así mismo puede 
aplicarse para la fabricación de varios activos que se encuentren en una 
relación directa entre sí; o la fabricación de las mismas se efectué de forma 
interdependiente en términos de diseño tecnología y función o en relación al 
destino que se le dará cuando culmine su fabricación. 
 
Así mismo deberemos tener en cuenta si un contrato cubre varios activos, la 
construcción de cada uno de ellos debe tratarse como un elemento separado 
cuando: 
a) se han presentado propuestas económicas diferentes para cada activo; 
b) cada activo ha estado sujeto a negociación separada, y el constructor y 
el cliente han tenido la posibilidad de aceptar o rechazar la parte del 
contrato relativa a cada uno de los activos; y 
c) pueden identificarse los ingresos de actividades ordinarias y los costos 
de cada activo. 
 
Un grupo de contratos, con uno o más clientes, debe ser tratado como un único 
contrato de construcción cuando: 
a) el grupo de contratos se negocia como un único paquete; 
b) los contratos están tan íntimamente relacionados que son, 
efectivamente, parte de un único proyecto con un margen de beneficios 
global; y 
c) los contratos se ejecutan simultáneamente, o bien en una secuencia 
continua. 
 
Un contrato puede contemplar, a voluntad del cliente, la construcción de un 
activo adicional a lo pactado originalmente, o puede ser modificado para incluir 
la construcción de tal activo. La construcción de un activo adicional debe 
tratarse como un contrato de construcción separado cuando: 
a) el activo difiere significativamenteen términos de diseño, tecnología o 
función del activo o activos cubiertos por el contrato original; o 
b) el precio del activo se negocia sin tener como referencia el precio fijado 
en el contrato original. 
 
Por su parte el tribunal fiscal mediante Resolución N° 0256-3-2009 ha señalado 
que:”(…) el contrato de construcción debe entenderse como un servicio 
comprendido en la CIIU tomando en cuenta que se alude al término 
“retribución”, entendiéndose éste como como la contraprestación entregada 
con ocasión de la prestación de una actividad de construcción, mas no en 
virtud de la venta del inmueble que la haya involucrado, por cuanto dicho 
contrato de construcción no subsume transferencia de propiedad. Que por 
tanto, para que la actividad de construcción califique como “contrato de 
construcción” (…), necesariamente deberá realizarse en un terreno que no sea 
dominio del constructor y en el cual el tercero encarga la construcción (…)”. 
 
4.- Ingresos de actividades ordinarias del contrato. 
Los ingresos de actividades ordinarias del contrato se miden por el valor 
razonable de la contraprestación recibida o por recibir, los mismos que 
comprenden: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Un hecho a tener en consideración son las incertidumbres que se puedan dar 
durante la ejecución del contrato producto de las modificaciones o reclamos, es 
por ello que es imprescindible revisar periódicamente las estimaciones 
efectuadas a fin de poder determinar el ingreso de actividades ordinarias del 
contrato, esto implicara que puedan darse variaciones respecto de un periodo 
a otro, los cuales pueden generarse por los siguientes: 
a. el contratista y el cliente pueden acordar modificaciones o 
reclamaciones, que aumenten o disminuyan los ingresos de 
actividades ordinarias del contrato, en un periodo posterior a 
aquél en que el contrato fue inicialmente pactado; 
Los ingresos 
comprenden: 
Reconocimiento inicial de 
los ingresos según contrato 
Modificación en el trabajo 
contratado 
Reclamaciones e incentivos 
Sea probable que resulte 
un ingreso de actividades 
ordinarias 
Sean susceptibles de 
medición fiable 
 
b. el importe de ingresos de actividades ordinarias acordado en un 
contrato de precio fijo puede aumentar como resultado de las 
cláusulas de revisión de precios; 
 
c. la cuantía de los ingresos de actividades ordinarias procedentes 
de un contrato puede disminuir a consecuencia de las 
penalizaciones por demoras, causadas por el contratista, en la 
terminación de la obra; o 
 
d. (d) cuando un contrato de precio fijo supone una cantidad 
constante por unidad de obra, los ingresos de actividades 
ordinarias del contrato aumentan si el número de unidades de 
obra se modifica al alza 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Ingresos 
provenientes 
del contrato 
inicial 
Modificación 
Reclamación 
 
Incentivos 
Instrucciones del cliente 
para modificar el alcance 
del trabajo que se va a 
ejecutar según contrato 
 
Importe que el constructor 
espera cobrar al comitente 
o a un tercero por 
reembolso de terceros no 
incluidos en el contrato 
Importes adicionales 
reconocidos al constructor 
siempre que cumpla o 
sobrepase determinados 
niveles de ejecución según 
el contrato 
Cambios en 
especificaciones de 
diseño o tiempo del 
contrato 
Se dan por 
demoras, por 
errores cometidos 
Por la 
culminación de la 
obra antes del 
plazo de tiempo 
establecido. 
 
5.- Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias. 
 
 
 
Como podemos apreciar en el presente párrafo, el reconocimiento del ingreso y 
los costos asociados al contrato se reconocerán siempre que su estimación 
pueda efectuarse de forma fiable (es decir la información debe ser completa, 
neutral y libre de errores), en relación al estado de realización de la actividad 
producida (contrato) respecto al periodo sobre el que se informa. 
“El desenlace de un contrato de construcción podrá únicamente estimarse con 
fiabilidad si es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos 
asociados con el mismo. No obstante, cuando surgiese incertidumbre respecto 
a la cobrabilidad de un importe ya incluido en los ingresos de actividades 
ordinarias procedentes del contrato, y también reconocido en el resultado del 
periodo, el importe incobrable o el importe cuya recuperabilidad haya dejado de 
ser probable, se reconocerá como un gasto, en lugar de ser tratado como un 
ajuste del importe de los ingresos de actividades ordinarias del contrato”. 
Este reconocimiento a menudo se denomina método de porcentaje de 
terminación, porcentaje de realización, por el cual tanto los ingresos, costos 
incurridos así como el margen bruto se reconocen en cada periodo contable 
sobre la base del porcentaje de obra que se haya realizado. Este método 
suministra información útil sobre la evolución de la actividad del contrato y el 
rendimiento derivado del mismo en cada periodo contable. 
“la razón de usar este método se encuentra en el hecho que el constructor 
tiene derecho a requerir el pago de las cantidades pactadas para los avances 
efectuados, a medida que es capaz de dar prueba evidente de que ha 
ejecutado las tareas acordadas en los plazos permitidos. 
Párrafo 22 de la NIC 11 
“Cuando el resultado de un contrato de construcción puede ser estimado 
con suficiente fiabilidad, los ingresos de actividades ordinarias y los 
costos asociados con el mismo deben ser reconocidos como ingreso de 
actividades ordinarias y gastos respectivamente, con referencia al estado 
de realización de la actividad producida por el contrato al final del periodo 
sobre el que se informa. Cualquier pérdida esperada por causa del 
contrato de construcción debe ser reconocida inmediatamente como un 
gasto, de acuerdo con el párrafo 36.” 
Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias y gastos en 
contrato a precio fijo 
 
Se reconocerá siempre que el contrato pueda ser medido con suficiente 
fiabilidad y cumpla lo siguiente: 
 
a) Los ingresos de actividades ordinarias totales del contrato pueden 
medirse con fiabilidad. 
 
b) Es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos derivados 
del contrato. 
c) Tanto los costos que faltan para la terminación del contrato como el 
grado de realización, al final del periodo sobre el que se informa, pueden 
ser medidos con fiabilidad. 
d) Los costos atribuibles al contrato pueden ser claramente identificados y 
medidos con fiabilidad, de manera que los costos reales del contrato 
pueden ser comparados con las estimaciones previas de los mismos. 
 
 
Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias y gastos en 
contrato por margen sobre el costo: 
 
Se reconocerá siempre que el contrato pueda ser medido con suficiente 
fiabilidad y cumpla lo siguiente: 
 
a) Que sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos 
asociados con la transacción. 
b) Que los costos atribuibles al contrato, sean o no específicamente 
reembolsables, puedan ser claramente identificados y medidos de forma 
fiable. 
 
Párrafo 30 de la NIC 11 señala: 
El grado de realización de un contrato puede determinarse de muchas formas. 
La entidad utilizará el método que mida con mayor fiabilidad el trabajo 
ejecutado. Dependiendo de la naturaleza del contrato, los métodos pueden 
incluir: 
(a) la proporción de los costos del contrato incurridos en el trabajo ya realizado 
hasta la fecha, en relación con los costos totales estimados para el contrato; 
Este método también denominado COST-RATIO, mide el grado de avance de 
la obra en términos de costo y para ello relaciona los costos incurridos hasta un 
determinado momento con los costos estimados para la totalidad de la obra. 
A estos efectos, debe tenerse en cuenta que cuando se determina el grado de 
realización por referencia a los costos incurridos hasta la fecha, solo se 
incluyen los costos del contrato que reflejan eltrabajo efectivamente ejecutado 
hasta dicho momento. 
(b) a inspección de los trabajos ejecutados; o 
(c) la proporción física del contrato total ejecutada ya. 
Otras formas de medir el grado de avance puede determinarse en términos de 
esfuerzos del constructor para realizar los trabajos acordados, utilizando 
indicadores del trabajo realizado hasta la fecha, tales como horas de mano de 
obra productiva, horas maquina o cantidad de material utilizado, en proporción 
de esos mismos indicadores proyectados para la totalidad del contrato. 
El porcentaje resultante se aplicara tanto a a venta como a la utilidad calculada 
para todo el contrato, obteniéndose de este modo, el ingreso o margen bruto 
susceptible de ser reconocido hasta dicho momento. Cabe precisar que los 
anticipos y los pagos recibidos del cliente no reflejan necesariamente la 
proporción del trabajo ejecutado. 
 
6.- Costos del contrato 
 
Costos del contrato 
 
 
 
 
 
 
 
Los que se relacionan directamente con el contrato incluirán: 
 
a) costos de mano de obra en el lugar de la construcción, comprendiendo 
también la supervisión que allí se lleve a cabo; 
b) costos de los materiales usados en la construcción; 
c) depreciación de las propiedades, planta y equipo usados en la ejecución 
del contrato; 
d) costos de desplazamiento de los elementos que componen las 
propiedades, planta y equipo desde y hasta la localización de la obra; 
e) costos de alquiler de las propiedades, planta y equipo; 
f) costos de diseño y asistencia técnica que estén directamente 
relacionados con el contrato; 
Los que se relacionan 
directamente con el 
contrato 
Los que se relacionan con la 
actividad de contratación 
general y puedan ser 
imputados al contrato 
Cualesquiera otros costos 
que se puedan cargar al 
cliente, bajo los términos 
pactados en el contrato. 
g) costos estimados de los trabajos de rectificación y garantía, incluyendo 
los costos esperados de las garantías; y 
h) reclamaciones de terceros. 
 
Los anteriores costos pueden disminuirse por cualquier ingreso eventual que 
no se haya incluido entre los ingresos de actividades ordinarias del contrato, 
por ejemplo, los ingresos por venta de materiales sobrantes o la liquidación de 
las propiedades, planta y equipo, una vez acabado el contrato. 
 
Los que se relacionan con la actividad de contratación general y puedan ser 
imputados al contrato incluirán: 
a. seguros; 
b. costos de diseño y asistencia técnica no relacionados 
directamente con ningún contrato específico; 
c. costos indirectos de construcción. 
 
Tales costos se distribuyen utilizando métodos sistemáticos y racionales, que 
se aplican de manera uniforme a todos los costos que tienen similares 
características. La distribución se basa en el nivel normal de actividad de 
construcción. 
 
Cualesquiera otros costos que se puedan cargar al cliente, bajo los términos 
pactados en el contrato. 
 
Entre los costos que son específicamente atribuibles al cliente, bajo los 
términos pactados en el contrato de construcción, se pueden encontrar algunos 
costos generales de administración, así como costos de desarrollo, siempre 
que el reembolso de los mismos esté especificado en el acuerdo convenido por 
las partes. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Los costos que no puedan ser atribuidos a la actividad de contratación, o no 
puedan ser distribuidos a los contratos específicos, se excluirán de los 
costos del contrato de construcción. Entre tales costos a excluir se 
encuentran: 
 
(a) los costos generales de administración, para los que no se haya 
especificado ningún tipo de reembolso en el contrato; 
(b) los costos de venta; 
(c) los costos de investigación y desarrollo para los que, en el contrato, no 
se especifica reembolso alguno; y 
(d) la depreciación que corresponde a infrautilización, porque las 
propiedades, planta y equipo no han sido utilizados en ningún contrato 
específico. 
 
 
 
 
7.- Reconocimiento de las pérdidas esperadas 
Cuando sea probable que los costos totales del contrato vayan a exceder de 
los ingresos de actividades ordinarias totales derivados del mismo, las pérdidas 
esperadas deben reconocerse inmediatamente como un gasto. 
La cuantía de tales pérdidas se determina con independencia de: 
(a) si los trabajos del contrato han comenzado o no; 
 (b) el grado de realización de la actividad del contrato; o 
(c) la cantidad de ganancias que se espera obtener en otros contratos que no 
sean tratados como un único contrato de construcción. 
 
8.- Cambios en las estimaciones 
El método del porcentaje de realización se aplicará acumulativamente, en cada 
periodo contable, a las estimaciones de ingresos de actividades ordinarias y 
costos totales hasta la fecha. Por tanto, el efecto de un cambio en las 
estimaciones de los ingresos o costos del contrato en cuestión, o el efecto de 
un cambio en el desenlace esperado del contrato, serán tratados como 
cambios en las estimaciones contables 
Las estimaciones revisadas se usarán en la determinación de los importes de 
ingresos de actividades ordinarias y gastos reconocidos en el resultado, tanto 
en el periodo en que tiene lugar el cambio como en los periodos subsiguientes. 
9.- Aspectos tributarios. 
En principio de conformidad con el artículo 57º de la Ley del Impuesto a la 
renta establece que las rentas de la tercera categoría ingresos y gastos se 
considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen 
indistintamente que su rubro sea venta de bienes o prestación de servicios. Por 
otro lado, tenemos una excepción para la imputación de ingresos y costos a 
favor de las empresas constructoras regulado en el artículo 63º de la Ley del 
Impuesto a la Renta, el cual aplican métodos de imputación de rentas brutas. 
Para determinar al impuesto a la renta. 
Es así que las empresas de construcción o similares con el fin de poder 
acogerse a los métodos señalados en el artículo 63º de LIR deberán ejecutar 
contratos de obra cuyos resultados correspondan a más de un (1) ejercicio 
gravable. Debemos entender por este último lo dispuesto en el primer párrafo 
del artículo 57º de Ley en mención: “A los efectos de esta Ley el ejercicio 
gravable comienza el 1 de enero de cada año y finaliza el 31 de diciembre, 
debiendo coincidir en todos los casos el ejercicio comercial con el ejercicio 
gravable, sin excepción” 
Es preciso tener en cuenta que los métodos tienen como característica ser 
facultativos, es decir que no están obligados a aplicar los métodos, pudiendo 
realizar el reconocimiento a través del principio del devengado. 
 
Asimismo, el mencionado artículo no establece algún requisito formal para tal 
acogimiento, es por ello que la Sunat, mediante el Informe Nº 184-2013/Sunat, 
aclara este punto señalando lo siguiente: “(…) no obstante que las empresas 
de construcción que ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan 
a más de un ejercicio gravable pueden acogerse a uno de los métodos a que 
se refiere la norma citada, la normativa del impuesto a la renta no ha previsto 
ninguna formalidad que deba ser cumplida para efecto de dicho acogimiento, 
por lo que este no está condicionado al cumplimiento de formalidad alguna. Sin 
embargo, se debe tener en cuenta que los métodos previstos en el artículo 63° 
en mención sirven para determinar la renta de las empresas de construcción o 
similares, y siendo que tal determinación se materializa, por parte del 
contribuyente (1), mediante la presentación de la declaración jurada de la renta 
obtenida en el ejercicio gravable a que se refiere el artículo 79° del TUO de la 
Ley del Impuesto a la Renta, el acogimiento a uno de los métodos se 
exterioriza, por excelencia, a través de dicha declaración. (…)”. 
 
Definición de devengo: 
La Norma IX del Título Preliminar del TUO del Código Tributario, establece que 
en lo no previsto por dicho TUO o en otras normas tributarias podránaplicarse 
normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las 
desnaturalicen. La norma agrega que supletoriamente se aplicarán los 
principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los principios del Derecho 
Administrativo y los principios generales del Derecho. Es así que debemos 
acudir a la definición establecida en la norma contable: la NIC 11. La actividad 
de construcción por la naturaleza que tienen en mucho de los casos se inicia y 
culminan en diferentes periodos contables, es por ello que genera dificultad en 
la asignación de los ingresos y costos a los correspondientes periodos 
contables. Esta Norma Internacional de Contabilidad (NIC 11) utiliza los 
criterios de reconocimiento establecidos en el marco conceptual para la 
preparación y presentación de los estados financieros, con el fin de determinar 
cuándo se reconocen, los ingresos de actividades ordinarias y costos de los 
contratos como ingresos de actividades ordinarias y gastos en el estado del 
resultado. Así, el marco conceptual señala que para la preparación y 
presentación de los estados financieros los efectos de las transacciones y 
demás sucesos se reconocen cuando ocurren (y no cuando se recibe o paga 
dinero u otro equivalente al efectivo)3. 
El Tribunal Fiscal ha reconocido que en lo no previsto en una norma tributaria 
se aplicara normas distintas, como es el caso de la norma contable, es así que 
en la RTF Nº 1652-5-2004 señala “(…) las normas tributarias no han previsto la 
definición de "devengado”, a pesar que resulta fundamental para establecer la 
oportunidad en que deben imputarse los ingresos y los gastos a un ejercicio 
determinado; no obstante, al tratarse de una definición contable, resulta 
razonable recurrirá la explicación establecida tanto en el marco conceptual de 
las Normas Internacionales de Contabilidad, como en la NIC 1, reestructurada 
en el ejercicio 1994 (vigente en el ejercicio acotado) y referida a la revelación 
de políticas contables, en donde se señalaba que una empresa debía preparar 
sustentados financieros, entre otros, sobre la base contable del devengado, así 
la NIC 1 precisa que de acuerdo con este criterio, los ingresos y los costos y 
gastos se reconocen cuando se ganan o se incurren y no cuando se cobran o 
se pagan, mostrándose en los libros contables y expresándose en los estados 
financieros a los cuales corresponden (…)”. 
10.- Aplicación del artículo 63 de la Ley del Impuesto a la 
Renta. 
• Método de los importes cobrados o percibido. 
Este método se encuentra regulado en el inciso a) del artículo 63º de la LIR, 
consiste en asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de 
aplicar sobre los importes cobrados por cada obra, durante el ejercicio 
comercial, el porcentaje de ganancia bruta calculado para el total de la 
respectiva obra. Es decir que estamos frente al método de lo percibido, en 
donde la renta. Se determina en función a lo que la empresa llegue a cobrar sin 
ser una condicionante la ejecución de la obra. Asimismo, Cesar Talledo Mazu 
señala que “Por la regla de lo percibido, el contribuyente queda obligado a 
computar en un determinado ejercicio primordialmente, los ingresos real y 
efectivamente percibidos en efectivo y en especie”. Por otro lado, para poder 
determinar los pagos a cuenta el artículo 36º del Reglamento de la Ley del 
Impuesto a la Renta establece que los que se acojan al método establecido en 
el inciso a) del artículo 63º de la Ley del Impuesto a la Renta considerarán 
como ingresos netos los importes cobrados en cada mes por avance de obra. 
 
3 Comentario efectuado en la edición N° 310 de la revista Actualidad Empresarial “Las empresas de 
construcción y su aplicación para el reconocimiento de ingresos” 
Autor: Luz Fiorella Silvera SInforoso; contadora publica egresada de la Universidad San Martin de Porres, 
cursante de la Maestría de derecho tributario en la Pontificia Universidad Católica del Perú. 
En ese sentido queda claro que solo para determinar los pagos a cuenta de los 
importes cobrados mensualmente estos deberán haberse ejecutado. Ahora 
bien, anteriormente la norma no precisaba cuál era el procedimiento para 
determinar el margen de ganancia bruta, es por ello que las empresas lo 
determinaban en función a la utilidad estimada al inicio del contrato o al final de 
cada ejercicio en función a la utilidad estimada que se determine en ese 
momento. A raíz del Decreto Supremo N° 258-2012-EF publicado el 18 de 
diciembre del 2012, ha precisado lo que debe entenderse por concepto de 
porcentaje de ganancia bruta y costo presupuestado aplicable al primer método 
de imputación de rentas brutas. En ese sentido, para efecto de asignar la renta 
bruta a cada ejercicio gravable, se debe de entender por “porcentaje de 
ganancia bruta” al resultante de dividir el valor total pactado por cada obra 
menos su costo presupuestado (1), entre el valor total pactado por dicha obra 
multiplicado por cien (100). Además que el costo presupuestado estará 
conformado por el costo real incurrido en el primer ejercicio o en los ejercicios 
anteriores, según corresponda, incrementado en el costo estimado de la parte 
de la obra que falta por terminar y será sustentado mediante un informe emitido 
por un profesional competente y colegiado, que contendrá la metodología 
empleada y la información utilizada para su cálculo. 
(1)“El costo presupuestado estará conformado por el costo real incurrido en 
el primer ejercicio o en los ejercicios anteriores, según corresponda, 
incrementado en el costo estimado de la parte de la obra que falta por terminar 
y será sustentado mediante un informe emitido por un profesional competente y 
colegiado. Dicho informe deberá contener la metodología empleada así como 
la información utilizada para su cálculo”. 
• Método de los importes cobrados y por cobrar (devengado) 
Se encuentra regulado en el inciso b) del artículo 63º de la Ley del IR, el cual 
establece que podrán asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que se 
establezca deduciendo del importe cobrado o por cobrar por los trabajos 
ejecutados en cada obra durante el ejercicio comercial, los costos 
correspondientes a tales trabajos. Es así, que a este método se aplica el 
criterio de lo devengado, el mismo método que aplica la NIC 11, este criterio 
fue señalado por el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 9257-5-2001 “(…) establece el 
criterio de lo devengado al disponer la obligación de asignar a cada ejercicio 
gravable la renta bruta que se establezca deduciendo del importe cobrado o 
por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante el ejercicio 
comercial, los costos correspondientes a tales trabajos. (…), Resulta claro que 
aun con las valorizaciones Nº 7 y todos los documentos referidos al pago del 
importe determinado en ella, hayan sido entregados a la recurrente en el mes 
de enero del ejercicio 1996, dichos ingresos han sido devengados en el mes de 
noviembre de 1995 y por ello, deben ser considerados en la base imponible del 
Impuesto a la renta correspondiente al ejercicio de 1995. (…)”. Asimismo para 
determinar el pago a cuenta del impuesto a la renta debemos señalar lo 
establecido en el inciso b) del artículo 36° del Reglamento de la Ley del 
Impuesto a la Renta el cual señala que en caso de acogerse al inciso b) del 
Artículo 63º de la Ley considerarán como ingresos netos del mes, la suma de 
los importes cobrados y por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra 
durante dicho mes. 
En el caso de obras que requieran la presentación de valorizaciones por la 
empresa constructora o similar, se considerará como importe por cobrar el 
monto que resulte de efectuar una valorización de los trabajos ejecutados en el 
mes correspondiente. En ese sentido debemos entender a la valorización como 
el documento que muestra el avance físicoy económico de la obra en un 
determinado periodo de su ejecución. Es así, que cuando se tienen 
valorizaciones la Sunat ha precisado en su informe Nº184-2013/Sunat “las 
referidas empresas considerarán como ingresos netos del mes, la suma de los 
importe cobrados y por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante 
dicho mes; habiéndose definido como “importe por cobrar” en el caso de obras 
que requieran la presentación de valorizaciones, al monto que resulte de 
efectuar una valorización de los trabajos ejecutados en el mes correspondiente. 
(…),la norma reglamentaria no ha previsto como condición que la valorización 
sea presentada ni, por tanto, aprobada, para determinar el importe por cobrar 
por los trabajos ejecutados en el mes, esto es, los ingresos que servirán de 
base para el cálculo del pago a cuenta del impuesto a la Renta (…)”. 
 
11.- Casuística 
La empresa PIETRO HNOS SAC dedicada a la prestación de servicios de 
construcción constituida 20/11/2014, realiza un contrato para la construcción con el fin 
de prestar servicio de construcción inicia sus actividades el 15.09.2013, se encuentra 
comprendida dentro del “CIIU 4520 Construcción de edificios completos o de 
partes de edificios; obras de ingeniería civil.” 
El contrato es por el total de s/.6 000,000 más IGV. 
Asimismo el directorio al evaluar el aspecto tributario en acuerdo opta por acogerse 
de manera opcional al beneficio tributario según literal a) del artículo 63° de la Ley del 
impuesto a la Renta. 
El contrato que celebra el contratista con el comitente, de acuerdo a NIC 11 es a 
Precio Fijo el mismo que está sujeto a cláusulas de revisión si aumentan los costos en 
este caso “Contrato por ajuste alzado “el cual esta normado en el artículo 1776° 
Código Civil. 
El costo total de la obra asciende a s/.4 235,000, según la cláusula XIII del contrato el 
comitente entregara el 01.10.14 un adelanto por el servicio por el importe de s/ 
300,000 más IGV. 
Los costos presupuestados son como siguen: 
PRESUPUESTOS DE COSTOS 2015 2016 2017 TOTAL 
COSTOS DIRECTOS 
Materiales de construcción 575,000.00 505,000.00 490,000.00 1,570,000.00 
mano de obra 400,000.00 360,000.00 355,000.00 1,115,000.00 
 
COSTOS GENERALES 
Depreciación de maquinarias 225,000.00 184,600.00 110,000.00 519,600.00 
servicio de transporte 105,000.00 99,000.00 60,000.00 264,000.00 
Alquileres de maquina 224,400.00 192,000.00 125,000.00 541,400.00 
 
Costos indirectos 
seguros 35,000.00 35,000.00 35,000.00 105,000.00 
 
TOTAL 1,564,400.00 1,375,600.00 1,175,000.00 4,115,000.00 
 
Las valorizaciones para el periodo 2015 son las siguientes: 
 
FECHA VALOR DE VENTA IGV TOTAL 
31.10.2013 860,558.93 154,900.61 1,015,459.54 
30.11.2013 634,702.31 114,246.42 748,948.72 
31.12.2013 785,759.42 141,436.70 927,196.11 
 
2,281,020.66 410,583.72 2,691,604.37 
 
 
Los costos incurridos son los siguientes: 
 
FECHA VALOR DE VENTA 
31.10.2013 590,200.00 
30.11.2013 435,300.00 
31.12.2013 538,900.00 
 
1,564,400.00 
 
La factura emitida del mes de Noviembre 2015 se cobra en el mes de Diciembre, ya 
que el comitente no obtuvo financiamiento para cubrir sus obligaciones. 
Se solicita: 
Realizar la estimación de ingresos según el grado de realización de acuerdo a NIC 11. 
Calcular los pagos a cuenta del impuesto a la renta y la determinación de la renta 
bruta del ejercicio 2015, aplicando lo dispuesto en el literal a) del artículo 63° de la Ley 
del impuesto a la Renta. 
Determinar la renta bruta contable – tributaria y efectuar el tratamiento contable 
respectivo. 
 
Desarrollo.- 
Procederemos a determinar qué cantidad de ingresos se aplicaran a los costos 
incurridos. De acuerdo al párrafo 25 de la NIC 11 emplearemos el método del 
porcentaje de terminación para lo cual tenemos 3 aplicaciones del método: 
a) la proporción de los costos del contrato incurridos en el trabajo ya realizado hasta la 
fecha, en relación con los costos totales estimados para el contrato; 
b) a inspección de los trabajos ejecutados; o 
c) la proporción física del contrato total ejecutada ya 
Para nuestra aplicación práctica utilizaremos el factor que resulte de los costos 
incurridos sobre los costos totales. 
 
Reconocimiento de los anticipos recibidos. 
 
FECHA GLOSA CUENTA DEBE HABER 
31/10/15 
Por el anticipo 
recibido. 
12 Cuentas por cobrar comerciales 354,000.00 
 121 facturas boletas y otros comprobantes 
 1212 emitidos 
40 Tributos y contraprestaciones y aportes al 54,000.00 
 sistema de pensiones por pagar 
 401 Gobierno central 
 4011 Impuesto General a las Ventas 
 40111 IGV - Cuenta propia 
12 Cuentas por cobrar comerciales 300,000.00 
 122 Anticipo de clientes 
 
 
FECHA GLOSA CUENTA DEBE HABER 
31/10/15 
Por el anticipo 
recibido. 
 
10 Efectivo y equivalente de efectivo 354,000.00 
 104 cuenta corriente en instituciones financieras 
12 Cuentas por cobrar comerciales 354,000.00 
 121 facturas boletas y otros comprobantes 
 1212 emitidas 
 
 
Reconocimiento de los ingresos Octubre – 2015 (aplicación de la NIC 11) 
 
 
 
 
 COSTO INCURRIDO 
 
590,200.00 X 100 = 14.34% 
 COSTO TOTAL 
 
4,115,000.00 
 
 
 
 
 INGRESO TOTAL 
 
 TASA RECONOCIMIENTO DEL INGRESO 
 6,000,000.00 X 14.34% 860,558.93 
 
 
 
 
 
Tratamiento contable (reconocimiento del ingreso y aplicación del anticipo) 
 
 
CUENTA DEBE HABER 
12 Cuentas por cobrar comerciales 897,459.54 
 121 facturas boletas y otros comprobantes 
 1212 emitidos 
12 cuentas por cobrar comnerciales 100,000.00 
 122 Anticipos 
40 Tributos y contraprestaciones y aportes al 136,900.61 
 sistema de pensiones por pagar 
 401 Gobierno central 
 4011 Impuesto General a las Ventas 
 40111 IGV - Cuenta propia 
70 ventas 860,558.93 
 704 prestación de servicios 
 
 a =(860,558.93-100000)*0.18 =136,900.61 
 
 
 CUENTA DEBE HABER 
 
10 Efectivo y equivalente de efectivo 897,459.54 
 104 cuenta corriente en instituciones financieras 
12 Cuentas por cobrar comerciales 897,459.54 
 121 facturas boletas y otros comprobantes 
 1212 emitidas 
 
 
De acuerdo al inciso c) artículo 1 de La Ley del IGV "Los contratos de construcción 
gravan IGV” 
El inciso e) del artículo 4º señala; "El nacimiento de la obligación tributaria del IGV, en 
los contratos de construcción se configura en la fecha en que se emita el comprobante 
de pago de acuerdo a lo que establezca el reglamento o en la fecha de percepción del 
ingreso, sea total o parcial o por valorizaciones periódicas, lo que ocurra primero" 
El numeral 6 artículo 5º del Reglamento de Comprobantes de Pago señala; “La 
oportunidad de entrega de los comprobantes de pago en los contratos de 
construcción será en la fecha de percepción del ingreso, sea total o parcial y por el 
monto efectivamente percibido. 
Por lo tanto en el mes de Octubre se emitirá el comprobante de pago y se pagara IGV 
correspondiente a cada operación (anticipo y reconocimiento del ingreso) 
 
De acuerdo el inciso a) del artículo 36º del Reglamento del Impuesto a la Renta "Los 
pagos a cuenta mensuales para las empresas de construcción que se acojan al 
método señalado en el inciso a) del artículo 63º de la ley considerará los 
ingresos netos los importes cobrados en cada mes por avance de obra” 
Esto quiere decir que calificara como ingresos netos la facturación que se realizó en 
base a la valorización y/o avance de obra calculado de acuerdo a NIC 11 incluyendo el 
anticipo este último se aplicarade manera proporcional a cada valorización , el mismo 
que cumpliendo con el articulo precedente fue percibido" 
 
 
 
Reconocimiento de los ingresos Noviembre – 2015 (aplicación de la NIC 11) 
 
 
 COSTO INCURRIDO 
 
1,025,500.00 X 100 = 24.92% 
 COSTO TOTAL 
 
4,115,000.00 
 
 
 
 
 INGRESO TOTAL 
 
TASA RECONOCIMIENTO DEL INGRESO 
 6,000,000.00 X 24.92% 1,495,261.24 
 
 
 
 
 
 
 RESUMEN. 
 
 
 
 INGRESO TOTAL 
 
1,495,261.24 
 (-) INGRESO MKES DE OCTUBRE -860,558.93 
 
 
634,702.31 
 
 
 
 
 
 
 COSTO TOTAL INCURRIDO 1,025,500.00 
 (-) COSTO OCTUBRE 
 
-590,200.00 
 
 
435,300.00 
 
 
Tratamiento contable (reconocimiento del ingreso y aplicación del anticipo) 
 
CUENTA DEBE HABER 
12 12 Cuentas por cobrar comerciales 809,196.11 
 121 facturas boletas y otros comprobantes 
 1212 emitidos 
12 cuentas por cobrar comnerciales 100,000.00 
 122 Anticipos 
40 Tributos y contraprestaciones y aportes al 123,436.70 
 sistema de pensiones por pagar 
 401 Gobierno central 
 4011 Impuesto General a las Ventas 
 40111 IGV - Cuenta propia 
70 70 ventas 785,759.42 
 704 prestación de servicios 
 a=(785,759.42-100000)*18%=123,436.70 
 
 
* El importe s/534,702.31 se considerara como ingresos neto en el periodo Diciembre 
2015 ya que se cancelo la factura en dicho mes. 
Se declara PDT por el nacimiento de la obligación tributaria en relaciòn al avance de 
obra, más no se emite comprobante ya que de acuerdo al Reglamento de 
Comprobantes de Pago se realiza de acuerdo al importe cobrado por ende en el 
siguiente mes percibe y se emite. 
Solo se considera como ingreso neto para el pago a cuenta de Renta del mes de 
Noviembre el importe de s/100,000 ya que fue percibido o cobrado y corresponde en 
proporciòn al avance de obra , mas no se considera como ingreso neto para el pago a 
cuenta mensual de Noviembre el importe de s/634,702.31 (s/ 634,702.31 - 
100,000.00) según el inciso a) del articulo 36º del Reglamento del Impuesto a la Renta 
, nos señala "Considerara como ingresos netos los importes cobrados en cada mes 
por avance de obra" 
 
 
 
Reconocimiento de los ingresos Diciembre – 2015 (aplicación de la NIC 11) 
 
 
 COSTO INCURRIDO 
 
1,564,400.00 X 100 = 38.02% 
 COSTO TOTAL 
 
4,115,000.00 
 
 
 
 
 INGRESO TOTAL 
 
TASA RECONOCIMIENTO DEL INGRESO 
 6,000,000.00 X 38.02% 2,281,020.66 
 
 
 
 
 
 RESUMEN. 
 
 
 
 INGRESO TOTAL 
 
2,281,020.66 
 (-) INGRESO MES DE OCTUBRE -860,558.93 
 
(-) INGRESO MES DE 
NOVIEMBRE -634,702.31 
 
 
785,759.42 
 
 
 
 
 
 
 COSTO TOTAL INCURRIDO 1,564,400.00 
 (-) COSTO OCTUBRE 
 
-590,200.00 
 (-) COSTO NOVIEMBRE 
 
-435,300.00 
 
 
538,900.00 
 
 
 
 
 
Tratamiento contable (reconocimiento del ingreso y aplicación del anticipo) 
 
 
 
 
CUENTA DEBE HABER 
12 12 Cuentas por cobrar comerciales 809,196.11 
 121 facturas boletas y otros comprobantes 
 1212 emitidos 
12 cuentas por cobrar comnerciales 100,000.00 
 122 Anticipos 
40 Tributos y contraprestaciones y aportes al 123,436.70 
 sistema de pensiones por pagar 
 401 Gobierno central 
 4011 Impuesto General a las Ventas 
 40111 IGV - Cuenta propia 
70 70 ventas 785,759.42 
 704 prestacion de servicios 
 a=(785,759.42-100000)*18%=123,436.70 
 
 
 CUENTA DEBE HABER 
 
12 Cuentas por cobrar comerciales 630,948.72 
 121 facturas boletas y otros comprobantes 
 1212 emitidos 
12 Cuentas por cobrar comerciales 630,948.72 
 121 facturas boletas y otros comprobantes 
 1211 No emitidas 
 
 
 CUENTA DEBE HABER 
 
10 Efectivo y equivalente de efectivo 630,948.72 
 104 cuenta corriente en instituciones financieras 
12 Cuentas por cobrar comerciales 630,948.72 
 121 facturas boletas y otros comprobantes 
 1212 emitidas 
 
 
 CUENTA DEBE HABER 
 
10 Efectivo y equivalente de efectivo 809,196.11 
 104 cuenta corriente en instituciones financieras 
12 Cuentas por cobrar comerciales 809,196.11 
 121 facturas boletas y otros comprobantes 
 1212 emitidas 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Se considera el importe de S/ 534,702.31 ya que se percibio en el mes de diciembre 
segùn articulo 36° del RLIR inciso a) Reglamento del Impuesto a la Renta en la cual se 
señala "Considerara como ingresos netos los importes cobrados en cada mes por 
avance de obra" 
 
 
 RESUMEN. 
 
 
 
 COBRO EFECTUADO NOV-2015 534,702.31 
 COBRO EFECTUADO DIC-2015 785,759.42 
 
 
1,320,461.73 
 
 
 
 COSTO 2015 
 
1,564,400.00 X 100 = 38.02% 
 COSTO TOTAL 
 
4,115,000.00 
 
 
 
 
 
 
 
 
 INGRESO TOTAL 
 
TASA RECONOCIMIENTO DEL INGRESO 
 6,000,000.00 X 38.02% 2,281,020.66 
 
 
 
 
 
DETERMINACION DE LA UTILIDAD BRUTA 
 
 RESUMEN 
 
 
 
 
 
 VENTAS 
 
2,281,020.66 
 COSTO DE VENTAS 
 
-1,564,400.00 
 UTILIDAD BRUTA 
 
716,620.66 
 
 
 
 
 
 
Determinación Tributaria de la Renta Anual 
 
"Para efecto de asignar la renta bruta a cada ejercicio gravable de acuerdo a lo 
previsto en el inciso a) del artículo 63 de la Ley, entiéndase por porcentaje de 
ganancia bruta al resultante de dividir el valor total pactado por cada obra 
menos su costo presupuestado,entre el valor total pactado por dicha obra 
multiplicado por cien (100)." 
 
 GANANCIA BRUTA 
 
 
 
 
 
 
 
Porcentaje de ganancia 
bruta = 
Valor total presupuestado - costo 
presupuestado x 100 
 
 
Valor total presupuestado 
 
 
 
 
 
 
 GANANCIA BRUTA 
 
 
 
 
 
 
 Porcentaje de ganancia bruta = 6000000 - (1564400+2550600) x 100 
 
 
6,000,000.00 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Porcentaje de ganancia bruta = 31.4167 
 
 
 
 
 
 
 
 
DETERMINACION DE LA RENTA BRUTA 
 
 
 
Ingreos cobrados 2015 % Ganancia bruta Renta bruta 
 
 
2,281,020.66 31.4167 716,620.66 
 
 
 
Aplicación de la NIC 12 (Diferencia Temporal) 
 
 
RENTA BRUTA 
 
 
BASE CONTABLE BASE TRIBUTARIA DIFERENCIA 
 
 
 
 
 
681400 716,620.66 -35,220.66 
 
 
 
 
 Se determina adiciòn por motivo la Renta Tributaria es mayor a la Renta Contable por 
lo tanto la diferencia temporal se configura la cual el siguiente ejercicio se revertira 
recuperando el activo diferido por impuesto a la renta . 
 
DESCRIPCION CONTABLE TRIBUTARIO DIFERENCIA 
RESULTADO CONTABLE 681,400.00 681,400.00 0.00 
(+)ADICION 35,220.66 35,220.66 
RENTA NETA 681,400.00 716,620.66 35,220.66 
 
IMPUESTO A LA RENTA (28%) 190,792.00 200,653.78 9,861.78 
 
 
 
 
 
 
CTA 
88 
CTA 
40 
CTA 
37 
 
Tratamiento contable a efectuar (aplicación de la NIC 12) 
CUENTA DEBE HABER 
 
88 Impuesta a la renta 200,653.78 
 881 impuesta a la renta - corriente 
40 tributos y contraprestaciones 200,653.78 
 401 gobierno central 
 40171 impuesto a la renta 
 
 
 CUENTA DEBE HABER 
 
37 Activo diferido 9,861.78 
 371 Impuesto a la renta diferido 
40 tributos y contraprestaciones 9,861.78 
 401 gobiernocentral 
 40171 impuesto a la renta - diferido 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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