Normatividad-aplicable-al-dictamen-de-estados-financieros-en-un-contexto-internacional

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TESIS PROFESIONAL
QUE PARA OBTENER EL TÍTULO DE:
LICENCIADO EN CONTADURÍA
PRESENTA:
PATRICIA CONTRERAS AHUMADA
NORMATIVIDAD APLICABLE AL DICTAMEN DE ESTADOS
FINANCIEROS EN UN CONTEXTO INTERNACIONAL
FACULTAD DE CONTADURÍA Y ADMINISTRACIÓN
UNIVERSIDAD NACIONAL AUT NOMA DE MÉXICOÓ
MEXICO, D. F. 2010
ASESOR:
MTRA. Y L.C. MARÍA DE LOURDES DOMÍNGUEZ MORAN
 
UNAM – Dirección General de Bibliotecas 
Tesis Digitales 
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1 
AGRADEZCO: 
 
A LA U.N.A.M. 
Por tener el orgullo 
de pertenecer a ella. 
 
A LA F.C.A. 
Porque en sus aulas me formé 
 para ser una buena profesionista. 
 
A TODOS MIS PROFESORES 
Por todos sus 
conocimientos transmitidos. 
 
MI ASESORA 
Por su guía y apoyo para 
la elaboración de este trabajo. 
 
 
 
 
 
 
 
2 
 
A DIOS 
Por todas sus bendiciones. 
A MI PAPA 
Por ser mí guía y darme todo 
 su cariño, consejos y apoyo. 
A MI MAMA SUSANA
†
 
Porque desde donde está 
siempre me cuida y protege. 
A MI MAMA CARMEN 
†
 
Por todo su amor y cuidados. 
A MIS HERMANAS 
 ADRIS, CARMEN Y SUSY 
 Porque siempre me 
 ayudan y apoyan. 
A MI ROB 
Por apoyarme y estar 
conmigo en todo momento. 
A MI COPO DE NIEVE 
 Porque la amo con todo mí 
 corazón y acompañarme en 
 la elaboración de este trabajo. 
 
3 
 
NORMATIVIDAD APLICABLE AL DICTAMEN ESTADOS 
FINANCIEROS EN UN CONTEXTO INTERNACIONAL 
 
 
 
4 
T a b l a d e C o n t e n i d o 
 
INTRODUCCIÓN .................................................................................................... 7 
RESUMEN .............................................................................................................. 9 
SIGLAS ................................................................................................................. 11 
I. METODOLOGÍA APLICADA PARA EL DESARROLLO DE LA 
INVESTIGACIÓN .................................................................................................. 12 
A. Selección y delimitación del tema. ........................................................................................ 12 
B. Marco Teórico Histórico ......................................................................................................... 12 
C. Estado de la cuestión. ............................................................................................................ 19 
D. Problematización. .................................................................................................................... 21 
E. Planteamiento de problemas detectados. ............................................................................ 21 
F. Justificación del problema. .................................................................................................... 22 
G. Objetivos. ................................................................................................................................. 22 
Generales. ..................................................................................................................................... 22 
Específicos. ................................................................................................................................... 23 
H. Hipótesis. ................................................................................................................................. 23 
Principal. ........................................................................................................................................ 23 
Secundaria. ................................................................................................................................... 24 
I. Metodología de investigación. ............................................................................................... 24 
J. Fuentes de información. ......................................................................................................... 25 
K. Líneas de investigación derivadas para futuras investigaciones ...................................... 26 
CAPÍTULO 1 ......................................................................................................... 27 
El dictamen ...................................................................................................................................... 27 
1.1 Concepto ................................................................................................................................. 27 
1.2 Objetivos.................................................................................................................................. 29 
1.3 Importancia. ............................................................................................................................. 30 
1.4 Aspectos generales. ................................................................................................................ 30 
 
5 
1.5 Modelo de dictamen. ............................................................................................................... 31 
1.6 Tipos de opinión en el dictamen de estados financieros. ....................................................... 35 
1.7 Otros pronunciamientos relativos al dictamen. ....................................................................... 47 
Mención de de un asunto importante en el dictamen. .................................................................. 47 
CAPÍTULO 2. ........................................................................................................ 64 
Normatividad internacional. ........................................................................................................... 64 
2.1 Norma internacional de auditoría 700. El dictamen del auditor independiente sobre un juego 
completo de estados financieros de propósito general. ................................................................ 66 
2.2 Norma internacional de auditoría 705. Modificaciones a la opinión en el informe del auditor 
independiente. ............................................................................................................................... 72 
2.3 Norma internacional de auditoría 706. Párrafos de énfasis en el asunto y párrafos de otros 
asuntos en el informe en el informe del auditor independiente. ................................................... 81 
CAPÍTULO 3 ......................................................................................................... 85 
Comparación entre norma internacional y nacional ................................................................... 85 
Cuadro comparativo: Elementos de la estructura del dictamen ................................................... 85 
CAPÍTULO 4. ........................................................................................................ 96 
Normas contables y fiscales que regulan el dictamen ............................................................... 96 
4.1 Normas de información financiera (N.I.F.). ...........................................................................96 
4.2 Normas y procedimientos de auditoría. .............................................................................. 104 
Técnicas de auditoría. ................................................................................................................. 106 
4.3 Código Fiscal de la Federación y su Reglamento. ............................................................... 110 
CAPÍTULO 5 ....................................................................................................... 121 
Análisis de las percepciones derivadas del “Decreto por el que se otorgan facilidades 
administrativas en materia de simplificación tributaria”. ......................................................... 121 
Antecedentes............................................................................................................................... 121 
Sondeo de opinión ...................................................................................................................... 123 
Codificación de las preguntas abiertas. ...................................................................................... 124 
Instrumento de recolección de datos .......................................................................................... 125 
CUESTIONARIO ................................................................................................. 125 
Análisis de resultados ................................................................................................................. 126 
ANEXOS ............................................................................................................. 131 
Anexo A. Norma Internacional de Formación ............................................................................ 131 
Anexo B. Instituto Mexicano de Contadores Públicos. ............................................................. 150 
Historia. ....................................................................................................................................... 150 
 
6 
Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoría.................................................................. 152 
Anexo C. Consideraciones respecto al Código de ética profesional. ..................................... 155 
Anexo D. Reseña de la Federación Internacional de Contadores, I.F.A.C. ............................. 166 
Anexo E. Comunicado de Adopción de las ISA (CONPA) ........................................................ 168 
CONCLUSIONES. .............................................................................................. 171 
BIBLIOGRAFÍA. ................................................................................................. 174 
ARTÍCULOS DE REVISTAS ............................................................................... 175 
SITIOS DE INTERNET INSTITUCIONALES: ..................................................... 175 
 
 
 
 
 
 
 
7 
 
 
I n t r o d u c c i ó n . 
Históricamente, la auditoría de estados financieros ha experimentado transformaciones 
vinculadas con un proceso de evolución permanente. En la actualidad, la profesión 
contable en general y la auditoría en particular, están inmersas en un proceso de 
convergencia con la normatividad internacional. Se trata de un acuerdo a nivel gremial 
que se está consolidando en distintas latitudes y que trae consigo modificaciones 
normativas trascendentales. Dichas modificaciones normativas requieren ser difundidas 
claramente entre los profesionales de la Contaduría para que puedan seguir brindando 
satisfactoriamente sus servicios a la sociedad. 
Los cambios normativos en contabilidad y auditoría se han avalado por los organismos 
profesionales locales y es una clara tendencia la internacionalización de sus contenidos. 
Centrándonos en la auditoría, se identifica la imperiosa necesidad de que las 
modificaciones, adaptaciones y adopciones a la normatividad específica sean difundidas 
de forma tal que se favorezca su comprensión para minimizar el riesgo de que los 
Licenciados en Contaduría y Contadores Públicos actúen al margen de la norma. De esta 
manera surgió la inquietud de analizar una parte de los cambios normativos ante el 
proceso de convergencia: la relativa al dictamen de estados financieros. 
Así las cosas, la presente investigación contiene el estudio de la normatividad aplicable al 
dictamen de de estados financieros, desarrollándolo en cinco capítulos y cinco anexos, y 
se siguió una metodología de trabajo la cual consistió en lo siguiente: 
La selección y delimitación del tema, el cual se refiere a un asunto relevante para el 
ejercicio de la disciplina, que sea de interés, y que cumpliera con la característica de 
desarrollo de investigación, delimitándolo histórica y conceptualmente con el fin de poder 
desarrollarlo. 
Una vez que se seleccionó el tema y se logró delimitarlo, se buscó en diferentes fuentes 
información al respecto, para así conocer el estado de la cuestión, es decir que hay 
escrito, estudiado e investigado respecto al tema, y así lograr un panorama amplio del 
terreno en el que se esta buscando. 
 
8 
Se elaboraron una serie de cuestionamientos críticos sobre el tema de investigación, y se 
plantearon problemas que requieren ser analizados y tal vez resueltos a través de 
investigaciones, y fue de esta forma en la que se desarrollo el planteamiento del 
problema, el cual da la pauta para que surja una hipótesis, es decir idea principal de este 
trabajo, misma que se pretende comprobar y así dar cumplimiento al logro de los objetivos 
planteados. 
La forma en la que se abordara y desarrollara esta investigación, es decir el marco 
teórico, es describiendo, analizando y criticando el objeto de estudio (el tema 
seleccionado), y así introducir el tema a una discusión académica, mediante una serie de 
pasos y fuentes de consulta. 
 
9 
 
R e s u m e n 
En forma breve, se describe a continuación el contenido de la presente investigación: 
En el capítulo 1 se presenta el estudio del dictamen del auditor basado en el boletín 4010 
¨Dictamen del auditor¨ de las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas en nuestro 
país. Se explica el objetivo e importancia de dictaminar la información financiera, los 
elementos del dictamen y su estructura, así como las circunstancias por las que debe de 
emitirse un determinado tipo de opinión, y en qué se basan éstas. 
En el capitulo 2, se desarrollan los elementos, importancia y estructura del dictamen 
elaborado de acuerdo a Normas Internacionales de Auditoría, específicamente las N.I.A. 
560, 570, 700, 705,706 y 7010, porque son las que van a converger al boletín 4010 de 
las normas de nuestro país. 
El capitulo 3 presenta una comparación vigente entre la normatividad mexicana y las 
normas de información financiera internacionales, ya que considero importante enfatizar 
los elementos de cambio que hay entre una y la otra. 
En el capítulo 4 se condensa la normatividad contable y marco legal vigentes que regulan 
la elaboración y presentación del dictamen. 
El capítulo 5 resume los resultados de una investigación de campo sobre las 
percepciones de los auditores con motivo del “Decreto por el que se otorgan facilidades 
administrativas en materia de simplificación tributaria” publicado el pasado 30 de junio del 
2010. Cabe señalar que originalmente no se tenía contemplado en el proyecto de 
investigación pero que se decidió abordar en razón de que: (1) se vincula al tema principal 
de la investigación, (2) se publicó mientras se desarrollaba la fase de investigación y (3) 
era la oportunidad de contribuir objetivamente al análisis de las percepciones de los 
auditores directamente afectados por la disposición legal. 
El anexo A trata de la Norma Internacional de Formación abordándola de forma general y 
explicando su propósito y alcance. 
En el anexo B se hace una remembranza de el origen y antecedentesde las Normas y 
Procedimientos de Auditoría, mediante una síntesis cronológica de cómo surgen por 
 
10 
medio del Instituto Mexicano de Contadores Públicos y de la Comisión de Normas y 
Procedimientos de Auditoría. 
EL anexo C está dedicado al Código de Ética Profesional, ya que es la guía moral para 
actuar ante la sociedad con profesionalismo, cuidado, responsabilidad y respeto, y de 
esta manera dignificar nuestra profesión. En este capítulo se compara el Código de Ética 
del I.M.C.P. con el código de ética profesional del I.F.A.C. ya que es el organismo que 
sirve como modelo de todos los códigos de ética de todos los países. 
El anexo D es una reseña sobre el I.F.A.C., la organización mundial que regula la 
profesión contable y con la que debemos estar de la mano ya que es la que marca los 
parámetros y lineamientos a seguir en nuestra profesión a nivel global. 
En el anexo E es un comunicado que emite el Instituto Mexicano de Contadores Públicos 
en el cual informa a sus miembros de la de publicación de boletines respecto a las normas 
de auditoría que tienden a homologarse con los pronunciamientos normativos de nuestro 
país, y ratificando el compromiso que tiene el con para continuar emitiendo boletines 
respecto a este tema. 
Como se puede apreciar se han sufrido de manera acelerada cambios en la normatividad 
para la presentación del dictamen de estados financieros, es por eso que consideré 
hacer mi trabajo de tesis sobre estos cambios que están sucediendo en nuestra 
profesión, debido a que es importante para el continúo funcionamiento de la sociedad y el 
entorno que son factores importantes en la situación económica de las empresas y en el 
desarrollo de nuestra profesión. 
 
11 
S i g l a s . 
C.E.N.- Comité Ejecutivo Nacional. 
C.F.F.- Código Fiscal de la Federación. 
C.I.N.I.F.- Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información 
Financiera. 
C.N.V.- Comisión Nacional de Valores. 
C.P.- Contador Público. 
D.O.F.- Diario Oficial de la Federación. 
I.A.C.P.A.- Instituto Estadounidense de Contadores Públicos Certificados. 
I.F.A.C. - International Federation of Accountants (Federación Internacional de 
Contadores). 
I.M.C.P.- Instituto Mexicano de Contadores Públicos. 
IAASB.- Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento 
N.I.A.- Normas Internacionales de Auditoría. 
N.I.F.- Normas de Información Financiera. 
P.C.G.A.- Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. 
R.C.F.F.- Reglamento de Código Fiscal de la Federación. 
R.F.C.- Registro Federal de Contribuyentes. 
I.S.A. - International Standars on Auditing (Estándares Internacionales de Auditoría). 
I.E.S. – International Education Standard (Norma Internacional de Formación). 
S.A.S. - Statement on Auditing Standards (Declaración sobre Normas de Auditoría). 
S.A.T.- Servicio de Administración Tributaria. 
S.E.P.- Secretaría de Educación Pública. 
 
12 
I . M e t o d o l o g í a a p l i c a d a p a r a e l 
d e s a r r o l l o d e l a I n v e s t i g a c i ó n 
 
A. Selección y delimitación del tema. 
 
La selección del tema de este trabajo de tesis, fue el resultado de pensar en las 
adecuaciones e incorporación de normas contables, legales y de auditoría que se han 
venido dando en nuestra profesión, por lo que surge la necesidad de estar 
constantemente actualizado. 
Los cambios que van surgiendo en la Contaduría afectan a todas sus áreas. Este trabajo 
se limita a analizar, comprender e integrar, específicamente las normas nacionales e 
internacionales que afectan y afectarán el tópico del dictamen de estados financieros. 
Y con un espíritu de contribuir a la construcción del conocimiento en la materia, se decidió 
hacer una investigación de campo sobre las percepciones de los Contadores Públicos 
respecto a la no obligatoriedad de dictaminar para efectos fiscales, derivado de la 
publicación del “decreto por el que se otorgan facilidades administrativas en materia de 
simplificación tributaria"1. 
Cabe mencionar que los cambios, modificaciones y/o adecuaciones a las normas 
desarrolladas en este trabajo son a noviembre 2010. 
 
B. Marco Teórico Histórico 
 
Según Arturo Elizondo López, la Contaduría Pública tiene dos objetivos principales, el de 
obtener información financiera a través de la contabilidad; y el de comprobar la 
confiabilidad de dicha información por medio de la auditoría.2 
 
1
 México, Diario Oficial de la Federación, 30 de junio del 2010. 
2
 Arturo Elizondo López, Proceso Contable I, México, D.F., Ecafsa, Thomson Learning, 2ª ed., 1993, p.p. 13-
14. 
 
13 
Desde sus inicios la contabilidad ha sido una fuente de información básica para la toma 
de decisiones, ya que los estados financieros que se obtienen en base a las operaciones 
financieras que realiza un ente económico, reflejan la situación en la que se encuentra. 
Para fortalecer el grado de confiabilidad en la información financiera, surge la necesidad 
de contar con una opinión profesional independiente plasmada en el dictamen o informe. 
Antecedentes: Desarrollo y evolución de la auditoría 
Si bien los historiadores no coinciden en la época precisa en que nació la auditoría, 
actividades ancestrales de verificación fueron ubicadas en China, Egipto y Grecia. Es un 
hecho que la auditoría fue practicada desde tiempos remotos como una forma de 
fiscalización al servicio de los gobernantes. La evolución de la auditoría del campo 
gubernamental al privado se dio en los años de 1750 a 1850 como consecuencia de la 
expansión empresarial identificada con la Revolución Industrial. Es precisamente de este 
periodo histórico que data la concepción “moderna” de la auditoría, tal y como nosotros la 
podemos entender. Al inicio de esta fase histórica, con negocios relativamente pequeños, 
la misión del auditor era detectar fraudes. Conforme creció el número de empresas y se 
incrementaron súbitamente sus operaciones, la separación entre capital y administración 
se hizo más evidente y fue indispensable reforzar la vigilancia. Una doble utilidad tuvo el 
trabajo de los auditores: monitorear las actividades de los administradores y examinar la 
confiabilidad de los reportes financieros que éstos presentaban. Como se puede observar, 
además de estar encargado de la detección de malos manejos, al auditor le fue 
encomendada una nueva tarea fundamental: verificar y certificar la información de las 
empresas. 
El liderazgo en el desarrollo industrial del Reino Unido estuvo de la mano de la evolución 
formal de la Contaduría Pública en general y de la auditoría en particular. Escocia fue 
cuna de las primeras agrupaciones de contadores y es en Inglaterra, en el año de 1862, 
cuando la Ley Británica de Sociedades Anónimas reconoce a la auditoría como profesión. 
Es de resaltar el inicio de la estandarización de normas y procedimientos que, promovida 
por las agrupaciones profesionales, comenzó a erigirse como una caracteriza de la 
profesión de los auditores. 
 
 
14 
Antes de 1900 la auditoría se desarrollo de manera intensiva en Europa principalmente en 
Inglaterra, Francia e Italia. Es innegable la aportación de Inglaterra al desarrollo de la 
profesión, de hecho fue en esas tierras donde se empieza a utilizar el término auditor 
durante el reinado de Eduardo I, refiriéndose a quien practicaba de modo independiente la 
verificación de los registros patrimoniales de las haciendas para observar su exactitud. 
Etimológicamente proviene del latín audîto-óris. En inglés el verbo to audit significa 
verificar, inspeccionar y también posee la aceptación de intervención y ajuste de cuentas, 
mientras en español su significado de refiere a quien tiene la virtud de oír. 
Años más tarde la auditoría fue llevada a los Estados Unidos de Norte América para 
prestar asesoría a los accionistas británicos, y es en estanación donde mayores avances 
ha adquirido la auditoría hasta la época actual. De hecho, es el 1887 cuando nace la 
American Association of Public Accountants, primera asociación de Contadores Públicos 
en el continente y antecesor del actual American Institute of Certified Public Accountants 
(AICPA). El objetivo primordial de la auditoría en América va transformándose de los años 
veintes a cuarentas de la detección de fraudes a cerciorarse de la condición financiera 
actual de las empresas. 
La evolución de la auditoría también se manifestó en la metodología para su realización. 
Alrededor de 1939, debido al incremento en el número de transacciones de las empresas 
y la dispersión geográfica de las mismas, dos características actuales de la auditoría se 
cimentaron: el muestreo y la concepción de “importancia relativa”. Ya no se examinaría 
cada transacción de las empresas, los auditores equilibrarían el uso de estadística en 
proporción directa a la confiabilidad derivada de una evaluación adecuada de los 
controles internos. La lógica detrás de este enfoque es que un sistema confiable generará 
información que también lo sea. 
A mediados de los años ochenta, se incorporó a la jerga de los auditores la concepción de 
la auditoría basada en riesgos, es decir, un enfoque donde el auditor centra sus esfuerzos 
en las áreas con mayores probabilidades de presentar errores. Los auditores debían 
entender perfectamente el entorno del negocio del cliente (organización, personal clave, 
políticas internas, actividad económica, etcétera) para lo cual fue indispensable utilizar 
fuentes de evidencia tanto internas como externas que respaldaran la información 
financiera sujeta a examen. 
 
15 
En los años noventas, dado el grado de experiencia adquirido, los servicios 
proporcionados por los auditores se diversificaron al incluir la consultoría empresarial. 
Alrededor del año 2000, para algunas firmas internacionales de Contadores Públicos, los 
ingresos de esta actividad superaron los derivados de la realización de auditorías. 
A fin del siglo pasado, escándalos financieros de repercusiones globales como los de 
Enron y WorldCom provocaron que la opinión pública cuestionara la calidad de las 
auditorías. El colapso de esas y otras grandes corporaciones se constituyó en un 
antecedente fundamental de la crisis de credibilidad en el trabajo de los auditores. Sin 
embargo, durante los primeros años del siglo XXI, organismos internacionales, gobiernos, 
mercados financieros y la profesión organizada hicieron frente a las críticas estableciendo 
medidas estrictas de control de calidad de forma que se reivindicara la credibilidad en las 
auditorías. 
La auditoría de estados financieros como actividad profesional exclusiva del 
Licenciado en Contaduría o Contador Público 
El concepto auditoría en su acepción más clara implica el examen profesional 
independiente que realiza el auditor de las operaciones de una entidad, con el objetivo de 
emitir una opinión la situación de éstas. 
“La auditoría se erige como un campo de estudio multidisciplinario, en donde prima la 
idoneidad de los conocimientos sobre los diferentes objetos de estudio; sin embargo, la 
competencia de brindar fe pública es privativa de los Contadores Públicos; por tal motivo 
se reconoce la necesidad de que el profesional que se desempeñe en el ejercicio de la 
auditoría se capacite en otros saberes científicos y técnicos que le brinden herramientas 
suficientes para suplir los requerimientos de la sociedad y de las organizaciones.¨3 
La auditoría de información financiera es una actividad exclusiva de la Contaduría, por lo 
que, en este sentido, las características que conformen el perfil del profesional que la 
realice son trascendentales. 
Las auditorías pueden ser de de control interno, financieras, operativas, de seguridad 
social, etc., dependiendo del de trabajo solicitado por la persona que contrata este 
 
3
 Omar de Jesús Montilla Galvis, et al., ¨El deber ser de la auditoría¨, Estudios Gerenciales, número 98, 
marzo 2006, p.p. 90-92. 
 
16 
servicio, pero independientemente del tipo de auditoría que se realice, todas tienen un 
objetivo en común: emitir un dictamen o informe. 
La profesionalización de la auditoría permite que la sociedad, pueda depositar confianza 
en la información financiera presentada, por medio de los estados financieros y avalados 
por el Contador Público, otorgando éste su fe pública, la cual deberá brindar con los 
conocimientos necesarios y los resultados obtenidos en su trabajo de auditoría. Otro 
factor importante de la auditoría, es el de brindar a la organización auditada diversas 
recomendaciones para el mejoramiento del control interno y la optimización o 
implementación de algunos procedimientos, debido a que para toda entidad sus objetivos 
primordiales son el de mejoramiento continuo, y la posición y permanencia en le mercado, 
y es por estas razones que la auditoría tiene un papel fundamental en nuestra sociedad. 
El auditor, basado en sus conocimientos y experiencia, debe de conjugar todos los 
elementos de la organización dejando evidencia suficiente y competente en sus papeles 
de trabajo, debido a que su trabajo trasciende en la toma de decisiones de la 
organización. 
Y para lograr un trabajo eficiente, el auditor debe entablar una excelente comunicación 
con la dirección de la organización, sin descuidar su independencia mental e 
imparcialidad, ya que de hacerlo puede verse mermado su profesionalismo y su trabajo 
perdería el objetivo principal que es el de confiabilidad. 
Como vemos, el campo de actuación de la auditoría es amplio ya que puede ejercer en el 
sector público o al privado, pero sin importar a cual pertenezca, él debe de ser en todo 
momento ejemplo de honestidad y profesionalismo. 
Considero que la persona que pretende dedicarse a esta hermosa área de la profesión 
debe cubrir todas esta características ya que el papel va a desarrollar tiene un alto grado 
de responsabilidad con la sociedad puesto que le da toda credibilidad y confianza a su 
trabajo. 
 
17 
El auditor profesional 
En este orden de ideas, quiero destacar que tradicionalmente se ha difundido que la 
persona que la realice debe de tener un título profesional legalmente expedido y 
reconocido, contar con un espíritu de justicia, ética profesional y vocación de servicio, ya 
que el papel que juega en la sociedad es muy importante debido a que su trabajo 
trasciende a varios sectores sociales y económicos. El auditor debe ser una persona con 
conocimientos, experiencia y ser independiente a lo que va a realizar, es decir tener 
independencia de criterio. Asimismo se han destacado las cualidades que debe de reunir 
un auditor, es que sea meticuloso, ordenado, organizado, observador, tener facilidad para 
tratar con personal, habilidad de comunicación oral y escrita, ser estudiosos y dedicado a 
su trabajo. 
Incluso, hace algunos años se destacaba el siguiente perfil del auditor: 
 Tener su título profesional. 
 Conocimiento de normas legales y profesionales. 
 Capacidad técnica. 
 Independencia de criterio. 
 Amplitud de criterio, es decir, si bien es cierto que hay que apegarse a la 
normatividad y a la leyes establecidas, el auditor puede tener una holgura basada 
en su experiencia y conocimientos para cierto tipo de situaciones que pudiesen 
presentarse en el desarrollo de su trabajo, y no tomar decisiones extremas sin 
antes buscar posibles soluciones, a éstas que tal vez de simple vista pudieran 
parecer no tener ningún tipo de alternativa para su solución. 
 Capacidad de planeación y administración. 
 Espíritu docente. 
En nuestros días, la mundialización ha incidido decisivamente en la conformación de 
un perfil específico del profesional de la Contaduría Pública que se dedique a prestar 
el servicio de auditoría de estadosfinancieros, muestra de ello es que desde el 2003, 
la Federación Internacional de Contadores (IFAC por sus siglas en inglés) emitió los 
 
18 
denominados “Pronunciamientos Internacionales de Formación”4 , que “establecen los 
estándares de referencia con los cuales se espera que los organismos miembros de 
IFAC cumplan en la formación y el desarrollo continuo de los contadores 
profesionales. Las instituciones de educación superior (IES) establecen los elementos 
esenciales del contenido y proceso de formación y desarrollo a un nivel tal que se 
pueda obtener el reconocimiento, la aceptación y la implementación a nivel 
internacional. ”5 Es decir, se considera que establecen una “buena práctica” respecto a 
la formación de los profesionales de la Contaduría Pública. 
Sólo para establecer que el perfil del auditor se ha modificado con el paso de los años 
y acontecimientos, destaco que el mismo IFAC emitió un pronunciamiento 
denominado “Requisitos de competencia que deben reunir los auditores profesionales” 
donde se detallan lo que debe cumplir un “auditor profesional” en consideración de 
que una norma es necesaria no solamente porque el desempeño profesional en esta 
área requiere del conocimiento y de las habilidades de un especialista, sino también 
por la confianza que el público y otras terceras partes depositan en una auditoría de 
información financiera histórica. Se destacan en ella los siguientes rubros: 
 contenidos temáticos 
 habilidades profesionales 
 valores, ética y actitudes 
 experiencia práctica 
 desarrollo profesional continuo 
Dada la especificidad en las características, habilidades y conocimientos que esta 
comisión internacional considera relevantes para nombrar a alguien “auditor profesional”, 
se incluye el texto íntegro como anexo A. Sin embargo, para efectos de resaltar la 
importancia del contenido de la norma de formación y su vinculación con el tema 
 
4
 La denominación original es “International Education Standars” y la denominación “Pronunciamientos 
Internacionales de Formación” corresponde a la traducción oficial al español hecha por el Banco Mundial. En 
otras versiones al español, como la difundida por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos se utiliza la 
denominación de “Normas de Internacionales de Formación” que, para los efectos de este trabajo, deben 
considerarse sinónimos. 
5
 Consejo de Normas Internacionales de Formación en Contaduría, Manual de los Pronunciamientos 
Internacionales de Formación, Federación Internacional de Contadores, 2008, pág. 6. 92 pp. 
 
19 
desarrollado en esta investigación, hago expresa referencia a que el comprender y aplicar 
las normas profesionales propias de la auditoría y mantenerse actualizado son 
requerimientos fundamentales para ser considerado “Auditor profesional” 
 
C. Estado de la cuestión. 
 
Las adecuaciones y/o modificaciones a la normatividad que le compete al tema de este 
trabajo son estudiadas, analizadas, discutidas y publicadas cada una de acuerdo a su 
órgano regulador: 
A Normas de auditoría mexicanas por la Comisión de Normas y Procedimientos de 
Auditoría del I.M.C.P. Son obligatorias para todos los profesionales de la auditoría 
en México y, al momento de la conclusión de este trabajo de investigación, se 
encuentra vigente la edición XXXIII con 38 boletines de carácter normativo 
divididos en cuatro series: 1000, 2000, 3000 y 4000. 
B Normas internacionales de auditoría por el Consejo de Normas Internacionales de 
Auditoría y Aseguramiento (IAASB, siglas en inglés) del IFAC que sirve al interés 
público al: 
 •establecer, de manera independiente y bajo su propia autoridad, normas de 
elevada calidad sobre auditoría, revisión, otros encargos de aseguramiento, 
control de calidad y servicios relacionados, y 
 •facilitar la convergencia de normas nacionales e internacionales. 
C Normas de información financiera, por el C.I.N.I.F. 
Para facilitar el estudio y aplicación de las diferentes NIF, éstas se clasifican en las 
siguientes series: 
 Serie NIF A Marco Conceptual. 
 Serie NIF B Normas aplicables a los estados financieros en su conjunto. 
 
20 
 Serie N.I.F. C Normas aplicables a conceptos específicos de los estados 
financieros. 
 Serie N.I.F. D Normas aplicables a problemas de determinación de resultados. 
 Serie N.I.F. E Normas aplicables a las actividades especializadas de distintos 
sectores. 
La última edición de las N.I.F. incluye un índice de la normatividad en vigor en el que 
se enumeran las Normas de Información Financiera (incluyendo boletines, circulares, 
I.N.I.F. y O.N.I.F.) que son aplicables para ejercicios que se inicien el 1º de enero de 
2010, indicando adicionalmente la fecha a partir de la cual ésta se encuentra en vigor 
D Código Fiscal y su reglamento, por el Congreso de la Unión de los Estados Unidos 
Mexicanos. 
E Resoluciones que establecen disposiciones de carácter general (miscelánea 
fiscal). 
F Código de ética profesional, por el Comité Ejecutivo Nacional (C.E.N.) y la 
Comisión de Ética Profesional, ambos pertenecientes al I.M.C.P. 
La última actualización de su contenido se originó con el fin de homologarlo al Código 
de Ética del I.F.A.C. en atención al compromiso de convergencia que asumió el propio 
I.M.C.P. 
Incluye 12 postulados y 74 artículos de los cuáles los artículos 2.26 al 2.29 se dedican 
al Contador Público como auditor externo. 
G Código de ética profesional internacional, por el Consejo de Normas 
Internacionales de Ética para Contadores (I.E.S.B.A., siglas en inglés) del I.F.A.C., 
emite normas y guías éticas para ser aplicadas por los contadores profesionales. 
Alienta a los organismos y miembros a adoptar elevados estándares de ética para 
sus miembros y fomenta las buenas prácticas éticas a nivel global. I.E.S.B.A. 
también fomenta el debate internacional sobre las cuestiones éticas que afrontan 
los contadores. 
 
 
21 
Cada uno de estos organismos se organiza conforme a sus estatutos para la emisión y/o 
modificación de normatividades mediante la formación de comisiones especiales 
integradas por expertos. 
Si bien no existe una periodicidad definida para la emisión y/o modificación de 
normatividades, éstas son constantes y responden a la evolución del entorno de la 
profesión y/o disposiciones legales que la afectan. 
La coexistencia y eventual convergencia de las normatividades profesionales de 
contabilidad y auditoría complican el esquema de entendimiento de las mismas y, en 
ocasiones, se confrontan con el escenario tradicional en el que fueron preparados quienes 
están ejerciendo la auditoría actualmente en nuestro país. 
D. Problematización. 
¿Qué normatividad profesional relativa al dictamen de estados financieros deberá conocer 
el auditor ante el actual escenario de convergencia con normas internacionales? 
¿Cuáles son las percepciones de los profesionales en la Contaduría Pública dedicados a 
la auditoría de estados financieros respecto a la emisión del “Decreto por el que se 
otorgan facilidades administrativas en materia de simplificación tributaria? 
 
E. Planteamiento de problemas detectados. 
 
La evolución que han tenido las normas contables, fiscales y de auditoría en nuestro país, 
implica un reto para el Contador Público, ya que debe de conocer de manera oportuna la 
incorporación o adecuaciones de tales disposiciones. Con el trabajo que a continuación se 
desarrolla, se pretende dar a conocer tres aspectos: 
1. Los requisitos normativos y marco legal que deben considerarse para la 
elaboración y presentación del dictamen, y 
2. Destacar los efectos del proceso de globalización que han tenido en la 
normatividad mexicana con normatividad internacional. 
3. Como complemento, hacer una aproximación a las percepciones de los auditores 
profesionales respecto al Decreto por el que se otorgan facilidadesadministrativas 
en materia de simplificación tributaria. 
 
 
 
 
 
22 
F. Justificación del problema. 
 
Como lo establece el Consejo de Normas Internacionales de Formación en Contaduría del 
IFAC, “la profesión contable ejerce un papel importante en todas las sociedades. A 
medida que las economías del mundo se mueven hacia la globalización de economías de 
mercado globales y las inversiones y operaciones comerciales entre países son cada vez 
mayores, los contadores necesitan tener una perspectiva global para comprender el 
contexto en el cual los negocios y las empresas funcionan”6.Es precisamente la 
perspectiva global la que se intensifica con la eventual implementación de normatividades 
válidas internacionalmente y los auditores de estados financieros no escapan al 
fenómeno. 
El presente trabajo cubre la necesidad de presentar de forma simplificada una fracción de 
la normatividad que sustituirá la vigente con la peculiaridad de partir precisamente del 
terreno conocido: nuestras normas de auditoría emitidas por el IMCP. 
Así las cosas, considero que la importancia que tiene el desarrollo de este trabajo, es la 
de presentar las modificaciones en la normatividad aplicable al dictamen de estados 
financieros, respecto a todas las normas contables, legales y fiscales que intervienen e 
intervendrán para la elaboración de éste. 
Se pretende que la aportación de este trabajo sea facilitar la comprensión de los cambios 
en la normatividad que interviene en el dictamen de estados financieros, y es importante 
porque ya que se han dado de manera vertiginosa, como ejemplo claro y reciente 
tenemos es el decreto publicado en el diario oficial de la federación el pasado 30 de junio 
por el que se otorgan facilidades administrativas en materia de simplificación tributaria, y 
que también se aborda en este trabajo. 
 
G. Objetivos. 
 
Generales. 
a) Integrar los aspectos normativos que intervienen en el dictamen que emite el 
Contador Público, y las modificaciones o adecuaciones que a la fecha de este 
trabajo han tenido. 
b) Analizar los efectos del proceso de convergencia que en la actualidad están 
teniendo las Normas y Procedimientos de auditoría, específicamente lo relativo al 
dictamen del auditor. 
 
6
 Consejo de Normas Internacionales de Formación en Contaduría, Manual de los Pronunciamientos 
Internacionales de Formación, Federación Internacional de Contadores, 2008, pág. 23. 92 pp. 
 
23 
c) Conocer las percepciones de los profesionales en la Contaduría, en especial los 
auditores, respecto al contenido del “Decreto por el que se otorgan facilidades 
administrativas en materia de simplificación tributaria”, en particular lo vinculado 
con la obligatoriedad de dictaminar los estados financieros. 
 
Específicos. 
a) Describir la importancia que tiene en la profesión y en los usuarios de la 
información financiera la opinión del Contador Público en los estados financieros. 
b) Analizar las Normas y Procedimientos de Auditoría y las Normas Internacionales 
de Auditoría que integran el marco normativo, nacional e internacional en lo 
relativo al dictamen de estados financieros.. 
c) Identificar los aspectos legales que inciden en el dictamen de estados financieros 
para fines fiscales. 
d) Recordar las disposiciones del Código de Ética Profesional del Contador Público 
como auditor externo para compararlas con las vigentes a nivel internacional e 
integrarlas a la normatividad que éste debe considerar al dictaminar información 
financiera. 
e) Identificar la percepción de los profesionales de la Contaduría respecto a la posible 
afectación que tendrá en su desempeño como auditor el contenido del Decreto por 
el que se otorgan facilidades administrativas en materia de simplificación 
tributaria”. 
 
H. Hipótesis. 
 
Principal. 
La comprensión de las normas contables, fiscales y de auditoría, y el conocimiento 
oportuno de los cambios en éstas, permite al Contador Público elaborar y presentar su 
dictamen, para cumplir y confirmar la veracidad, pertinencia y relevancia de la información 
que le compete, en el tiempo y forma establecidos en los lineamientos que marcan las 
normas que lo regulan. En este sentido, es conveniente integrar en instrumentos de fácil 
comprensión las normas que regulan el dictamen de estados financieros. 
 
 
 
24 
 
Secundaria. 
El hecho de que las normas de auditoría nacionales converjan con la normatividad 
internacional, obliga a los organismos profesionales nacionales e internacionales a 
encontrar un equilibrio idóneo para producir una consolidación en la normatividad 
profesional de la auditoría. Esta situación atrae la atención al reto de favorecer la 
actualización a los profesionales en la auditoría mediante instrumentos simples. 
 
I. Metodología de investigación. 
 
El estudio descriptivo7 y las fuentes de información documental caracterizan la primera 
parte de la presente investigación en el análisis del marco normativo relativo al dictamen 
de estados financieros. La segunda parte se realizó para aproximarnos a las percepciones 
de los profesionales de la Contaduría Pública respecto al multicitado “Decreto por el que 
se otorgan facilidades administrativas en materia de simplificación tributaria”. En forma 
general, ambas secciones se desarrollaron como sigue: 
 
1. Se seleccionó el tema de estudio delimitándolo al análisis e integración de los 
cambios en la normatividad. 
2. Se planteó el cambio que está sucediendo de adecuación e incorporación de 
normas al dictamen de estados financieros y que, por la naturaleza del tema, es 
una situación que no se detendrá, así como la necesidad de conocer estas nuevas 
normas. 
3. Se plasmaron los objetivos tanto específicos como generales que nos llevaran a 
concluir si se acepta o rechaza lo plantado en la hipótesis. 
 
7
 Según Mario Bunge (1983), la descripción consiste en responder alas siguientes preguntas: 
 ¿Qué es? Identificación) 
 ¿Cómo es? Propiedades 
 ¿Dónde está? Ubicación en el espacio 
 ¿Cuándo es? Ubicación en el tiempo 
 ¿De qué está hecho? Composición 
 ¿Cuántas partes tiene? Cantidad 
 ¿Cómo se interrelacionan? Configuración 
 
25 
4. Se formuló una hipótesis, de la cual se aceptará o rechazará su afirmación al 
concluir este trabajo. 
5. Se recopilaron fuentes de información para citar y consultar información referente 
al tema. 
6. Se desarrollo el trabajo de investigación utilizando como fuentes primarias de 
información, libros, leyes, reglamentos, códigos, artículos, páginas de internet, etc. 
7. Se diseñó un instrumento de recolección de información sobre las percepciones de 
los Contadores respecto al ¨Decreto por el que se otorgan facilidades 
administrativas en materia de simplificación tributaria¨. 
8. Se aplicaron los cuestionarios señalados en el punto anterior 
9. Se analizaron y presentaron los resultados del sondeo de opinión descrito en los 
puntos 7 y 8. 
10. Al final del trabajo se plasmaran las conclusiones obtenidas. 
 
J. Fuentes de información. 
 
Para el desarrollo de este trabajo mis fuentes de consulta son: 
 Fuentes primarias: leyes, reglamentos de leyes, códigos, Diario Oficial, 
cuestionarios. 
 Fuentes secundarias: Libros y revistas con artículos de auditoría. 
 Fuentes no publicadas: tesis. 
 Fuentes electrónicas: I.M.C.P., S.A.T., I.F.A.C. 
Cabe señalar que las fuentes utilizadas para el desarrollo de este trabajo se encuentran 
detalladas en los pies de página y las de consulta en el apartado de bibliografía.8 
 
8
 Guía para la elaboración de tesis, Casa Lamm, Centro de Cultura MCMXCIII, s/a. 
 
26 
 
K. Líneas de investigación derivadas para futuras investigaciones 
La auditoría está experimentando cambiosque ameritan nuevas líneas de investigación 
que partan de estudios exploratorios como el presente, por lo que como contribución 
adicional de este trabajo de investigación se identificaron, de manera enunciativa y no 
limitativa, los siguientes cuestionamientos que pueden consolidarse como alguna(s) 
línea(s) de investigación derivadas: 
 ¿El uso que se da en la actualidad al dictamen corresponde a las pretensiones 
teórico-normativas que sustentan nuestra profesión? 
 ¿Qué requiere la transformación en la auditoría y sus informes para responder a 
las necesidades de sus usuarios? 
 ¿Hacia dónde se dirige la transformación en relación en relación a informes del 
auditor, entre ellos el dictamen? 
 ¿Existen nuevas responsabilidades que tendría que tendrían que afrontar los 
auditores para reivindicar la utilidad social de sus servicios? 
 ¿Existe un perfil del auditor de estados financieros adecuado al contexto 
internacional actual? 
 ¿Qué retos tiene el auditor ante la eventual internacionalización de la normatividad 
profesional? 
 En relación con los usos del dictamen del Contador Público en la actualidad, ¿es 
adecuado al contexto de México adoptar normas internacionales de auditoría? 
 ¿Qué representa para los profesionales en la Contaduría Pública, dedicados a la 
auditoría, la normatividad profesional?, 
 
 
 
27 
 
 
C a p í t u l o 1 . 
El dictamen. 
 Si hay un secreto del buen éxito reside en la 
capacidad para apreciar el punto de vista del 
prójimo y ver las cosas desde ese punto de 
vista así como del propio. 
Henry Ford (1863-1947) Industrial 
estadounidense. 
 
 
1.1 Concepto. 
La palabra dictamen tiene su origen en el vocablo latino ¨dictamen¨ que significa opinión, 
parecer, juicio acerca de alguna cosa que emite una persona o corporación.9 
El concepto de dictamen ha sido definido por varios organismos y autores a lo largo del 
tiempo, a continuación cito algunas definiciones que en mi investigación encontré. Claro 
esta que comenzare, por enunciar el de Normas y Procedimientos de Auditoría, ya que es 
el que emite el Instituto Mexicano de Contadores Públicos, organismo con reconocimiento 
oficial ante la Federación de Colegios de Profesionistas. 
En su boletín 4010 ¨Dictamen del auditor¨, define el dictamen como, ¨documento que 
suscribe el Contador Público conforme a la normas de su profesión, relativo a la 
naturaleza, alcance y resultado del examen realizado sobre los estados financieros de la 
entidad de que se trate¨. 10 
 
9
 Diccionario de la Real Academia española. www.rae.es/rae.htm. Fecha de consulta: 14 de marzo de 2010. 
10
 Comisión de Norma y procedimientos de Auditoría, Normas y Procedimientos de Auditoría y Normas para 
Atestiguar, Boletín 4010, 31ª ed., México, D.F., I.M.C.P., 2010, p.p. s/p. 
http://www.rae.es/rae.htm
 
28 
El artículo 52 de C.F.F. nos menciona que, ¨se presumirá cierto salvo prueba en contrario, 
los hechos afirmados en los dictámenes formulados por Contador Público de los estados 
financieros de los contribuyentes y su relación ante el cumplimiento de las obligaciones 
fiscales¨.11 
La Comisión de Procedimientos de Auditoría del I.M.C.P. establece que un 
dictamen es el resultado del trabajo del auditor, y la opinión que como 
consecuencia de él se ha formado se presenta de modo general en un documento 
cuya parte principal, es la expresión de la opinión profesional concreta y sintética. 
El Comité de Terminología del Instituto Americano de Contadores Públicos señala 
que el dictamen es la opinión del Contador Público en funciones de auditor. Es un 
documento por medio del cual el Contador Público independiente, señala 
brevemente la naturaleza y el alcance de la auditoría que ha realizado y expresa la 
opinión que se ha realizado y expresa la opinión que se ha formado respecto de 
los estados financieros correspondientes. 
La tercera Convención de Contadores Públicos, realizada en Hermosillo, Sonora, 
en su mesa redonda sobre el tema: “El Dictamen y sus Salvedades” emitió el 
siguiente concepto: 
El dictamen que emite el Contador Público es el texto de la opinión que obtiene 
como resultado de haber examinado los estados financieros de una entidad 
económica, a la luz de ciertas leyes que le permiten dirigir su juicio personal hacia 
la decisión de si la información que representan tales estados financieros ha sido 
preparada de buena fe, sobre bases imparciales, objetivas y de aplicación 
uniforme. 
W.A. Paton considera que el dictamen es el instrumento mediante el cual, el 
Contador Público reconoce formalmente su responsabilidad por el trabajo. 
Según los hermanos Mancera, el dictamen se define en estos términos: 
Dictamen contable, Sinónimo de uniforme o certificado de auditoría. La opinión o 
juicio que se forma o se emite sobre cuestiones de contabilidad. 
 
11
 Ediciones Fiscales ISEF, S.A., Código Fiscal de la Federación, Fisco Agenda 2010, México, D.F., ISEF, 
2010, p.52. 
 
29 
Para la Comisión Nacional de Valores (C.N.V.) el dictamen es la certificación de un 
balance, es la expresión de la opinión profesional del Contador Público respecto a 
que el citado documento, presenta la información financiera de la empresa y debe 
hacer constar, la amplitud del trabajo desarrollado, así como si el balance se 
formulo conforme a las mismas bases de ejercicios anteriores y, en su caso, los 
efectos de un probable cambio.12 
El diccionario de la Real Academia Española estima que el dictamen es la opinión y juicio 
que se forma o se emite sobre una cosa.13 
En resumen el dictamen del Contador Público, según los conceptos expresados 
anteriormente, es un conjunto de elementos aceptados por la profesión y por el público, 
con los cuales el Contador Público expresa su opinión concisa, sobre los estados 
financieros de una entidad que él examinó. 
En mi opinión el dictamen es el documento de mayor importancia en auditoría, en el que 
se expresa la situación de los estados financieros, la cual se obtiene de la revisión y 
verificación dentro de los lineamientos manifestados en el propio dictamen, a fin de que 
garantice los intereses de los usuarios de esta información. 
 
1.2 Objetivos. 
El objetivo principal de emitir un dictamen, es el de opinar sobre la veracidad de las cifras 
financieras de una entidad, que sirva de instrumento para la correcta toma de decisiones 
de sus usuarios.14 
Algunos objetivos secundarios destacables pueden ser: 
 Cumplir con una obligación fiscal. 
 Hacerse acreedor confiable y solvente para posibles préstamos bancarios. 
 
12
 Benjamín R. Téllez Trejo, El Dictamen en la Contaduría Pública, México, D.F., THOMSON, 8ª ed., 2007, op. 
cit., .p. 10. 
13
 Diccionario de la Real Academia Española, 22ª edición, México, D.F. 2001, p. 145. 
14
 Benjamín R. Téllez Trejo, El Dictamen en la Contaduría Pública, México, D.F., THOMSON, 8ª ed., 2007, p. 
12. 
 
30 
 Cumplir con los requisitos para alguna licitación que se desee conseguir. 
En mi opinión, cuando una empresa se dictamina, además de cumplir con el objetivo 
principal, por añadidura estaría cumpliendo con el resto de los objetivos señalados ya que 
el dictamen que el auditor emite respalda las cifras de las operaciones de una empresa 
ante terceros. 
 
1.3 Importancia. 
El Contador Público adquiere con su dictamen una gran responsabilidad con la profesión 
y los usuarios interesados en la información financiera de una entidad, por el alto grado de 
credibilidad que tiene. 
La auditoría da respuesta a la pregunta ¿cómo confiar en que la información presentada 
por la administración de la organización refleje realmente la realidad económica?, y la 
alternativa se dió por el camino de la revisión, de allí surge la auditoría como puente quecruza la incertidumbre hacia la seguridad relativa, logrando confianza por parte de los 
usuarios en la información de quienes administran y contabilizan los hechos 
económicos.15 
Los hechos sobre los que un Contador Público da fe pública generan la idea en el 
colectivo de que se efectúo una investigación profunda sobre el objeto de estudio, con el 
propósito de encontrar su correspondencia con un criterio o parámetro para determinar el 
nivel de cumplimiento, realizando una descripción de su estado o situación gracias a una 
debida exposición de la información acerca de los hechos importantes de los que se 
requiera conocimiento.16 
 
1.4 Aspectos generales. 
Mediante decreto presidencial del 21 de abril de 1959 se creó la Dirección de Auditoría 
Fiscal Federal y se estableció él registró de contadores públicos para la dictaminación de 
 
15
 Omar de Jesús Montilla Galvis, et al., ¨El deber ser de la auditoría¨, Estudios Gerenciales, número 98, 
marzo 2006, p. 89. 
16
 Ibíd., p. 92. 
http://www.monografias.com/trabajos15/direccion/direccion.shtml
http://www.monografias.com/trabajos14/auditoria/auditoria.shtml
 
31 
estados financieros para efectos fiscales y así, utilizarlo como un instrumento de 
fiscalización indirecto. 
Las ventajas atribuidas desde un principio del dictamen fiscal para las partes involucradas 
en el mismo, es decir, autoridades fiscales, contadores públicos y contribuyentes, se 
sintetizan como sigue: 
A. Para las autoridades fiscales: un medio indirecto de fiscalización, que beneficia 
la recaudación y que orienta y concientiza a los contribuyentes en el 
cumplimiento de sus obligaciones tributarias. 
B. Para los Contadores Públicos: Un punto de oportunidad profesional de gran 
importancia, lo que a consecuencia de la creación del Dictamen fiscal se reflejo 
inmediatamente en el crecimiento de las membrecías de las instituciones 
profesionales de contadores públicos. 
C. Para el Contribuyente: Es un medio de seguridad fiscal que le produce 
tranquilidad y confianza y una manifestación objetiva de su disposición de 
cumplir adecuadamente con sus obligaciones tributarias. 
El dictamen fue concebido desde un principio como una extensión o derivación de la 
auditoría de estados financieros, lo que implica: 
i. Que para emitir un dictamen es necesario practicar una auditoría de los estados 
financieros del contribuyente, conforme a las normas de auditoría generalmente 
aceptadas. 
ii. Que la auditoría practicada sirve de base para emitir el informe sobre la situación 
fiscal del contribuyente y para verificar la razonabilidad de la información que el 
propio contribuyente debe presentar conjuntamente con el dictamen fiscal. 
 
1.5 Modelo de dictamen. 
El modelo de dictamen, que de acuerdo con el boletín 4010 „‟Dictamen de auditor‟‟ 
obligación en uso, cuenta con los elementos básicos: 
 Destinatario. 
http://www.monografias.com/trabajos5/estafinan/estafinan.shtml
 
32 
Por lo general es dirigido a la empresa, a los accionistas o al consejo de administración, y 
hay ocasiones en que el auditor es contratado por un tercero para que examine los 
estados financieros de una empresa que no es su cliente, en esta situación el dictamen es 
dirigido a la persona que contrato la auditoría. 
 Identificación de los estados financieros. 
El dictamen del auditor debe de referirse a los cuatro estados financieros básicos 
identificándolos claramente: estado de situación financiera, estado de resultados, estado 
de variaciones en el capital contable y estado de flujo de efectivo, por lo general esta 
identificación se hace en el párrafo del alcance. 
En el caso de que se de que se hiciera referencia a algún otro estado financiero, también 
debe ser identificado. 
 Identificación de la responsabilidad de la administración de la empresa y del 
Contador Público. 
El auditor deberá aclarar en el cuerpo del dictamen que su responsabilidad consiste en 
expresar una opinión sobre los estados financieros de la empresa. 
 Descripción general del alcance de la auditoría. 
El auditor deberá asentar en su dictamen las siguientes afirmaciones: 
 El trabajo fue realizado de acuerdo con normas de auditoría generalmente 
aceptadas. 
 La auditoría fue planeada y llevada a cabo para obtener una seguridad razonable 
sobre los estados financieros y que estos estén libres de errores importantes, y 
que están preparados de acuerdo con normas de información financiera. 
 El examen practicado a los estados financieros fue realizado en base a pruebas 
selectivas. 
 La auditoría incluyó la evaluación de Normas de Información Financiera utilizadas 
y de las estimaciones significativas efectuadas por la administración de la 
compañía en la preparación de los estados financieros así como la evaluación de 
los mismos tomados en su conjunto. 
 
33 
 La auditoría proporcionó bases razonables para la opinión. 
 Opinión del auditor. 
Deberá establecer de forma clara si los estados financieros se presentan razonablemente, 
en todos los aspectos importantes, la situación financiera, los resultados de las 
operaciones, las variaciones en el capital contable y los flujos de efectivo, de acuerdo con 
Normas de Información Financiera. 
 
 Redacción y firma del dictamen. 
En el cuerpo del dictamen siempre deberá aparecer el nombre y la firma del Contador 
Público para mantener la responsabilidad individual, en caso de que pertenezca a una 
firma de contadores podrá mencionarlo de igual manera en el cuerpo del dictamen y la 
redacción podrá ser elaborada con la primer persona del plural (Hemos examinado). 
 Fecha del dictamen. 
Como regla general la fecha que debe ir asentada en el cuerpo del dictamen deberá ser la 
misma en que el auditor concluya su trabajo su trabajo de auditoría, es decir, cuando se 
retira de las oficinas de la entidad. 
 Obligaciones en su uso. 
Según Montgomery, ¨las variaciones de rutina en la redacción del dictamen estándar se 
refieren a la entidad o entidades a las cuales va dirigido, a la identificación de los estados 
sobre los cuales se informa, al periodo o períodos abarcados y a la fecha del dictamen. El 
auditor no debe alterar las palabras o frases clave del dictamen estándar a menos que 
existan problemas o circunstancias desusadas que deban ser expuestas, por que toda 
discrepancia con el lenguaje estándar se interpreta normalmente como una especie de 
advertencia al lector. 
Se tiene que superar dos clases de problemas para lograr la precisión y claridad 
suficientes en la comunicación. El primero consiste en tratar de hallar un número limitado 
de frases calificadoras o limitadoras, definidas con precisión, que abarquen todas las 
situaciones posibles. En el caso de os auditores profesionales que han estudiado y 
entendido el significado y el empleo de las frases calificadoras comunes que se han 
 
34 
creado, el esfuerzo ha tenido mucho éxito; pero siguen surgiendo nuevas circunstancias, 
y cuando eso ocurre se produce un período de incertidumbre mientras los auditores 
experimentan y deciden si las nuevas situaciones se pueden cubrir con uno de los tipos 
de salvedades existentes o se requiere una frase nueva. 
El segundo problema consiste en comunicarle al público el significado de las frases 
calificadoras y las diferencias que existen entre ellas. El significado de una frase 
altamente estilizada puede ser entendido y aceptado por los profesionales; pero será inútil 
a menos que sea igualmente aceptado y entendido por la mayoría de los lectores. El 
S.A.S. núm. 2, párrafo 32 (sección AU 509.32), recomienda que se expliquen todas las 
variaciones de la opinión sin salvedad cuando no se trate de una excepción de 
uniformidad, en un párrafo intermedio. Eso dará una clara idea de las discrepancias y 
ofrecerá un lugar inconfundible para la completa descripción, mejorándose tanto la 
revelacióncomo la comunicación. ¨ 17 
El modelo de dictamen que se utiliza de forma uniforme para poder así evitar confusiones 
a los usuarios de los estados financieros, establecido en el boletín 4010 ¨dictamen del 
auditor¨, es el que siguiente: 
 
A LOS SEÑORES ACCIONISTAS DE 
“EL SOL, S.A. DE C.V.” 
He examinado los estados de situación financiera de “El Sol, S.A. de C.V”; al 31 de 
diciembre del 2009 y 2008, y los estados de resultados, de variaciones en el capital 
contable y de flujos de efectivo, que les son relativos, por l os años que terminaron esas 
fechas. Dichos estados financieros son responsabilidad de la administración de la 
compañía. Mi responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos con 
base en mi auditoría. 
Mis exámenes fueron realizados de acuerdo con las normas de auditoría generalmente 
aceptadas, las cuales requieren que la auditoría sea planeada y realizada de tal manera 
que permita obtener una seguridad razonable de que los estados financieros no contienen 
errores importantes, y de que están preparados de acuerdo con las normas de 
 
17
 Philip L. Defliese, et al, Auditoría Montgomery, México, D.F., LIMUSA, 2ª ed., 1991, p.p. 868 y 877. 
 
35 
información financiera. La auditoría consiste en el examen, con base en pruebas 
selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados 
financieros; así mismo, incluye la evaluación de las normas de información financiera, de 
las estimaciones significativas efectuadas por la administración y de la presentación de 
los estados financieros tomados en su conjunto, considero que mis exámenes 
proporcionan una base razonable para sustentar mi opinión. 
En mi opinión, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en 
todos los aspectos importantes, la situación financiera de El Sol, S.A. de C.V; al 31 de 
diciembre del 2009 y 2008, y los resultados de sus operaciones, las variaciones en el 
capital contable y los flujos de efectivo, por los años que terminaron en esas fechas, de 
conformidad con las normas de información financiera.18 
México, D.F. a 17 de junio del 2010. 
L.C.C. Patricia Contreras Ahumada. 
Reg. A.G.A.F.F. número 77777. 
Cedula profesional 77777. 
 
 
1.6 Tipos de opinión en el dictamen de estados financieros. 
 
Dictamen cuando no existen salvedades. 
El Contador Público autorizado emite un dictamen limpio o sin salvedades, cuando como 
resultado del examen que le practico a los estados financieros no se encontró 
desviaciones a Normas de Información financieras o no existió limitación alguna al 
alcance de su auditoría, y la presentación de esta opinión es la ya vista en el punto 
anterior. 
 
18
 Comisión de Norma y procedimientos de Auditoría, Normas y Procedimientos de Auditoría y Normas para 
Atestiguar, Boletín 4010, 31ª ed., México, D.F., I.M.C.P., 2010, p.p. s/p. 
 
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Dictamen con salvedad. 
El dictamen es emitido con salvedades cuando se presentan desviaciones o 
inconsistencias en la aplicación de las Normas de Información Financiera o cuando hay 
limitaciones al alcance del examen practicado. 
Cuando el auditor encontró durante su revisión desviaciones en la aplicación de Normas 
de Información Financiera, ya no puede expresar una opinión sin salvedad, ya que al 
existir cualquier situación de importancia relativa, deberá evaluar según sea el caso la 
expresión de una opinión con salvedad, una abstención de opinión o una opinión 
negativa. 
La palabra salvedad de acuerdo al diccionario de la real academia española significa: 
 Razonamiento o advertencia que se emplea como excusa, descargo, limitación o 
cortapisa de lo que se va a decir o hacer. 
 Nota por la cual se salva una enmienda en un documento. 
 Garantía, seguridad.19 
Téllez en su libro ¨El dictamen en la Contaduría Pública¨, concluye que el dictamen con 
salvedad, deberá revelar las razones que originaron la salvedad, indicar en el párrafo de 
opinión la excepción ósea la salvedad, revelar los efectos netos de esta y sí no fuese 
posible dicha cuantificación anotarlo también. 
En el libro de Montgomery menciona que las opiniones con salvedad ¨por algunos 
contadores son cualquier frase modificadora que aparezca en el párrafo de la opinión, y 
otros contadores entre ellos los autores del libro defieren de esto, ya que hacen una 
distinción entre las frases que señalan una disminución de la calidad de los estados 
financieros, como en el caso de una desviación respecto de los P.C.G.A.20, y a las que 
 
19
 Diccionario de la Real Academia española. www.rae.es/rae.htm. Fecha de consulta: 27 de octubre de 2010. 
20
 Se hace referencia a P.C.G.A. para respetar la obra del autor, actualmente son N.I.F. 
http://www.rae.es/rae.htm
 
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simplemente modifican el lenguaje de la opinión sin salvedades, como cuando se hace 
referencia al dictamen de otros auditores.¨ 21 
Desde mi punto de vista una salvedad es poner sobre aviso a alguien de alguna situación 
específica que está ocurriendo y que tal vez continuará, y que al exponerla se le está 
salvando a alguien de alguna posible situación desfavorable que le afecte a corto o largo 
plazo. 
Y como podemos ver la definición de salvedad tratada por los autores es muy similar e 
incluso la redacción es casi igual al boletín 4010 ¨dictamen el auditor¨, de normas de 
auditoría. 
 
Salvedad por limitaciones al alcance practicado. 
El auditor debe aplicar todos los procedimientos de auditoría que considere necesarios, y 
si por imposibilidad práctica o limitaciones impuestas por la administración de la compañía 
no pudiera hacer algún procedimiento que sea necesario para el desarrollo de la auditoría, 
representará esto limitaciones al alce de la auditoría. 
La imposibilidad practica es el no poder hacer de forma definitiva algún procedimiento o 
aplicar alternativamente otro procedimiento debido a que no hay forma de cambiar la 
situación presentada, como el hecho de que en una compañía borren el sistema contable 
y no se cuente con un respaldo, o tal vez algún siniestro que lleve a la empresa a perder 
información como puede ser un incendio, un temblor o un robo. 
¨A veces, el auditor no puede aplicar los procedimientos que normalmente considera 
necesarios en las circunstancias como base para emitir una opinión sin salvedades. En la 
mayoría de los casos, el auditor puede diseñar y aplicar procedimientos alternativos que 
dan una seguridad suficiente de que los objetivos de auditoría se han logrado. Los casos 
más comunes en los cuales no podrían aplicarse los procedimientos alternativos se dan 
cuando las condiciones hacen que sea impráctico o imposible confirmar las cuentas por 
cobrar u observar los inventarios. Otros ejemplos de esas limitaciones de alcance se 
refieren a las inversiones contabilizadas por el método de participación y se presentan 
cuando el auditor no puede 1) obtener estados financieros auditados de la entidad en el 
 
21
 Philip L. Defliese, et al, Auditoría Montgomery, México, D.F., LIMUSA, 2ª ed., 1991, p. 877. 
 
38 
cual se invirtió o aplicar procedimientos de auditoría a los estados financieros no 
auditados de la misma, ó 2) examinar evidencia suficiente relacionada con la eliminación 
de ganancias o pérdidas no realizadas resultantes de las operaciones efectuadas entre el 
inversionista y la entidad en cuestión¨22 
Es decir, si el auditor por situaciones de la operación o administración de la empresa no 
puede aplicar todos los procedimientos que él considero necesarios y que lo satisfagan, el 
auditor deberá aplicar su criterio profesional para evaluar sí son de tal importancia, que 
deba expresar una salvedad por limitaciones al alcancede su trabajo o abstenerse de 
opinar. 
Algunos casos en los que se presenta la salvedad por limitaciones al alcance practicado 
pueden ser: 
 Falta de observación de inventarios físicos iníciales y finales. 
 Cuentas no confirmadas. 
 Registros inadecuados o falta de información. 
 Confirmaciones de abogados no obtenidas. 
 Debilidades en la estructura del control interno. 
 Limitaciones en el alcance del examen de ejercicios anteriores. 
 Limitaciones en el alcance por el efecto del trabajo de otros auditores y de un 
especialista. 
 Declaraciones de la administración no obtenidas. 
 Compras no revisadas. 
 Falta de evidencia del valor de recuperación de los activos no monetarios.23 
 
 
22
 Philip L. Defliese, et al, Auditoría Montgomery, México, D.F., LIMUSA, 2ª ed., 1991, p. 887. 
23
 Ídem, pp. 61-80 
 
39 
Ejemplo de salvedad por limitaciones al alcance, aplicable a los inventarios: 
He examinado los estados de situación financiera de El Sol, S.A. de C.V; al 31 de 
diciembre del 2009 y 2008, y los estados de resultados, de variaciones en el capital 
contable y de flujos de efectivo, que les son relativos, por los años que terminaron esas 
fechas. Dichos estados financieros son responsabilidad de la administración de la 
compañía. Mi responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos con 
base en mi auditoría. 
Excepto por lo que se menciona en el párrafo siguiente, mis exámenes fueron realizados 
de acuerdo con las normas de auditoría generalmente aceptadas, las cuales requieren 
que la auditoría sea planeada y realizada de tal manera que permita obtener una 
seguridad razonable de que los estados financieros no contienen errores importantes, y 
de que están preparados de acuerdo con las Normas de Información Financiera. La 
auditoría consiste en el examen, con base en pruebas selectivas, de la evidencia que 
soporta las cifras y revelaciones de los estados financieros; asimismo, incluye la 
evaluación a las Normas de Información Financiera utilizadas, de las estimaciones 
significativas efectuadas por la administración y de la presentación de los estados 
financieros tomados en su conjunto. Considero que mis exámenes proporcionan una base 
razonable para sustentar mi opinión. 
Debido a que fui contratado como auditor de la compañía en fecha posterior al 31 de 
diciembre de 2009, no observe los inventarios físicos finales y debido a la naturaleza de 
los registros contables no pude satisfacerme, a través de la aplicación de otros 
procedimientos de auditoría, de dichos inventarios con monto de $5,000,000.00 y del 
costo de ventas del ejercicio. 
(Este es el párrafo en que el auditor revela la situación que da origen a la salvedad, como 
vemos en efecto es por imposibilidad practica del auditor ya que el hecho de haber 
entrado a elaborar la auditoría después de la fecha de inventarios es una situación que no 
es imputable al auditor y que no hay forma de cambiarla, y también el auditor aclara que 
pese a que se aplicaron otros procedimientos de auditoría, no se pudo satisfacer). 
En mi opinión, excepto por los efectos de los ajustes que pudiese haber determinado si 
hubiera llevado a cabo la confirmación de las cuentas por cobrar a clientes, los estados 
financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos 
 
40 
importantes, la situación financiera de Compañía “El Sol, S.A. de C.V.”, al 31 de diciembre 
de 2009 y 2008, y los resultados de sus operaciones, las variaciones en el capital 
contable y los cambios en la situación financiera, por el año que terminó en esa fecha, de 
conformidad con las normas de información financiera mexicanas.24 
 
Dictamen con abstención de opinión. 
Un dictamen con abstención de opinión surge cuando las pruebas que practicó el 
Contador Público en el desarrollo de la auditoría y en el alcance de la misma fueron 
limitadas, es decir, no cuenta con la evidencia suficiente y competente como lo marcan 
las normas de auditoría para expresar una opinión a los estados financieros en su 
conjunto, y deberá expresar en el cuerpo del dictamen las razones por las cuales se 
abstiene de opinar, incluyendo las debidas salvedades que pudiese haber encontrado en 
el desarrollo de su revisión. El Contador Público que emita una abstención de opinión, no 
debe expresar opinión sobre componentes o partidas individuales de los estados 
financieros y tampoco deberá utilizar una abstención de opinión para evadir una opinión 
negativa. 
Debe de tenerse de forma clara este tipo de opinión, para evitar caer en confusiones de 
opinión y dar una negativa o una simple salvedad, esta claridad nos la va a dar los 
elementos reunidos al termino de la auditoría, ya que es el momento en que queda claro 
lo que se dejó de obtener y por tal motivo no hay algún elemento que nos sirva de 
fundamento para emitir una opinión (limpia, negativa, salvedad por limitaciones o 
salvedad por desviaciones) por lo tanto hay que abstenerse de opinar. 
 
Ejemplo de abstención de opinión, aplicable a los inventarios: 
Fui contratado para examinar el estado de situación financiera de Compañía “El Sol, S.A. 
de C.V.”, al 31 de diciembre de 2009, y los estados de resultados, de variaciones en el 
capital contable y de cambios en la situación financiera que les son relativos, por el año 
 
24
 Ejemplo tomado de: Comisión de Norma y procedimientos de Auditoría, Modelos de Dictámenes y otras 
Opiniones e Informes del Auditor,(Guía para la preparación de dictámenes y otros informes), 6ta ed., México, 
D.F., I.M.C.P., 2007, p.p. 44-45. 
 
41 
que terminó en esa fecha. Dichos estados financieros son responsabilidad de la 
administración de la compañía. 
(Ya no se observa la responsabilidad del auditor ¨Mi responsabilidad consiste en expresar 
una opinión sobre los mismos con base en mi auditoría¨). 
Con excepción de lo que se menciona en el párrafo siguiente, mi examen fue realizado de 
acuerdo con las normas de auditoría generalmente aceptadas, las cuales requieren que la 
auditoría sea planeada y realizada de tal manera que permita obtener una seguridad 
razonable de que los estados financieros no contienen errores importantes y de que están 
preparados de acuerdo con las Normas de Información Financiera. La auditoría consiste 
en el examen, con base en pruebas selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y 
revelaciones de los estados financieros; asimismo, incluye la evaluación de las Normas de 
Información Financiera, de las estimaciones significativas efectuadas por la administración 
y de la presentación de los estados financieros tomados en su conjunto. 
Debido a que fui contratado como auditor de la compañía en fecha posterior al 31 de 
diciembre de 2009, no observe los inventarios físicos finales y debido a la naturaleza de 
los registros contables, no pude satisfacerme a través de la aplicación de otros 
procedimientos de auditoría, de dichos inventarios con monto de $ 10,000,000.00 y el 
costo de ventas del ejercicio. 
(Es en éste párrafo es en donde se hace mención a la limitación al alcance del trabajo del 
auditor y la importancia en términos monetarios que representa para la empresa, y de 
acuerdo al criterio del auditor sí dicha limitación es de tal importancia relativa para la 
empresa la opinión que debe ser expresada es una abstención). 
Debido a la limitación en el alcance de mi trabajo, que se menciona en el párrafo anterior, 
y en vista de la importancia de los inventarios y costo de ventas en la situación financiera 
y resultados de operaciones de la compañía, me abstengo de expresar una opinión sobre 
los estados financieros de Compañía “El Sol, S.A. de C.V.” al 31 de diciembre de 2009, y 
por el año terminado en esa fecha, considerados en su conjunto. 25