Propuesta-de-reforma-al-artculo-17-parrafo-primero-y-segundo-de-la-Ley-federal-de-los-derechos-del-contribuyente-por-establecer-multas-fijas

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UNIVERSIDAD NACIONAL AUTÓNOMA 
DE MÉXICO 
 
 
 
 
 FACULTAD DE ESTUDIOS SUPERIORES 
ARAGÓN 
 
 
 
“PROPUESTA DE REFORMA AL ARTÍCULO 17, 
PÁRRAFOS PRIMERO Y SEGUNDO DE LA LEY 
FEDERAL DE LOS DERECHOS DEL 
CONTRIBUYENTE POR ESTABLECER 
MULTAS FIJAS” 
 
T E S I S 
 
 
QUE PARA OBTENER EL TÍTULO 
DE: LICENCIADA EN DERECHO 
 
 
P R E S E N T A: 
MAYTÉ VÁZQUEZ DELGADO. 
 
 
ASESORA: 
LIC. PATRICIA GARCÍA CARRASCO. 
 
 
 
NETZAHUALCOYOTL, EDO. DE MÉXICO, JUNIO 2016. 
 
UNAM – Dirección General de Bibliotecas 
Tesis Digitales 
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respectivo titular de los Derechos de Autor. 
 
 
 
 
 
A G R A D E C I M I E N T O S 
 
A la Universidad Nacional Autónoma de México, por permitirme formar como profesional a 
lo largo de mi trayectoria a nivel medio superior y superior, en especial a la Facultad de 
Estudios Superiores Aragón, por darme la oportunidad de estudiar la Licenciatura en Derecho 
con profesores de la más alta calidad, inculcándome siempre los principios de honradez, 
tenacidad y compromiso con esta hermosa profesión. 
 
A mis padres adorados Antonio y Teresa, porque sin su apoyo incondicional y amor a lo largo 
de toda mi vida jamás podría haber logrado este sueño, gracias por haberme dado la 
oportunidad de estudiar una Licenciatura, por ser siempre mi fortaleza, mi guía y mi orgullo, 
porque este logro es completamente para ustedes. 
 
A mi hermano Williams, por estar siempre conmigo, por ser mi respaldo y cuidarme siempre, 
a mi hermana Diana y Lorena, por sus risas, complicidad, compañía y amor. 
 
A mis tías Norma, Ruby y a mi tío Bernabé por estar siempre a mi lado y por ser un apoyo 
incondicional en cada momento de mi vida. 
 
A toda mi familia, por ser el pilar más importante, gracias. 
 
A mi asesora, Lic. Patricia García Carrasco, porque a lo largo de mi carrera universitaria, en 
mis clases de Derecho Fiscal y Práctica Forense de Derecho Fiscal me inculco la dedicación y 
la pasión por esta hermosa profesión y por el Derecho Fiscal, gracias por haberse tomado el 
tiempo para supervisar este trabajo. 
 
 
 
 
 
 
 
INTRODUCCIÓN 
Los principios o garantías fundamentales, sobre los que descansa el sistema 
tributario mexicano se encuentran consagrados en el artículo 31, fracción IV, 
de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, como lo son los 
principios de proporcionalidad y equidad tributaria, asimismo se desprende la 
obligación de contribuir al gasto público; en razón de ello surge la necesidad 
de garantizar y proteger los ingresos que recauda el Estado para ejercer el 
gasto público, por lo cual para el Estado resulta imperante resguardar el fisco 
federal, es decir, el erario federal; sin embargo esto debería ser bajo un marco 
de legalidad y seguridad jurídica, respetando los principios constitucionales. 
En esta tesitura, y bajo las facultades que tiene el Estado de recaudar 
recursos, es que, en el Código Fiscal de la Federación se establecen diversas 
multas, entre otras, respecto a las infracciones en que incurren los 
contribuyentes, cuando no cumplen con sus obligaciones fiscales, siendo 
ejemplo de estas las contempladas en el artículo 76, párrafo segundo y tercero 
del citado ordenamiento legal, las cuales de manera textual se remiten al 
artículo 17, párrafos primero y segundo de la Ley Federal de los Derechos del 
Contribuyente, correspondientes a las multas impuesta en un 20 o 30% 
respecto al momento en que un contribuyente se autodetermina. 
Sin embargo, dichas multas son contrarias al artículo 22 de la Constitución 
Política de los Estados Unidos Mexicanos, que prohíbe las multas fijas y 
excesivas. 
En consecuencia, el objetivo del presente trabajo es realizar un análisis de las 
multas fiscales, en específico de las establecidas en el artículo 17, párrafos 
primero y segundo de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, a la 
luz de los principios constitucionales que las rigen a efecto de demostrar que 
las mismas son inconstitucionales. 
Por lo que, a lo largo de tres capítulos se detallan las características, 
finalidades, elementos, naturaleza y marco jurídico de las multas fiscales para 
poder entender la inconstitucionalidad de las multas fijas establecidas en el 
 
artículo 17, párrafos primero y segundo de la Ley Federal de los Derechos del 
Contribuyente. 
Así, en el primer capítulo se detalla lo que es la obligación tributaria, su 
nacimiento, sus elementos, el momento de causación y la relación jurídico-
tributaria del contribuyente respecto al Estado, toda vez que una multa fiscal 
se genera por el incumplimiento de una obligación tributaria. 
Por otra parte, en el segundo capítulo, se constriñen las bases de las multas 
fiscales, su clasificación, los principios constitucionales que las rigen a efecto 
de entender la naturaleza jurídica y la finalidad de las mismas. 
Finalmente, en el tercer capítulo se realiza el análisis medular de este trabajo, 
respecto a la inconstitucionalidad del artículo 17, párrafos primero y segundo 
de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, por establecer multas 
fijas y excesivas sin cumplir con los principios constitucionales, sentando las 
bases respecto a la propuesta de reforma a dichos preceptos legales. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
INDÍCE GENERAL 
PÁG. 
INTRODUCCIÓN………………………………………………………………..…I 
CAPÍTULO I. 
 LAOBLIGACIÓN TRIBUTARIA………………..………………………...…….1 
1.1. Marco conceptual de la Obligación Tributaria…………………………….1 
1.2. Fuente de la obligación tributaria…………………………………………..5 
1.3 Elementos de la obligación tributaria…………………………………….... 7 
 1.3.1 El sujeto Activo…………………………………………….…………...9 
 1.3.2 El sujeto Pasivo……………………...……………………..……..…..14 
 1.3.3 Relación Jurídico-Tributaria……………………………………….….22 
 1.3.4 Objeto de la obligación tributaria…………………………….......…..25 
1.4 Nacimiento de la obligación tributaria……………………………….......….27 
1.5 Determinación de la obligación fiscal……………………………..….……..34 
1.6 Incumplimiento de la obligación tributaria…………………………….....….48 
1.7 Clasificación de las contribuciones…………………………….....….…......51 
 1.7.1 Los impuestos………………………………………..………….……56 
 1.7.2 Aportaciones de Seguridad Social……………………………….....59 
 1.7.3 Contribuciones de Mejoras……………………………………..……63 
 1.7.4 Derechos…………………………………………………...……….…66 
CAPÍTULO II. 
ACCESORIOS DE LAS CONTRIBUCIONES…………………………….…...69 
2.1 Recargos………………………………………..………………………...…...71 
2.2 Indemnización por cheque devuelto………………………………..…..…..76 
2.3 Sanción (multa)………………………………………………...………..……78 
2.4 Gastos de ejecución…………………………………………………..……...80 
2.5 Marco Doctrinal y Jurisprudencial de las multas fiscales……………...….83 
 2.5.1 Características de las multas fiscales………………………………..86 
 2.5.2 La multa fiscal como sanción o como infracción………..…………105 
 2.5.3 Requisitos constitucionales que deben cumplir las multas fiscales 
 para no ser consideradas excesivas………………………………………113 
 
 
 
 
CAPÍTULO III. 
REFORMA DEL ARTÍCULO 17 DE LA LEY FEDERAL DE LOS DERECHOS 
DEL CONTRIBUYENTE………………..………………………………………122 
3.1 Marco Jurídico de las multas fiscales……………………………………...122 
 3.1.1 Artículo 22 Constitucional……………………………………..……..1233.1.2 Artículo 76 del Código Fiscal de la Federación………………….....129 
 3.1.2.1 Facultades de Comprobación……………………………..130 
 3.1.2.2 Antecedentes del artículo 76 del Código Fiscal de la 
Federación………………………………...……………………….....139 
 3.1.2.3 Naturaleza del artículo 76, del Código Fiscal de la 
Federación……………………………………...……………………..151 
 3.1.3 Artículo 17 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente..154 
 3.1.3.1 Ley Federal de los Derechos del Contribuyente…………..154 
 3.1.3.2 Naturaleza del artículo 17, párrafos primero y segundo de la 
Ley Federal de los Derechos del Contribuyente……………………....162 
3.2 Inconstitucionalidad del artículo 17, párrafo primero y segundo de la Ley 
Federal de los Derechos del Contribuyente……………...……………………165 
3.3 Propuesta de reforma al artículo párrafo primero y segundo de la Ley 
Federal de los Derechos del Contribuyente …………………….……………172 
3.4 Acuerdos Conclusivos en Materia Tributara…………………...……….176 
 3.4.1 Antecedentes…...……………………………………….………..….176 
 3.4.2 Legislación aplicable……………………………………………...…177 
 3.4.3 Procedimiento…………………………………...……………..…….178 
CONCLUSIONES………………………………………...……………………185 
BIBLIOGRAFÍA……………………………………………...……………..….190 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
CAPÍTULO I. 
DERECHO FUNDAMENTAL DE LEGALIDAD TRIBUTARIA. 
Previo al desarrollo del presente trabajo, el cual versa respecto al artículo 17, 
párrafos primero y segundo, de la Ley Federal de los Derechos del 
Contribuyente, por establecer multas fijas, consideramos pertinente realizar 
un breve análisis del derecho fundamental de LEGALIDAD TRIBUTARIA, en 
virtud de que el mismo, constituye el eje central sobre el cual descansa la 
obligación en materia tributaria de contribuir al gasto público. 
En este sentido, el derecho fundamental de legalidad tributaría se encuentra 
regulado en el artículo 31, fracción IV de la Constitución Política de los 
Estados Unidos Mexicanos, mediante el cual se establece que a fin de que 
las contribuciones respeten las garantías de justicia tributaria desde el punto 
de vista constitucional, éstas deben ser equitativas y proporcionales y, 
además, deben estar contenidas en ley. 
Precepto legal, que en su parte conducente señala lo siguiente: 
“(…) 
Artículo 31. Son obligaciones de los mexicanos: 
(…) 
IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la 
Federación, como de los Estados, de la Ciudad de México y 
del Municipio en que residan, de la manera proporcional y 
equitativa que dispongan las leyes. 
(…)” 
*Énfasis añadido. 
Señalado lo anterior, resulta importante destacar que la garantía de legalidad 
tributaría, tiene dos alcances independientes, aunque relacionados entre sí, 
que son: 
 
a) Que las contribuciones deben ser creadas mediante un acto formal y 
materialmente legislativo. 
 
b) Que la ley fiscal debe establecer con toda precisión los elementos 
esenciales de los tributos, como son la hipótesis de causación, el 
sujeto, el objeto, el procedimiento para determinar la base, la tasa o 
tarifa y la época de pago, además de que deben estar claramente 
redactadas en ley. 
 
Así, los principios tributarios que enmarcan el derecho fundamental de 
legalidad tributaría han sido definidos por la Suprema Corte de Justicia de la 
Nación, a través de diversos precedentes. 
En la tesis de Jurisprudencia P. XLIV/2006, emitida por el Pleno de la 
Suprema Corte de Justicia de la Nación, se establece que el principio de 
legalidad tributaria se cumple cuando la ley en sentido formal y material 
contiene los elementos esenciales de una contribución, en aras de dar 
certidumbre a los gobernados sobre las cargas económicas que soportarán 
para el sostenimiento de los gastos públicos, tal y como se establece a 
continuación: 
“LEGALIDAD TRIBUTARIA. EL HECHO DE QUE LOS 
ELEMENTOS ESENCIALES DEL TRIBUTO SE 
CONTENGAN EN DISTINTAS LEYES EN SENTIDO 
FORMAL Y MATERIAL, NO CONSTITUYE UNA 
CONTRAVENCIÓN A ESE PRINCIPIO. 
Del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los 
Estados Unidos Mexicanos, en relación con su interpretación 
por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, se advierte 
que el principio de legalidad tributaria se cumple cuando 
la ley en sentido formal y material contiene los elementos 
esenciales de una contribución, en aras de dar 
certidumbre a los gobernados sobre las cargas 
económicas que soportarán para el sostenimiento de los 
 
gastos públicos. En ese tenor, se concluye que el hecho de 
que el legislador establezca los elementos esenciales de una 
contribución en distintas leyes, en sentido formal y material, 
no implica una contravención a ese principio, pues el referido 
artículo 31, fracción IV, constituye un sistema que no exige 
como requisito de validez que sea en una sola ley, aunque no 
se soslaya que el agruparse la materia o tema jurídico en una 
sola de ellas, sería lo deseable; sin embargo, ello no 
constituye una exigencia constitucional. 
El Tribunal Pleno, el dieciocho de abril en curso, aprobó, con 
el número XLIV/2006, la tesis aislada que antecede. México, 
Distrito Federal, a dieciocho de abril de dos mil seis.” 
Por otra parte, en la tesis de jurisprudencia P./J. 106/2006, el Pleno de la 
Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que a través de dicho 
principio de legalidad tributaria se establece la obligación constitucional al 
legislador, y no las autoridades administrativas, de ser quien establezca los 
elementos constitutivos de las contribuciones, con un grado de claridad y 
concreción razonable, a fin de que los gobernados tengan certeza sobre la 
forma en que deben atender sus obligaciones tributarias, tal como se advierte 
a continuación: 
“LEGALIDAD TRIBUTARIA. ALCANCE DE DICHO 
PRINCIPIO EN RELACIÓN CON EL GRADO DE 
DEFINICIÓN QUE DEBEN TENER LOS ELEMENTOS 
CONSTITUTIVOS DEL IMPUESTO. El principio de legalidad 
tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la 
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, exige 
que sea el legislador, y no las autoridades administrativas, 
quien establezca los elementos constitutivos de las 
contribuciones, con un grado de claridad y concreción 
razonable, a fin de que los gobernados tengan certeza sobre 
la forma en que deben atender sus obligaciones tributarias, 
máxime que su cumplimiento defectuoso tiende a generar 
 
actos de molestia y, en su caso, a la emisión de sanciones 
que afectan su esfera jurídica. Por ende, la jurisprudencia de 
la Suprema Corte de Justicia de la Nación, tratándose de la 
definición de alguno de los componentes del tributo, ha 
declarado violatorios del principio de legalidad para definir los 
elementos de los impuestos; de ahí que el legislador no pueda 
prever fórmulas que representen, prácticamente, la 
indefinición absoluta de un concepto relevante para el cálculo 
del tributo, ya que con ellos se dejaría abierta la posibilidad de 
que sean las autoridades administrativas las que generen la 
configuración de los tributos y que se produzca el deber de 
pagar impuestos imprevisibles, o bien que se origine el cobro 
de impuestos a título particular o que el contribuyente 
promedio no tenga la certeza de la forma en que debe 
contribuir al gasto público." 
En este sentido, de los criterios citados con antelación es de concluirse que, 
el principio de legalidad tributaria, consagrado en el artículo 31, fracción IV, 
de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, exige que las 
contribuciones para sufragar los gastos públicos de la Federación, Estados y 
Municipios, deben estar expresamente previstas en una ley en sentido formal 
y materialmente legislativo, además de que la Ley que establezca el tributo 
debe consignar de manera expresa los elementos del mismo a saber, el 
sujeto, objeto, base tasa y época de pago, de manera tal que no quede 
margen a la arbitrariedadde las autoridades exactoras ni por el cobro de 
impuestos imprevisibles o a título particular. 
Por lo tanto, ha contrario sensu, se han declarado violatorios del principio de 
legalidad tributaria aquellos conceptos confusos o indeterminables para definir 
los elementos de los impuestos; de ahí que el legislador no pueda prever 
fórmulas que representen, prácticamente, la indefinición absoluta de un 
concepto relevante para el cálculo del tributo. 
Por su parte, la doctrina jurídica ha definido en qué consiste el principio de 
legalidad tributaría señalando al respecto que “(…) toda relación tributaría 
 
debe llevarse a cabo dentro de un marco legal que la establezca y la regule. 
Por tanto, está haciendo referencia a la llamada "piedra angular" de la 
disciplina que estudiamos, expresada a través del célebre aforismo latino 
"nullum tributum sine lege"(No puede existir ningún tributo válido sin una ley 
que le dé origen)." 1 
Asimismo se establece que "Jurídicamente, el principio exige que la 
formulación de los tributos sea de carácter general, con el objeto de que no 
tenga cabida la arbitrariedad, ni la creación de obligaciones tributarias ad hoc. 
Como una garantía de la operancia del principio de legalidad, la Constitución 
también exige, que en la misma norma general estén consagrados los 
elementos esenciales que deben conformar la obligación tributaria: el sujeto 
activo, el sujeto pasivo, el hecho gravado, la base gravable y la tarifa.” 2 
Derivado de lo anterior, el principio de legalidad tributaria protege a los 
contribuyentes y evita que las autoridades recaudadoras cometan actos 
arbitrarios en el cobro e contribuciones imprevisibles. De esta forma todo 
gobernado puede saber con antelación las consecuencias fiscales que se 
generan por la realización de un acto o de una actividad y la forma cierta en 
que deberá contribuir. 
En consecuencia, los elementos esenciales del tributo -sujeto, objeto, base, 
tasa o tarifa y el momento de pago- establecidos en la ley deben ser claros, 
ya que si son confusos o indefinidos se da la posibilidad de que las 
autoridades administrativas generen la configuración de los tributos y, con 
ello, creen el deber de pagar contribuciones imprevisibles o bien que se origine 
el cobro de impuestos a título particular, así como la incertidumbre del 
obligado sobre la forma en que debe contribuir al gasto público. 
 
 
 
1 ARRIOJA VIZCAÍNO, Adolfo, Derecho Fiscal, Décima Séptima Edición, Editorial Themis, 
México, 2003, p. 67. 
2 Juan Rafael Bravo Arteaga, “Nociones de Derecho Tributario”, Editorial Legis, Bogotá 
Colombia, p 49. 
 
LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA. 
Para determinar lo que es la obligación tributaria, es necesario analizar de 
manera conjunta a la obligación fiscal, por lo cual es indispensable partir 
desde el punto de vista netamente jurídico de lo que es la obligación, por lo 
que en este capítulo analizaremos los componentes de lo general a lo 
particular de la obligación tributaria, toda vez que la misma encuadra dentro 
de la obligación fiscal, aunque la mayoría de los doctrinarios señalen 
indistintamente obligación tributaria y obligación fiscal. 
1.1 Marco conceptual de la obligación tributaria. 
 
En esa tesitura, tenemos que por obligación se entiende “al vínculo jurídico en 
virtud del cual, una persona llamada deudor, está obligada para con otra, 
llamada acreedor, a una prestación determinada.” 3 
Ahora bien, para puntualizar en que consiste la obligación tributaria y su 
diferencia con la obligación fiscal, es menester señalar en primer lugar que 
una parte de la doctrina considera que en la obligación tributaria el gobernado 
o contribuyente exclusivamente realiza la conducta de dar, es decir, sólo se 
limita o se constriñe la obligación tributaria en el deber del contribuyente de 
dar al Fisco mexicano una determinada cantidad o dinero de conformidad a lo 
establecido en la ley; mientras que otra parte de la doctrina señala que dentro 
de la obligación tributaría además de un deber de dar, se incluye un deber de 
hacer, un no hacer, y algunos otros, hasta con un tolerar. 
Punto de vista, que encuentra sustento en lo preceptuado por la tratadista 
Doricela Mabarak en su obra “Derecho Financiero Público”, que señala a la 
obligación tributaria como “el vínculo jurídico que se establece entre el fisco 
y el gobernado, mediante el cual éste debe de dar, hacer, no hacer o tolerar 
algo, en favor de aquél, en la forma y términos previstos por la ley fiscal.” 4 
 
3 SÁNCHEZ HERNÁNDEZ, Mayolo, Derecho Tributario, Segunda edición, Editorial 
Cárdenas Editor y Distribuidor, México, 1999, p. 237. 
4 MABARAK CERECEDO, Doricela, Derecho Financiero Público, Segunda edición, Editorial 
Mc Graw-Hill, México, 2000, p. 151. 
 
Así mismo arguye que no puede considerarse como única conducta de la 
obligación tributaria la de dar, toda vez que se estaría dejando a un lado y 
restringiendo del campo del Derecho Tributario conductas a las que están 
obligados los contribuyentes, deberes tales como inscribirse en el Registro 
Federal de Contribuyentes, presentar declaraciones, dar aviso de cambio de 
domicilio, de cambio de razón social; llevar contabilidad con apego a la ley, 
conservar su documentación por el tiempo estipulado en las normas legales, 
expedir comprobantes que reúnan los requisitos fiscales, entre otros; es 
decir, deberes de hacer y no hacer, los cuales se encuentran establecidos en 
el Código Fiscal de la Federación. 
Cabe apuntar, y sólo como referencia, que algunos doctrinarios de la materia 
consideran dentro de la obligación fiscal la conducta de tolerar por parte del 
contribuyente, por considerar que se refiere a una conducta diferente a la de 
no hacer, argumentando que no obstante tratarse de una conducta negativa, 
el tolerar implica el ejercicio directo de un acto de molestia de la autoridad 
fiscal en la esfera jurídica del gobernado, situación distinta a la obligación de 
no hacer, en donde no se requiere ninguna ejecución previa de la autoridad 
fiscal. 
En este sentido, el autor Raúl Rodríguez Lobato, habla de la obligación fiscal, 
señalando que ambos tipos de obligaciones (las obligaciones derivadas de la 
causación de tributos y por otro las obligaciones de hacer, no hacer y hasta 
un tolerar), son de naturaleza fiscal, es decir, ambas son obligaciones fiscales, 
pero que se pueden distinguir por su objeto, ideas que se retomarán más 
adelante. 
Así, partiendo de la definición tradicional de obligación desde el punto de vista 
jurídico, así como de las señaladas por los doctrinarios, se pueden establecer 
o formular dos conceptos de obligación; el primero consiste en el de obligación 
fiscal, que es el género, y que abarca a todo tipo de formas de conducta que 
el sujeto pasivo o contribuyente debe adoptar a favor del fisco o sujeto activo 
 
(en donde encuadran las conductas de dar, hacer, no hacer y tolerar); y la 
obligación tributaria, que es la especie y consiste en la obligación del pago del 
tributo (constriñe la conducta del dar) que debe hacer una persona llamada 
contribuyente, en favor del sujeto activo llamado Fisco. 
Por consiguiente al aplicar estas ideas, identificamos a la conducta de dar 
como obligación tributaria sustantiva y a las demás como obligaciones fiscales 
formales del gobernado o contribuyente, punto de vista que encuentra 
sustento en lo establecido por Raúl Rodríguez Lobato, en su obra “Derecho 
Fiscal” al señalar que “la obligación fiscal cuyo objeto es un dar la 
denominaremos obligación fiscal sustantiva y a la obligación fiscal cuyo objeto 
puede ser un hacer, un no hacer o un tolerar la llamamos obligación fiscal 
formal.”5 
Como se estableció la obligación tributaria es identificada como la conducta 
de dar, siendo esta una parte o especiede la obligación fiscal que sería de 
género y donde encuadran las conductas u obligaciones con las que cuenta 
el contribuyente. Razón por la cual la mayoría de los tratadistas considera a 
la obligación tributaria única y exclusivamente una obligación de dar. 
En consecuencia, una vez precisado lo anterior, y que hemos dejado en claro 
que para nosotros la diferencia entre obligación tributaria y fiscal radica en su 
objeto, ahora señalaremos algunos puntos de vista sobre la obligación 
tributaria como tal. 
Por su lado, Margain Manautou, en su obra “Introducción al Derecho 
Tributario” define a la obligación tributaria como “el vínculo jurídico en virtud 
del cual el Estado, denominado sujeto activo, exige de un deudor, 
denominado sujeto pasivo, el cumplimiento de una prestación pecuniaria 
excepcionalmente en especie.”6 
 
5 RODRÍGUEZ LOBATO, Raúl, Derecho Fiscal, Segunda Edición, Editorial Harla, México, 
1986, p.109. 
6 MARGAIN MANAUTOU, Emilio, Introducción al estudio del Derecho Tributario Mexicano, 
Editorial Porrúa, México, 1997, p. 226. 
 
Por su parte el tratadista Giuliani Fanrouge se instaura en el mismo sentido, 
al establecer que “el contenido de la obligación tributaria es una prestación 
jurídica patrimonial, constituyendo, exclusivamente, una obligación de dar, de 
entregar sumas de dinero en la generalidad de los casos o dar cantidades de 
cosas, en las situaciones poco frecuentes en las que el tributo es fijado en 
especie, para que el Estado cumpla sus cometidos, pero siempre se trata de 
una obligación de dar. Conceptuando a la obligación tributaria como el vínculo 
jurídico en virtud del cual un sujeto (deudor) debe dar a otro sujeto que actúa 
ejerciendo el Poder Tributario (acreedor), sumas de dinero o cantidades de 
cosas determinadas por la Ley…”7 
Conforme a lo que establece la doctrina en los párrafos anteriores, respecto a 
la obligación tributaria, sólo hay una obligación tributaria consistente en el 
deber del gobernado de pagar contribuciones; no obstante ha quedado 
establecido que la obligación tributaría además de un deber de dar, se 
encuentra un deber de hacer, un no hacer, y algunos otros, hasta con un 
tolerar, aunque la naturaleza esencial de la obligación tributaria sea un dar. 
Por consiguiente, a manera de resumen de lo señalado, se advierte que las 
principales características de la obligación tributaria son: 
 El medio jurídico a través del cual se crean obligaciones tributarias, 
es la ley. 
 El sujeto activo es el Estado, en razón de que la ley lo faculta para 
exigir el cumplimiento de la obligación tributaria. 
 El sujeto pasivo de la relación son las personas físicas y morales. 
 La obligación tributaria es una obligación “ex lege” debido a que 
dicha obligación proviene de una norma legal, de acuerdo a lo 
establecido en el artículo 31 fracción IV de la Constitución y 
disposiciones aplicables, por lo que sólo habrá obligación tributaria 
si la misma proviene de una disposición jurídica. 
 De la misma manera la obligación tributaria es de “carácter 
público”, toda vez que el acreedor de la misma va a ser el Estado 
 
7 GIULIANI FONROUGE, Carlos M, Derecho Financiero, Volumen I, Tercera Edición, Editorial 
Depalma, Buenos Aires, 1976, p. 336 
 
a través de su órgano de gobierno competente, quien exigirá el 
cumplimiento de la misma al contribuyente en virtud de su potestad 
soberana y actuando como sujeto de derecho público para 
satisfacer las necesidades que la sociedad le demanda y sus 
propias funciones. 
 
Así, sin lugar a dudas, el contenido de la obligación tributaria, si bien es cierto 
como lo establecen los diferentes doctrinarios es esencialmente una 
prestación jurídica patrimonial, constituyendo, exclusivamente una obligación 
de dar, es decir, otorgar sumas de dinero en la generalidad de los casos, y si 
la autoridad lo permite, extinguir la obligación mediante el pago fijado en 
especie, también lo es que constriñe en algunas ocasiones una obligación de 
hacer, de no hacer o de tolerar, por lo antes expuesto; pero siempre será en 
relación al vínculo jurídico que surge entre el Fisco Federal, Estatal o 
Municipal y las personas físicas y morales en su calidad de contribuyentes. 
1.2 Fuente de la Obligación Tributaria. 
Una vez, precisado en el punto anterior, que la obligación tributara consistente 
en una obligación de dar y en ocasiones de una obligación hacer, no hacer o 
tolerar, por parte del gobernado o contribuyente (sujeto pasivo) a favor del 
fisco federal, estatal o municipal (sujeto activo), es preciso enfatizar que esta 
relación jurídica impuesta por el Estado surge a través de la ley o norma 
jurídica, razón por la cual dicho vínculo jurídico surge necesariamente de 
normas de derecho público. De tal suerte, que la materia tributaria, se 
encuentra sustento en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de 
los Estados Unidos Mexicanos, el cual consagra el principio de legalidad 
tributaria precepto legal, que señala lo siguiente: 
“Artículo 31. Son obligaciones de los mexicanos: 
… 
IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del 
Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera 
proporcional y equitativa que dispongan las leyes.” 
 
 
En virtud de lo anterior, tenemos que todas contribuciones y sus elementos 
deben estar contenidos en una ley y serán de aplicación estricta y por lo tanto 
esencialmente la única fuente de la obligación fiscal sólo puede ser la ley, tal 
y como se estableció al inicio del presente capítulo. 
Argumento, que se unifica en materia fiscal, encontrando sustento lo anterior, 
en lo preceptuado por distintos tratadistas como Hugo Carrasco Iriarte, que 
señala en su obra “Derecho Fiscal I”, que la obligación tributaria tiene su 
fuente en la ley, toda vez que solamente puede emanar de la voluntad del 
legislador a diferencia del derecho privado en donde la mayor parte de las 
obligaciones surgen de la voluntad de las partes.”8 
Por su parte Raúl Rodríguez Lobato establece que “La obligación tributaria 
tiene su fuente sólo en la ley; en cambio la obligación del Derecho Privado 
puede derivar de un contrato…”9 
En virtud de lo anterior, podemos concluir que la fuente de la obligación 
tributaria es exclusivamente la ley, toda vez que, dicha obligación o deber a 
cargo del gobernado es de carácter público, dado que el acreedor de la misma 
siempre será exclusivamente el Estado, deber que impone haciendo uso de 
su poder soberano y exigiendo su cumplimiento como sujeto de derecho 
público, puesto que el origen de éste vínculo jurídico no es la voluntad de las 
personas como ocurre en materia civil, dado que la obligación tributaria nace 
cuando la conducta o situación de los contribuyentes o sujetos pasivos 
encuadra en el supuesto o hipótesis previsto por la propia ley (hecho 
imponible) y al ser el fundamento inmediato de la obligación la ley, el 
gobernado está obligado a cumplir dicho deber. 
1.3 Elementos de la Obligación Tributaria. 
Para que exista una obligación tributaria, es necesario que se conjuguen 
diversos elementos, los cuales derivan esencialmente de la definición propia 
de obligación tributaria, razón por la cual en este apartado se analizan estos 
elementos desde el punto el vista de diversos tratadistas, para así poder estar 
 
8 CARRASCO IRIARTE, Hugo, Derecho Fiscal I, Editorial Iure Editores, México, 2001, p. 189. 
9 RODRÍGUEZ LOBATO, Raúl. op. cit. p.110. 
 
en condiciones de tener un criterio uniforme respecto a los elementos 
esenciales de la misma. 
 
De tal suerte, Raúl Rodríguez Lobato, hace referencia a los elementos de la 
obligación tributaria de manera somera, manifestando lo siguiente:“…el 
acreedor o sujeto activo siempre es el Estado… la calidad del sujeto pasivo o 
deudor de la obligación tributaria sólo la tienen las personas físicas o 
morales…La obligación fiscal tiene como finalidad recaudar las cantidades 
necesarias para sufragar los gastos públicos.”10 De la transcripción anterior se 
desprende, que para el autor Rodríguez Lobato, los elementos de la 
obligación tributaria los constituyen el sujeto activo, el sujeto pasivo y el objeto. 
 
Por su parte, el doctrinario Mayolo Sánchez Hernández, considera como 
elementos de la obligación fiscal al sujeto pasivo, el sujeto activo, la relación 
jurídica y el objeto, tal y como se desglosan a continuación: 
 
 Un sujeto pasivo o deudor, que es la parte que tiene a su cargo la 
obligación (persona física o moral). 
 Un sujeto activo o acreedor, que es la parte a cuyo favor está 
el derecho (Estado). 
 Una relación jurídica, que surge entre los sujetos mencionados 
(vinculo jurídico). 
 Un objeto, que es el contenido de la obligación” 11 
 
Para el tratadista Hugo Carrasco Iriarte, los elementos de la obligación fiscal 
son: “la causa, el objeto, relación jurídico-tributaria, el hecho imponible y los 
sujetos.”12 
 
De lo expuesto en párrafos anteriores y en concordancia con la definición del 
doctrinario Mayolo Sánchez Hernández, consideramos que los elementos 
esenciales de toda obligación tributaria son: 
 
10 Ibidem, p.111. 
11 SÁNCHEZ HERNÁNDEZ, Mayolo. op. cit. p.237. 
12 CARRASCO IRIARTE, Hugo. op. cit. p. 189. 
 
 
1) Un sujeto activo, que siempre será el Estado. 
2) Un sujeto pasivo, que es el contribuyente. 
3) El vínculo jurídico, que surge entre los sujetos mencionados. 
4) El objeto de la obligación, que es el contenido de la misma y 
puede consistir en dar (deber exclusivo en la obligación tributaria), 
un hacer, un no hacer y un tolerar. 
 
Elementos que de igual forma se extraen de la propia definición de obligación 
fiscal y su diferencia en cuanto al objeto respecto a la obligación tributaria, tal 
y como lo establece Margaint Manautou al definir la obligación tributaria como 
“el vínculo jurídico en virtud del cual el Estado, denominado sujeto activo, 
exige a un deudor, denominado sujeto pasivo o contribuyente, el cumplimiento 
de una prestación pecuniaria, excepcionalmente en especie”13; y de la propia 
definición de obligación fiscal consistente en la “relación jurídica que se 
presenta entre el Fisco y el contribuyente, la cual puede originar un dar algo o 
un hacer algo o no hacer determinada conducta.”14 
 
De tal forma, al quedar establecidos los elementos de la obligación tributaria, 
los mismos se desarrollarán en los párrafos subsecuentes. 
 
1.3.1 El Sujeto Activo. 
 
Para poder determinar que órganos pueden ser considerados como sujetos 
activos de la obligación tributaria, en la legislación mexicana, se atiende a lo 
establecido en los artículos 31, fracción IV; 40; 41, primer párrafo y 115, 
fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 
disposiciones que en lo conducente establecen lo siguiente: 
 
“Art. 31.- Son obligaciones de los mexicanos: 
... ”. 
 
13 MARGAIN MANAUTOU, Emilio. op. cit. p. 226 
14 SÁNCHEZ HERNÁNDEZ, Mayolo. op. cit. p. 237. 
 
 
“IV.- Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del 
Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera 
proporcional y equitativa que dispongan las leyes”. 
“Art. 40.- Es voluntad del pueblo mexicano constituirse en una República 
representativa, democrática, laica, federal, compuesta de Estados libres 
y soberanos en todo lo concerniente a su régimen interior; pero unidos en 
una Federación establecida según los principios de esta ley 
fundamental”. 
“Art. 41.- El pueblo ejerce su soberanía por medio de los Poderes de la 
Unión, en los casos de la competencia de éstos, y de los Estados, en lo 
que toca a sus regímenes interiores, en los términos respectivamente 
establecidos por la presente Constitución Federal y las particulares de los 
Estados, las que en ningún caso podrán contravenir las estipulaciones 
del Pacto Federal”. 
... “ 
“Art. 115.- Los estados adoptarán, para su régimen interior, la forma de 
gobierno republicano, representativo, democrático, laico y popular, 
democrático, laico y teniendo como base de su división territorial y de su 
organización política y administrativa el municipio libre, conforme a las 
bases siguientes: 
...” 
“IV. Los Municipios administrarán libremente su hacienda, la cual se 
formará de los rendimientos de los bienes que les pertenezcan, así como 
de las contribuciones y otros ingresos que las legislaturas establezcan a 
su favor, y en todo caso: 
a) Percibirán las contribuciones, incluyendo tasas adicionales, que 
establezcan los Estados sobre la propiedad inmobiliaria, de su 
fraccionamiento, división, consolidación, traslación y mejora así como las 
que tengan por base el cambio de valor de los inmuebles. 
Los Municipios podrán celebrar convenios con el Estado para que éste 
se haga cargo de algunas de las funciones relacionadas con la 
administración de esas contribuciones. 
b) Las participaciones federales, que serán cubiertas por la Federación a 
los Municipios con arreglo a las bases, montos y plazos que anualmente 
se determinen por las Legislaturas de los Estados. 
c) Los ingresos derivados de la prestación de servicios públicos a su 
cargo. 
 
Las leyes federales no limitarán la facultad de los Estados para establecer 
las contribuciones a que se refieren los incisos a) y c), ni concederán 
exenciones en relación con las mismas...” 
 
 
…” 
 
Ahora bien, de los preceptos antes citados, el artículo 31, fracción IV, de la 
Constitución deja claro que el sujeto activo se divide en tres: la Federación, 
los Estados y los Municipios. 
Así, tanto la Federación como los Estados son los únicos facultados para 
establecer y exigir los impuestos necesarios para el gasto público, toda vez 
que los Municipios recaudan impuestos, pues corresponde a las Legislaturas 
de los Estados, según lo establece el artículo 115 Constitucional en su fracción 
IV. 
Lo anterior tienen concordancia con lo señalado por el autor Flores Zavala15, 
el cual manifiesta que tanto la Federación como los Estados tienen soberanía 
tributaria plena y los municipios soberanía tributaria subordinada a la de las 
entidades Federativas y por el doctrinario Kaye J. Dionisio en su obra “Nuevo 
Derecho Procesal Fiscal y Administrativo”, señala que “el sujeto activo es el 
que tiene el derecho de exigir el pago de tributos. En la organización del 
Estado Mexicano conocemos como sujetos activos a la Federación, las 
Entidades locales y los Municipios, teniendo soberanía tributaria plena los dos 
primeros y soberanía tributaria subordinada los Municipios.” 16 
En opinión del tratadista Narciso Sánchez el sujeto activo es “la entidad 
pública que al estar revestida de la autoridad suficiente conforme a una 
norma jurídica, puede establecer, determinar, requerir y administrar la 
obligación tributaria, y que por tal motivo se le conoce como acreedor de esa 
prestación.”17 
Por lo tanto, el sujeto activo de la obligación tributaria hace uso de su poder 
tributario o ejerce su potestad tributaria para obligar al sujeto pasivo, si es 
necesario coactivamente, a cumplir con una prestación determinada (ya sea 
 
15 FLORES, ZAVALA, Ernesto, Finanzas Públicas Mexicana, Trigésima Primera Edición, 
Editorial Porrúa, México, 1995, p.55. 
16 KAYE J. Dionisio, Nuevo Derecho Procesal Fiscal y Administrativo, Tercera Edición, 
Editorial Themis, México, 1991, p.83. 
17 SÁNCHEZ GÓMEZ, Narciso, Derecho Fiscal Mexicano, Tercera Edición, EditorialPorrúa, 
México, 2003, p. 337. 
 
de dar, hacer, no hacer y tolerar) a través del conjunto de atribuciones 
otorgadas por la legislación a éste sujeto u órgano público para imponer, 
determinar, liquidar y cobrar tributos, y de esta manera cumplir con los 
fines para los cuales fue creado; así como determinar y exigir el 
cumplimiento de la obligación fiscal. 
 
Al mismo tiempo, se pueden considerar como sujetos activos de la obligación 
fiscal como lo establece la tratadista Doricela Mabarak, a los organismos 
fiscales autónomos también denominadas autoridades parafiscales, como lo 
son el Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS) y el Instituto Nacional de 
Fondo de la Vivienda para los Trabajadores (INFONAVIT), los cuales asumen 
el carácter de sujeto activo o autoridad fiscal por mandato legal, siendo estos 
organismos descentralizados”18 
 
A nuestro juicio, y como lo contempla la doctrina existente, el sujeto activo de 
la obligación contributiva (tributaria) es única y exclusivamente por excelencia 
el Estado representado a través del Fisco, dado que el contribuyente nunca 
podrá adquirir la calidad de sujeto activo de la relación jurídico-tributaria, sin 
embargo, el Fisco puede ser considerado sujeto pasivo, excepcionalmente, 
en el caso de la relación jurídico-fiscal en los casos que se describen en el 
apartado correspondiente al sujeto pasivo. No obstante lo anterior, como regla 
general, el Fisco es considerado como sujeto activo de la obligación y el 
gobernado como sujeto pasivo. 
 
De esta manera tenemos que como principal obligación del Fisco, como sujeto 
activo de la obligación tributaria, es de recaudar o percibir el producto de las 
contribuciones, es decir, se encuentra obligado a la percepción y cobro de la 
obligación tributaria, por conducto de los órganos debidamente facultados 
para ello, ya sea la Federación, las Entidades Federativas o los Municipios; 
debiendo cumplirse dentro de los plazos, condiciones y momentos dispuestos 
por la ley respectiva. Así pues, tenemos que el Fisco está obligado por fuerza 
 
18 Cfr. MABARAK CERECEDO, Doricela. op. cit. p. 153. 
 
 
de la ley, a recaudar las contribuciones para el cumplimiento de sus propias 
obligaciones, así como de su funcionamiento. 
 
En este punto, cabe señalar que existen casos excepcionales en los cuales el 
particular puede actuar como sujeto activo de la obligación fiscal pero en este 
caso sólo podrá ser respecto a la obligación fiscal, pero nunca lo será respecto 
a la obligación tributaria, mejor dicho, el particular nunca podrá gozar de la 
calidad de sujeto activo respecto a la recaudación del tributo, dado que en 
este caso, al único que se le puede considerar como sujeto activo de la 
obligación contributaria es al Estado representado a través del Fisco, tal y 
como lo plasma el tratadista Narciso Sánchez Gómez19, resumiendo que el 
particular puede ser considerado como sujeto activo de la obligación fiscal en 
los siguientes casos: 
 
“a) En el pago de lo indebido: donde la autoridad está obligada a 
devolver cantidades pagadas en exceso por el contribuyente, en 
donde los ingresos del Fisco son percibidos indebidamente por 
cantidades pagadas en exceso por el gobernado tal como lo 
establece el precepto 22 del Código Fiscal de la Federación. 
 
b) Cuando se obliga a aceptar el acreditamiento de gravámenes 
como lo establece el artículo tercero del Impuesto al Valor 
Agregado. 
 
c) En el caso en que las autoridades fiscales estén obligadas a 
contestar consultas que le hagan los contribuyentes sobre 
situaciones reales y concretas, como lo dispone en el artículo 34 
del Código Fiscal de la Federación. 
 
d) De igual forma, cuando los contribuyentes que se encuentran 
obligados a pagar contribuciones mediante la presentación de 
declaración, podrán optar por compensar las cantidades que tienen 
 
19 SÁNCHEZ GÓMEZ, Narciso. op. cit. p. 
 
a su favor de acuerdo a lo estipulado por el artículo 23 del Código 
Fiscal de la Federación, caso en el cual el papel que toma el Fisco 
como sujeto pasivo es el de tolerar o permitir que el contribuyente 
realice las compensaciones de contribuciones que la ley fiscal le 
autorice, siempre y cuando se encuentren en dicha situación.” 
 
 
A manera de conclusión, podemos señalar que el carácter o la calidad del 
sujeto activo en la legislación mexicana puede recaer indistinta, 
simultáneamente o sucesivamente en tres sujetos o autoridades fiscales a 
saber: la Federación, los Estados o entidades Federativas y los municipios; 
sin embargo de los tres sujetos activos previstos en la legislación mexicana 
únicamente la Federación y los Estados tienen plena potestad jurídica 
tributaria, mientras que los Municipios no pueden establecer sus propias 
contribuciones, ya que dicha tarea, de acuerdo a los artículos que se citaron 
con anterioridad, es encomendada a las legislaturas de los Estados. 
 
1.3.2 El Sujeto Pasivo. 
 
De lo estipulado por el multicitado artículo 31, fracción IV Constitucional, es 
obligación de los mexicanos contribuir para los gastos públicos y del artículo 
1° del Código Fiscal de la Federación, se desprende de manera específica 
que son las personas físicas y morales las obligadas a contribuir a estos 
gastos públicos, precepto legal que en su parte conducente señala lo 
siguiente: 
 
“Art. 1o.- Las personas físicas y las morales, están obligadas a 
contribuir para los gastos públicos conforme a las leyes fiscales 
respectivas. Las disposiciones de este Código se aplicarán en su 
defecto y sin perjuicio de lo dispuesto por los tratados internacionales 
de los que México sea parte. Sólo mediante ley podrá destinarse una 
contribución a un gasto público específico. 
 
La Federación queda obligada a pagar contribuciones únicamente 
cuando las leyes lo señalen expresamente. 
 
 
Los estados extranjeros, en casos de reciprocidad, no están obligados 
a pagar impuestos. No quedan comprendidas en esta exención las 
entidades o agencias pertenecientes a dichos estados. 
 
Las personas que de conformidad con las leyes fiscales no estén 
obligadas a pagar contribuciones, únicamente tendrán las otras 
obligaciones que establezcan en forma expresa las propias leyes”. 
 
En virtud de lo anterior, tendrán el carácter de sujeto pasivo de la obligación 
tributaria las personas físicas y las morales, es decir, se establece que la 
calidad del sujeto pasivo recae generalmente en el gobernado o 
contribuyente; sin embargo, como lo establece el numeral primero del Código 
Fiscal de la Federación la calidad del sujeto pasivo puede recaer en la figura 
del Estado, en los casos que expresamente prevea la ley; circunstancia que 
localizamos en varios preceptos de la legislación fiscal mexicana, como 
ejemplo, se cita el caso previsto en el artículo 36 de la Ley Aduanera al 
señalar que la Federación, el Distrito Federal, las Entidades Federativas y 
los Municipios, así como las entidades de la administración pública 
paraestatal, deberán pagar los impuestos al comercio exterior. Situación de 
la cual se infiere que cuando las disposiciones fiscales así lo establezcan, el 
carácter de sujeto pasivo de la obligación tributaria puede recaer en 
diferentes órganos representativos del Estado. 
 
Por otra parte, de la definición de obligación tributaria, se desprende que el 
sujeto pasivo de la obligación tributaria, es el deudor del gravamen, mejor 
dicho, es la persona que conforme a la ley debe satisfacer una prestación 
determinada a favor del Fisco, cuya situación o conducta encuadre en el 
supuesto del hecho generador de la contribución y por lo mismo está obligado 
a aportar una parte de sus ingresos o su riqueza para cubrir el gasto público, 
tal como lo establece el artículo 31 en su fracción IV,de la Carta Magna. 
 
Partiendo de esta idea, el tratadista Ernesto Flores Zavala señala que “una 
persona está obligada al pago, es decir, es sujeto pasivo de la obligación 
tributaria, cuando su situación coincide con la que la ley señala como hecho 
generador de la prestación que es Estado tiene derecho a percibir, es decir, 
el individuo realiza el acto o produce o es dueño del objeto que la ley toma en 
 
consideración al establecer el tributo, así como el individuo a quien la ley 
impone la obligación de pago en sustitución o conjuntamente con aquel”20 
 
Mientras que Narciso Sánchez Gómez, señala que el sujeto pasivo es “la 
persona física o moral, mexicana o extranjera, que al realizar el acto o hecho 
generador de la contribución, en armonía con lo expresamente estipulado en 
un precepto legal, debe aportar una cantidad de dinero o en especie a la 
Federación, Entidad Federativa o Municipio que corresponda para costear las 
exigencias públicas, y debe hacerlo de la manera proporcional y equitativa 
que especifique la ley”21 
 
En el mismo sentido el maestro Raúl Rodríguez Lobato establece que el sujeto 
pasivo de la obligación fiscal “es la persona que conforme la ley debe 
satisfacer una prestación determinada a favor del Fisco, ya sea propia o 
de un tercero, o bien, se trate de una obligación fiscal o formal”.22 
 
Así mismo, la tratadista Doricela Mabarak dispone respecto al sujeto pasivo 
que “recibe este nombre la persona física o moral que, de conformidad con 
las disposiciones fiscales, está obligada a realizar una prestación 
determinada a favor del Fisco”.23 
Sin embargo una de las definiciones más completas a nuestro juicio es la 
establecida por el autor Dionisio J. Kaye en su obra “Nuevo Derecho Procesal 
Fiscal y Administrativo” en la cual señala que “el sujeto pasivo es la persona 
física o moral mexicana o extranjera, residente en territorio nacional o residente 
en el extranjero, cuya fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional que 
realiza el hecho generador de la obligación fiscal. El sujeto pasivo puede ser 
directo o responsable solidario en los términos del artículo 26 del Código Fiscal 
de la Federación que considera a los retenedores, terceros obligados por las 
leyes especiales a recaudar o hacer pagos provisionales por cuenta del sujeto 
pasivo directo, los liquidadores y síndicos, adquirientes de negociaciones, 
 
20 FLORES ZAVALA, Ernesto. op. cit. p. 55. 
21 SÁNCHEZ GÓMEZ, Narciso. op. cit. p. 366. 
22 RODRIGUEZ LABATO, Raúl. op. cit. p. 111. 
23 MABARAK CERECEDO, Doricela. op. cit. p. 164. 
 
representantes de residentes en el extranjero, tutores o quienes ejerzan la 
patria potestad, legatarios, donatarios, quienes manifiesten su voluntad de 
asumir las obligaciones de los sujetos pasivos”24, así como los socios 
accionistas, directores, gerentes o administradores de personas morales, 
siempre y cuando se encuentren en los supuestos de la fracción III, del artículo 
26 de la legislación señalada. 
De las definiciones anteriores, se unifica el criterio por parte de los diferentes 
doctrinarios al señalar que el sujeto que tiene a su cargo la obligación en 
materia tributaria es aquel sujeto que tiene la obligación de cumplir con la 
obligación fiscal. 
Por otra parte, de lo señalado con anterioridad, se pueden establecer algunas 
características del sujeto pasivo de la obligación tributaria como lo son: 
a) El sujeto pasivo es una persona física o moral; entendiéndose a 
la persona física como, cualquier persona con capacidad de goce 
y de ejercicio, que puede ser titular de derechos y obligaciones; y 
por persona moral a todas aquellas entidades, como lo son 
sociedades civiles, mercantiles constituidas conforme a las leyes 
aplicables. 
b) El sujeto pasivo puede ser nacional o extranjero. 
c) El sujeto pasivo debe llevar acabo el hecho generador, para estar 
obligado a cumplir con la hipótesis normativa establecida en la ley 
(hecho imputable). 
d) El sujeto pasivo puede ser directo o responsable solidario. 
De tal manera, que han quedado establecidas las características del sujeto 
pasivo de la obligación tributaria, es importante analizar las diversas 
clasificaciones que se encuentran en la doctrina respecto a los sujetos 
pasivos. 
 
24 KAYE J. Dionisio. op. cit. p. 83. 
 
 
En esa tesitura, el tratadista Héctor Belisario Villegas considera una división 
tripartita de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, al considerarlos de 
la siguiente manera: 
1. “Contribuyente: Quien es el destinatario legal tributario, a quien 
el mandato de la norma obliga a pagar el tributo por sí mismo; dado 
que al ser el realizador del derecho imponible es un deudor a título 
propio. 
2. Sustituto: Es aquel sujeto ajeno a la realización del hecho 
imponible que, sin embargo y por disposición de la ley, ocupa el 
lugar del destinatario legal tributario, desplazándolo de la relación 
jurídico-tributaria, dado que éste paga “en lugar de“. 
3. Responsable solidario: Es un tercero también ajeno a la 
realización del hecho imponible, pero a quien la ley le ordena pagar 
el tributo derivado de tal acaecimiento, por lo que no excluye de la 
relación jurídica al destinatario legal tributario; por lo que el 
responsable solidario es un sujeto pasivo a título ajeno que está “al 
lado del contribuyente.”25 
Por su parte, el doctrinario Sergio Francisco de la Garza, en su obra “Derecho 
Financiero Mexicano”26, clasifica al sujeto pasivo en: 
1. Sujeto pasivo principal (causante o contribuyente): El sujeto 
pasivo principal, por adeudo propio, llamado también “causante” y 
“contribuyente” en muchas de nuestras leyes tributarias, “es el 
sujeto obligado en virtud de la propia naturaleza de los hechos 
imponibles, que de acuerdo con la ley resultan atribuibles a dichos 
sujetos por ser el que los realiza”. En otras palabras es constituido 
por la persona física o moral (nacional o extranjera) cuya conducta 
coincide con el hecho generador del tributo, dando nacimiento a la 
obligación tributaria por coincidir la conducta del sujeto con la 
 
25 BELISARIO VILLEGAS, Héctor, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, 
Octava edición, Editorial Astrea, Argentina, Buenos Aires, 2002, p. 332. 
26 DE LA GARZA, Sergio F, Derecho Financiero Mexicano, Vigésima Octava edición. Editorial 
Porrúa, México, 2010, p. 492-514. 
 
hipótesis normativa de la ley fiscal. En el entendido de que es 
precisamente sobre este deudor principal en quien recae la 
obligación contributiva, extinguiéndola con parte de su riqueza por 
sí mismo. 
2. Sujeto pasivo por adeudo ajeno. 
3. Sujeto pasivo responsable por sustitución: Sujeto que tiene la 
responsabilidad de retener el fruto del tributo al obligado principal o 
deudor principal, o recaudarlo de dicho obligado principal, con el 
objetivo de auxiliar al Fisco en la recaudación de las contribuciones. 
Dentro de estos sujetos encontramos también a aquel sujeto que 
está obligado ante el Fisco voluntariamente con el deudor principal 
para garantizar y pagar el monto de una contribución. 
4. Sujeto pasivo responsable por solidaridad: En opinión del autor 
De la Garza, “la responsabilidad solidaria consiste en atribuir a una 
persona distinta del sujeto pasivo principal la obligación de pagar 
la prestación fiscal cuando éste no lo haya hecho, por razón de que 
el responsable es el representante legal o voluntario del sujeto 
pasivo o que por razón de un pago público o de las relaciones con 
el hecho imponible no exige al sujeto pasivo la comprobación del 
pago de la prestación fiscal”. Así podemos interpretar que es 
constituido por la persona física o moral (nacional o extranjera) que 
por disposición de la ley entra a la relaciónjurídica con el sujeto 
principal; y por lo tanto, a pesar de ser un sujeto ajeno a la relación 
jurídica tiene la obligación por disposición legal de cubrir tributo en 
nombre del deudor principal. 
5. Sujeto pasivo responsable objetivamente: Responsabilidad 
derivada de la tenencia de bienes muebles o inmuebles, así como 
de negociaciones que constituyeron el elemento objetivo de la 
conducta establecida en la norma fiscal, atribuible en el pasado a 
otra persona que tuvo el carácter de sujeto pasivo principal, 
constituyéndose una obligación fiscal respecto del tributo no 
 
pagado a cargo de éste sujeto ajeno a la relación jurídica del deudor 
principal. 
Respecto a las clasificación realizadas por los tratadistas Héctor Belisario 
Villegas, así como por Sergio Francisco de la Garza y toda vez que coinciden 
en el sujeto pasivo sustituto, cabe señalar que en la legislación mexicana se 
puede encontrar este tipo de sujetos en el artículo 26, fracciones I y II del 
Código de la materia, siendo estos, quienes tienen la responsabilidad de 
retener el tributo al obligado principal o bien recaudarlo de dicho obligado, 
además contando con la obligación de enterar dichas cantidades referidas o 
recaudadas al sujeto activo, ordenamiento legal del cual se desprende lo 
siguiente: 
 Los retenedores y las personas a quienes las leyes impongan la 
obligación de recaudar contribuciones a cargo de los 
contribuyentes, hasta por el monto de dichas contribuciones. 
 Las personas que estén obligadas a efectuar pagos proporcionales 
por cuenta del contribuyente, hasta por el monto de estos pagos. 
El maestro Margain Manautou sigue la clasificación del tratadista Pugliese, al 
señalar lo siguiente: 
a) “Sujetos pasivos por deuda propia con responsabilidad directa. 
Es el caso del deudor directo del tributo o su causahabiente “mortis 
causa" o "inter vivos", es decir, herederos, legatarios o donatarios 
a título universal y si se trata de personas morales, la que subsiste 
o se crea por fusión. 
b) Sujetos pasivos por deuda de carácter mixto (propia y ajena) con 
responsabilidad directa. Es el caso de las personas que, conforme 
a la ley, pueden disponer libremente no sólo de sus bienes, sino 
también de los de terceros, por lo tanto, la ley designa como 
responsable directo a quien tiene esa facultad, aunque el hecho 
generador lo haya realizado el tercero, pues por la disponibilidad 
de los bienes podrá cubrir el adeudo total. 
 
c) Sujeto pasivos, en parte por deuda propia y en parte por deuda 
ajena, con responsabilidad parcialmente directa y parcialmente 
solidaria. Es el caso de copropietarios y coherederos, ya que de 
cada uno se puede exigir el total del adeudo y no sólo la parte que 
le corresponde. 
d) Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad sustituta. 
Es el caso de los sustitutos legales del deudor directo, ya sea 
voluntarios o por ministerio de ley, a quienes se respeta su derecho 
a repetir contra el deudor directo. 
e) Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad solidaria. 
Es el caso de determinados funcionarios públicos a quienes la ley 
impone ciertas obligaciones de carácter formal y que no fueron 
cumplidas, lo cual trae como consecuencia un perjuicio al fisco. 
f) Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad objetiva, Es 
el caso de las personas que adquieren bienes afectos al pago de 
un tributo que no fue satisfecho en su oportunidad y respecto del 
cual el bien constituye la garantía objetiva; por ejemplo, la 
adquisición de un inmueble con adeudos pendientes por concepto 
de impuesto predial o territorial.”27 
Ahora bien, no obstante las diversas clasificaciones que encontramos dentro 
de la Doctrina Fiscal respecto al sujeto pasivo de la obligación tributaria, 
inferimos que todas las distinciones establecidas respecto a la obligación del 
sujeto deudor, que no siempre va a ser el sujeto pasivo principal, obedece a 
que no todos los sujetos descritos adquieren la responsabilidad del pago de 
la contribución de la misma manera, es así que la responsabilidad del sujeto 
pasivo puede provenir cuando el sujeto pasivo la haya originado directamente, 
o que hubiere sustituido al deudor original (voluntariamente o por disposición 
de la ley), la responsabilidad haya provenido del incumplimiento de una 
obligación que impone la ley, o ser consecuencia de la adquisición de un 
objeto que se encuentra afecto al pago de un gravamen no cubierto por el 
 
27 MARGAIN MANAUTOU, Emilio. op. cit. p. 149-151. 
 
deudor original; situaciones que traen como consecuencia los diversos tipos 
de sujetos pasivos de la obligación contributiva. 
 A manera de conclusión, podemos señalar que la clasificación de los sujetos 
pasivos se concreta en dos supuestos, de acuerdo a lo que señala el Código 
Fiscal de la Federación sólo se reconocen dos tipos de sujetos pasivos, en 
donde a nuestro criterio se engloban las clases de los sujetos pasivos 
descritos con anterioridad, al reconocer por una parte al sujeto pasivo principal 
o deudor principal (contribuyente): es la persona que materialmente se coloca 
en la hipótesis normativa (hecho imputable) prevista en la legislación fiscal, 
siendo obligado directo, ya que al llevar a cabo directamente el hecho 
generador, provoca el surgimiento de las obligaciones fiscales, las cuales 
pueden ser de dar, hacer, no hacer o tolerar; y en segundo término al 
responsable solidario contenido en lo dispuesto por el artículo 26 del citado 
Código, siendo aquella persona física o moral que sin haber realizado el hecho 
generador de la obligación fiscal, debe cumplir con el sujeto activo. 
1.3.3 Relación Jurídica-Tributaria. 
Tal y como quedó establecido en el apartado correspondiente a los elementos 
de la obligación tributaria, uno de ellos es el vínculo jurídico por medio del cual 
el sujeto pasivo (contribuyentes o terceros) está obligado a realizar una 
conducta de dar, hacer, no hacer o de tolerar para con el sujeto activo 
(Estado), quien tiene el derecho de recibir la obligación tributaria surgida entre 
ambos, en otras palabras a este vínculo jurídico la doctrina le ha denominado 
relación jurídico-tributaria. 
Así tenemos, que en opinión de Margain Manautou “la relación jurídica 
tributaria la constituye el conjunto de obligaciones que se deben el sujeto 
pasivo y el sujeto activo y se extinguen al cesar el primero en las actividades 
reguladas por la ley tributaria.”28 
En otras palabras, podemos decir que de la definición anterior y de acorde a 
lo que manifiesta el autor Rodríguez Lobato en su obra “Derecho Fiscal ”29 la 
 
28MARGAIN MANAUTOU, Emilio. Citado por RODRÍGUEZ LOBATO, Raúl, Derecho Fiscal, 
Segunda Edición, Editorial Harla, México, 1986 p.112. 
29 ROGRÍGUEZ LOBATO Raúl. op. cit. p. 112. 
 
relación tributaria impone obligaciones a las dos partes, puesto que la misma 
sólo surgirá hasta que se haya causado el tributo. 
Por otra parte, el doctrinario Sergio Francisco de la Garza en su obra “Derecho 
Financiero Mexicano”, manifiesta que “A estas relaciones jurídicas, que 
representan un vínculo jurídico entre dos personas, una (acreedor) que tiene 
derecho a exigir la prestación, y otra (el deudor) que tiene la obligación o el 
deber de efectuar la prestación de dar, de hacer, de no hacer o de tolerar, las 
llamamos, en una forma muy amplia, relaciones jurídicas fiscales y, en una 
forma restringida, relaciones jurídicas tributarias. Relaciones jurídicas fiscales 
son las que tiene como contenido el pago de cualquier prestación en que el 
acreedor es el fisco, es decir, el Estado en su carácter de perceptor de 
cualquier ingreso. En cambio, relaciones jurídicas tributarias son aquellas que 
tienen como contenido el pago de tributos, que son los impuestos, los 
derechos y lascontribuciones especiales. Existen relaciones jurídicas que 
tienen como contenido el pago de prestaciones que son fiscales, pero que no 
son tributarias, como el pago de una multa, o el pago de gastos de ejecución. 
Por otra parte, las relaciones jurídicas que tienen como contenido deberes de 
hacer, de no hacer o de tolerar, serán fiscales o tributarias según estén 
relacionadas con una obligación sustantiva que tenga carácter de fiscal o de 
tributaria. Como su enlace con las obligaciones sustantivas es de naturaleza 
teleológica, resultarán fiscales o tributarias según que tutelen obligaciones 
sustantivas tributarias o fiscales”.30 
En virtud, de lo expuesto en los párrafos que anteceden podemos establecer 
que por una parte, las relaciones jurídicas fiscales tienen como contenido el 
pago de cualquier prestación en que el acreedor es el Fisco, es decir, el 
Estado en su carácter de perceptor de cualquier ingreso, y por la otra las 
relaciones jurídicas tributarias son aquellas que tienen como contenido el 
pago de tributos, como lo son los impuestos, los derechos, aportaciones de 
seguridad social y contribuciones de mejoras. No óbice lo anterior, lo cual es 
así para la mayoría de los doctrinarios de la materia, a nuestra consideración 
y en concordancia con lo expuesto por el doctrinario De la Garza, 
 
30 DE LA GARZA, Sergio F. op. cit. p. 451. 
 
consideramos de suma importancia resaltar a groso modo, en este punto que 
toda vez que señala a la multa, la cual es el tema central de nuestra 
investigación, como una obligación fiscal, nosotros entendemos tal cual lo 
plasma en su obra “Derecho Financiero Mexicano”, que si bien es cierto, la 
multa es considerada dentro de la obligación fiscal por no ser como tal una 
obligación tributaria (dar) de manera directa, también lo es que la misma si 
constriñe una obligación de dar de manera indirecta, debido a que las multas 
del 20% y 30%, establecidas en el artículo 17, párrafo primero y segundo de 
la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, a las cuales abocamos 
nuestro estudio en apartados posteriores, devienen de una obligación 
netamente tributaria, al referirse las mismas a la corrección de su situación 
fiscal que en su caso realice el contribuyente en el pago de las contribuciones 
junto con sus accesorios, razón por la cual, el pago de dichas contribuciones 
es una obligación sustantiva (tributaria-dar) que trae aparejada el pago de la 
multa que en su caso le corresponda, convirtiéndose dicha multa en una 
obligación tributaria y por consiguiente generándose una relación jurídico-
tributaría, por la naturaleza de la obligación. 
De tal suerte que para el doctrinario Narciso Sánchez Gómez la “relación 
jurídico tributaria la constituyen el conjunto de obligaciones que se deben el 
sujeto pasivo y el sujeto activo y se extingue al cesar el primero en las 
actividades reguladas por la ley. Por obligación jurídico-tributaria debe 
entenderse la cantidad debida por el sujeto pasivo al sujeto activo, cuyo pago 
extingue a dicha obligación.”31 
En conclusión, toda relación jurídica tributaria es el nexo jurídico por medio 
del cual el sujeto activo recibe del sujeto pasivo a través de la obligación 
tributaria determinada prestación ya sea de dar, de hacer, de no hacer o de 
tolerar. 
1.3.4 Objeto de la Obligación Tributaria. 
Respecto al objeto de la obligación tributaria, el autor Hugo Carrasco Iriate 
señala que el “el objeto de la obligación tributaria consiste en la prestación 
 
31 SÁNCHEZ GÓMEZ, Narciso. op. cit. p. 
 
pecuniaria que el sujeto pasivo debe dar al fisco. Al igual que en materia civil, 
en la obligación el objeto fiscal atañe a los aspectos siguientes: 
a) DAR: Se refiere a la parte del patrimonio o ingreso de los 
contribuyentes o el porcentaje del precio o del valor de 
determinados bienes, o a la cantidad fija que el sujeto pasivo debe 
enterar a la hacienda pública para pagar una deuda fiscal propia o 
ajena. Prestación en dinero y excepcionalmente en especie. 
Verbigracia: 
 El reembolso de un tributo o de otra prestación indebidamente 
pagada. 
 Pago de un interés moratorio. 
 Pago de un tributo. 
b) HACER: Consiste en cumplir con todos los deberes positivos, 
que se establecen en las leyes fiscales. 
Verbigracia: 
 Presentar una declaración. 
 Cumplir en forma oportuna con los requerimientos de las 
autoridades fiscales. 
c) NO HACER: El sujeto pasivo debe omitir realizar las conductas 
no permitidas por la legislación fiscal, es decir, no llevar acabo 
conductas ilícitas, no permitidas por la ley. 
Verbigracia: 
 Expedir comprobantes fiscales sin que cumplan los requisitos 
exigidos por las leyes.”32 
Como se ha manifestado en apartados anteriores, también se incluye dentro 
de la obligación tributaria una obligación de: 
 
32 CARRASCO IRIARTE, Hugo. op cit. p. 191. 
 
d) TOLERAR: Implica el ejercicio directo de un acto de molestia de 
la autoridad en la esfera jurídica del particular, se diferencia de la 
de no hacer debido a que en ésta no se requiere ejecución previa 
de la autoridad. 
Verbigracia: 
 Tolerar las facultades de comprobación que lleva acabo la 
autoridad. 
De la misma manera Raúl Rodríguez Lobato, apunta que “cuando se habla 
del objeto del tributo, se está haciendo referencia a lo que grava la ley 
tributaria y no al fin que busca con la imposición.”33 
Ahora bien, teniendo en cuenta el planteamiento inicial sobre el concepto de 
obligación fiscal y su diferencia con la obligación tributaria, es decir, de la 
relación jurídico-tributaria y de los deberes formales conexos que derivan de 
la misma, encontramos que el objeto de la obligación sustantiva (obligación 
tributaria o principal) consiste exclusivamente en el deber del gobernado de 
un dar, dicho de otro modo, en pagar una suma de dinero o pagar en especie 
cuando así lo permita la autoridad fiscal, mientras que el objeto de la 
obligación fiscal (obligación de carácter adjetivo o formal, o bien, deberes 
formales del gobernado u obligaciones conexos a la principal) consisten en el 
deber del gobernado de realizar una prestación consistente en hacer, no 
hacer, permitir o tolerar. 
Resumiendo inferimos que el objeto de la obligación consistirá precisamente 
en la prestación que le es exigida al sujeto pasivo por el sujeto activo; 
prestación que en la obligación tributaria consistirá, única y exclusivamente, 
en dar cierta cantidad de dinero o la entrega de cierta cantidad de cosas 
cuando lo permita la autoridad, mientras que el objeto de la obligación fiscal 
consiste en la prestación a cargo del gobernado consistente en un deber de 
hacer, no hacer, permitir o tolerar, esto de acuerdo a lo señalado por la 
doctrina, sin embargo como ha quedado establecido, para nosotros la 
 
33 ROGRÍGUEZ LOBATO Raúl. op. cit. p. 112. 
 
obligación tributaria incluye una obligación de dar, de hacer, de no hacer y 
hasta de un tolerar. 
1.4 Nacimiento de la Obligación Tributaria. 
Para poder entender el nacimiento de la obligación tributaria, es necesario 
analizar lo que es la causa de la obligación tributaria, el hecho imponible 
(presupuesto de hecho o hipótesis de incidencia) y hecho generador 
(momento en que propiamente nace la obligación tributaria) desde el punto de 
vista de diferentes autores, por lo que este apartado está dedicado a desglosar 
cada uno de estos. 
Comenzamos el mismo con el cuestionamiento siguiente: ¿En qué momento 
se causa la obligación tributaria?, de tal suerte que la respuesta la 
encontramos en el artículo 6 del Código Fiscal de la Federación, que en su 
parte conducente señala lo siguiente: 
“Artículo 6o.- Las contribuciones se causan conformese realizan las 
situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes 
durante el lapso en que ocurran…” 
Del precepto anterior podemos afirmar lo siguiente: 
 El sujeto pasivo de la obligación tributaria, llámese persona física o 
moral, nacional o extranjera, debe realizar el supuesto contenido 
en la ley fiscal. 
 Una vez, efectuado el acto o los actos que se prevean en la 
hipótesis tributaria, el sujeto pasivo estará obligado a cumplir con 
la obligación establecida en determinada ley fiscal. 
Por lo tanto, la causa o nacimiento de la obligación se dará automáticamente 
cuando los sujetos pasivos lleven a cabo la circunstancia, acontecimiento, 
hecho u operación hipotéticamente establecida en la disposición jurídica; en 
otras palabras, se trata del hecho material realizado por el sujeto pasivo en la 
vida social, el cual coincide con la descripción normativa hecha por el 
legislador en la norma jurídica fiscal. 
 
Así, De la Garza, siguiendo a Sainz de Bujanda, nos dice que “el momento del 
nacimiento de la obligación fiscal es sumamente importante porque permite 
determinar lo siguiente: 
a) Distinguir el momento en que se origina la deuda impositiva de 
aquellos otros en que surgen deberes tributarios de tipo formal, 
como son la presentación de declaraciones. 
b) Determinar la ley aplicable, que puede no ser la misma en el 
momento de realización del hecho imponible y en el de producirse 
el acto administrativo de liquidación o la liquidación por el particular. 
c) Practicar la evaluación de las rentas o de los bienes gravados, 
con referencia al momento en que el crédito fiscal surja. 
d) Conocer la capacidad de obrar de los sujetos de la imposición. 
e) Determinar el domicilio fiscal del contribuyente o de sus 
representantes. 
f) Determinar la época de pago y de exigibilidad de la obligación 
fiscal y, por lo tanto, fijar el momento inicial para el cómputo del 
plazo de prescripción. 
g) Determinar las sanciones aplicables, en función de la ley vigente 
en el momento del nacimiento de la obligación”.34 
De tal suerte, los tratadistas Quintana Valtierra y Rojas Yañez establecen que 
“al coincidir la hipótesis de incidencia (norma legal) con el hecho generador, 
en nuestra legislación mexicana se asigna el momento determinado como 
causación del tributo”.35 
 
34 DE LA GARZA, Sergio F. Citado por RODRÍGUEZ LOBATO, Raúl, Derecho Fiscal, 
Segunda Edición, Editorial Harla, México, 1986, p.120. 
35 QUINTANA VALTIERRA, Jesús y ROSAS YÁNEZ, Jorge, Derecho Financiero Mexicano, 
Cuarta edición, Editorial Trillas, México, 1999, p. 146. 
 
Por su parte el doctrinario Delgadillo Gutiérrez, en su obra “Principios de 
derecho tributario”, manifiesta que “la obligación fiscal nace cuando se 
realizan las situaciones jurídicas o de hecho previstas en las leyes fiscales.”36 
En virtud de lo anterior, y con la finalidad de seguir con el desglose del 
nacimiento de la obligación tributaria, es preciso sentar las diferencias entre 
hecho generador, y lo que es considerado como hecho imponible, 
presupuesto de hecho o hipótesis de incidencia; dado que dichos conceptos 
tienen una connotación diversa como parte fundamental para el nacimiento de 
la obligación tributaria y surgir de esta manera la relación jurídico tributaria, de 
la cual se habló en el apartado anterior. 
Así pues, la legislación y la doctrina existente en la materia asignan diferentes 
nombres al hecho imponible como elemento básico de la obligación tributaria, 
al referirse a él como presupuesto de hecho, hipótesis de incidencia, por lo 
que en nuestro estudió nos referiremos a él como hecho imponible, término 
aceptado por la mayoría de la doctrina tributaria. 
En palabras de Raúl Rodríguez Lobato, y acogiéndose a la definición de hecho 
imponible formulada por el propio Sainz de Bujanda, manifiesta que “es el 
hecho, hipotéticamente previsto en la norma, que genera al realizarse, la 
obligación tributaria, o bien, el conjunto de circunstancias, hipotéticamente 
previstas en la norma cuya realización provoca el nacimiento de una 
obligación tributaria concreta”.37 
Por su parte el doctrinario Hugo Carrasco Iriarte, define al hecho imponible 
como “el hecho previsto por la norma jurídica de forma hipotética y de cuya 
realización surge el nacimiento de la obligación tributaria”.38 Asimismo, habla 
de cuatro elementos que integran al hecho imponible, a saber: 
 “Elemento material u objetivo: Es la situación jurídica o de hecho 
que el legislador ha tomado en cuenta para establecer el tributo… 
 
36 DELGADILLO GUTIERREZ, Luis Humberto, Principios de Derecho Tributario, Cuarta 
edición, Editorial, Limusa, México, 2003, p. 102. 
37 SAINZ DE BUJANDA, Fernando, Lecciones de Derecho Financiero, Décima edición, 
Editorial Textos T. España, 1994, p. 202. 
38 CARRASCO IRIARTE, Hugo. op cit. p. 193. 
 
 Elemento subjetivo: El supuesto normativo debe vincularse a una o 
varias personas o individuos en particular, que con su acción u 
omisión provocan el surgimiento de la obligación fiscal… 
 Elemento espacial: El elemento espacial se refiere a que el hecho 
imponible se realiza dentro de una circunscripción territorial, en un 
lugar determinado. Por ejemplo un Municipio o una Entidad 
Federativa… 
 Elemento temporal: … Este elemento es muy importante para 
saber cuándo se crea la obligación fiscal y, en consecuencia, en 
que momento surge su exigibilidad, y en función de su 
acontecimiento determinar cuál es la ley aplicable…”39 
Por consiguiente, la importancia del hecho imponible como elemento 
fundamental para el nacimiento de la obligación tributaria, y en la creación 
normativa de un tributo radica en que dicho hecho deba contener: la 
descripción objetiva de un hecho o situación (aspecto material), los datos 
necesarios para individualizar a la persona que debe encontrarse en una de 
las situaciones previstas por la norma como hipótesis normativa (aspecto 
personal), el momento en que debe configurarse o tenerse como configurada 
la realización del hecho imponible (aspecto temporal), y el lugar donde debe 
acaecer o tenerse como realizado el hecho imponible (aspecto espacial). 
Así, en virtud de las definiciones anteriores, encontramos que el hecho 
imponible es la descripción detallada que haga el legislador, de manera 
hipotética, de los hechos que darán origen al nacimiento de la obligación 
tributaria de realizarse en la vida real, dado que el legislador, tiene una 
absoluta libertad para la imposición de dichos hechos (siempre y cuando no 
contraríe el orden constitucional) basándose en situaciones como son las 
percepciones de ingresos, las propiedades o posesiones de bienes, los actos 
jurídicos, los consumos de bienes o servicios, las importaciones o 
exportaciones, etcétera. 
Consecuentemente, encontramos que en el hecho imponible el legislador 
hace una descripción de un hecho de forma hipotética, estableciéndose de 
 
39 Ibídem. p. 194-196. 
 
esta idea abstracta la hipótesis de incidencia, pero necesariamente, esta 
situación hipotética debe llevarse a cabo por un sujeto en la vida real para que 
dé lugar al nacimiento de la obligación tributaria; por lo que una vez dada ésta 
situación hipotética en la realidad se estará ante lo que se conoce como hecho 
generador y así se da lugar al surgimiento de la obligación contributiva. 
En esa tesitura, el doctrinario De la Garza sostiene lo siguiente: “el hecho 
fenoménico producido en la realidad, que por acomodarse a la hipótesis o 
presupuesto establecido en la norma tributaria, genera el tributo, preferimos 
llamarlo ´hecho generador´ “.40 
Por lo que respecta para Carrasco Iriarte “hay hecho generador cuando la 
realidad coincide con la hipótesis normativa