Derecho Tributario Constitucional - Agustín Sola

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UNIDAD 5: DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO. 
1) Potestad Tributaria. Concepto y caracteres. Alcance. El objetivo del derecho 
constitucional tributario es regular el poder del imperio estatal, y aplicar los límites, 
facultades y principios del derecho constitucional en el ámbito tributario. La Potestad 
Tributaria es la facultad que tiene el Estado de crear unilateralmente tributos, cuyo 
pago será exigido a las personas sometidas a su competencia tributaria espacial. La 
realidad es que la potestad tributaria significa, por un lado, la supremacía del Estado, 
y por otro, la sujeción de una masa indiscriminada de individuos en un plano inferior 
a él. El alcance de la Potestad Tributaria es, en principio, el ámbito espacial del 
Estado Nacional, es decir, quienes se encuentran bajo su jurisdicción territorial. La 
Potestad Tributaria es originaria para la Nación y las Provincias, y derivada 
(debatido) para los gobiernos Locales. 
 
Garantías Individuales Sustantivas (limitaciones a la potestad tributaria). 
En sus orígenes el tributo significó el ejercicio de violencia por parte del Estado a los 
particulares. En la actualidad, los Estados modernos se basan en la CN para garantizar los 
derechos de las personas al momento de ejercer la Potestad Tributaria. Entonces, tal 
potestad ya no es omnímoda, sino que se halla limitada por los siguientes principios 
tributarios constitucionales: 
Formales: 
- Legalidad o Principio de Reserva de Ley: La Potestad Tributaria debe ser 
íntegramente ejercida por medio de normas legales. No puede haber tributo sin ley 
previa que lo establezca. Se lo considera implícito en el art 17 en armonía con el 19 
de la CN. La ley debe contener sus elementos constitutivos: Hecho imponible, sujeto 
determinado (contribuyente), base imponible o alícuota, exenciones. 
Materiales: 
- Capacidad Contributiva: Es el límite material en cuanto al contenido de la norma 
tributaria. La capacidad contributiva es la aptitud económica de los miembros de la 
comunidad para contribuir a la cobertura de los gastos públicos. Es de íntima 
aplicación con el principio de razonabilidad. 
- Razonabilidad: Los tributos deben ser justos y razonables, teniendo en cuenta la 
capacidad contributiva del contribuyente. 
- No Confiscatoriedad: La CN prohíbe la violabilidad de la propiedad privada, su uso 
libre y disposición, y prohíbe la confiscación. 
- Igualdad: El art. 16 de la CN establece que todos los habitantes son iguales ante la 
ley y que la igualdad es la base del impuesto y de las cargas públicas. Es una 
igualdad material, según la cual los ciudadanos deben contribuir al Estado según sus 
respectivas capacidades. 
- Generalidad: También surge del art. 16 de la CN, y establece que los tributos deben 
ser efectuados a todos los ciudadanos que posean el deber de tributar. El único 
límite de la generalidad son las exenciones y beneficios tributarios, que poseen 
carácter excepcional y se fundan en razones económicas, sociales o políticas, pero 
nunca son establecidas como privilegios. 
- Proporcionalidad: Los aportes tributarios no deben resultar desproporcionados. 
- Equidad: También muy relacionado con el principio de igualdad y proporcionalidad, 
ciertos tributos se cobrarán en proporciones diferentes según la capacidad 
contributiva del contribuyente. 
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- Derecho de defensa: PSJCR art 8: Toda persona tiene derecho a ser oída antes de 
ser sancionada. 
 
2) Poder de eximir. Beneficios Fiscales. Las exenciones y beneficios son límites al 
principio de generalidad y sus fundamentos se encuentran en la política fiscal. 
- Exenciones: El poder de eximir es una consecuencia del poder de gravar, que 
vendría a ser la facultad de eximir de la carga tributaria a un sujeto. Sin embargo, el 
poder de exención (al igual que la Potestad Tributaria) es limitado, y no puede 
efectuarse sin un control fiscal específico. Entonces, el Congreso puede eximir de 
gravámenes fiscales si estima que es conveniente para el mejor desempeño y 
funcionamiento de los servicios de interés nacional (al igual que los provinciales y 
municipales). Del sujeto eximido no surge pretensión ni deuda tributaria alguna. 
- Beneficios: Son parciales. Pueden ser neutralizaciones cuantitativas parciales (pagar 
menos), neutralizaciones cualitativas parciales (no pagar algún tributo) e incentivos 
fiscales (reintegros o subsidios). 
 
Clases de exenciones 
Las exenciones pueden otorgarse por aplicación directa de una ley, o por un decreto 
fundado en ley, o también por contrato suscrito en virtud de una ley regulatoria. Pueden ser: 
- Permanentes o transitorios (según el tiempo). 
- Condicionales o absolutos (según la circunstancia a la cual se encuentren 
subordinados). 
- Totales o parciales (según comprendan a un tributo o a algunos o todos ellos). 
- Objetivos o subjetivos (según como se determina el sujeto, pudiendo ser también 
mixto). Subjetivo es cuando el eximente refiere a la persona en cuestión, y objetivo 
es cuando el mismo está relacionado con la materia imponible. 
 
Exención, no sujeción e inmunidad: sus diferencias. Diferimientos. 
 
Deducciones. 
Son erogaciones necesarias para obtener ganancias o para mantener las fuentes 
productoras. Si son admitidas, deben restarse de las ganancias brutas. Los gastos de 
consumo no son deducibles. El impuesto a las ganancias grava las ganancias netas. 
 
Régimen de Promoción Industrial. 
Son incentivos regionales en los cuales se invita a los contribuyentes a instalarse, invertir, o 
contratar en relación a las actividades productivas de una región, sobre las cuales el Estado 
se obliga a dar beneficios impositivos en cierto lapso de tiempo. 
 
3) Distribución Constitucional de competencias tributarias en los distintos 
niveles de gobierno: Federalismo Fiscal. El Estado Nacional, las Provincias y 
el Régimen Municipal. 
El derecho constitucional tributario también se encarga de estudiar las normas que delimitan 
y coordinan las potestades tributarias entre las distintas esferas del régimen federal de 
gobierno. Según el art. 1 de la CN, nuestro país ha adoptado la forma federal de gobierno, 
lo cual implica que existen entes estatales a nivel Nacional, Provincial y local (Municipios y 
Comunas). El art. 104 de la CN establece que el gobierno federal de la Nación sólo posee 
facultades tributarias otorgadas expresamente por la CN, mientras que todos los poderes 
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restantes son competencias que se delegan a los gobiernos provinciales. Por último, las 
municipalidades y comunas son entidades autárquicas nacidas de la delegación de poderes 
de las provincias, las cuales casi no poseen facultades tributarias (no pueden cobrar 
impuestos). 
Las competencias tributarias se distribuyen de la siguiente forma: 
- Competencias Nacionales: Gravámenes de importación y exportación (aduaneros), 
impuestos indirectos (concurrentemente con las Provincias) e impuestos directos 
(con carácter excepcional y transitorio). La realidad demuestra, sin embargo, que la 
delimitación constitucional no se respeta, ya que en la práctica, los gravámenes 
indirectos (Ej: IVA) y directos (Ej: impuesto a las ganancias) más importantes son 
cobrados por el Estado Nacional, incluso dejando de ser transitorios en el caso de 
los impuestos directos. 
- Competencias Provinciales: Impuestos directos exclusivamente (sin embargo, la 
Nación puede utilizarlos por tiempo determinado si es de urgente necesidad -no se 
respeta-) e impuestos indirectos (concurrentemente con la Nación). Los mayores 
aportes a las provincias se recaudan por los impuestos inmobiliarios, de sellos, a los 
ingresos brutos, y a los automotores (impuestos directos). 
- Competencias Locales: La mayor parte de la doctrina reconoce que los gobiernos 
municipales y comunales poseen únicamente potestades tributarias derivadas (no 
reconocidas directamente por la CN), ya que son establecidas por los regímenes 
provinciales. De esta forma, cada provincia establecerá la determinación del modo 
del régimenlocal, definiendo la autonomía o la autarquía de dichos gobiernos. Como 
ya mencionamos anteriormente, la realidad demuestra que los gobiernos locales 
poseen pocas competencias tributarias, y suelen basar sus rentas en tasas y 
contribuciones especiales. 
 
4) Limitaciones Convencionales. El régimen de Coparticipación Federal de 
Impuestos. 
En el régimen de Coparticipación Federal la Autoridad Central se hace cargo de la 
recaudación de un porcentaje de las rentas totales del Estado Nacional y de todos los 
gobiernos provinciales, para generar un fondo común que luego será distribuido 
nuevamente a las provincias. Básicamente, las provincias que poseen una gran capacidad 
para obtener recursos mediante tributos se verán perjudicadas, y aquellas que no tengan 
mucha capacidad para recaudar rentas, serán favorecidas. 
 
Antecedente, normativa vigente. 
El régimen de coparticipación surge de una ley de 1973. Originariamente, su vigencia era 
comprendida entre 1974 y 1983, pero como ya podemos deducir, se fue prorrogando este 
plazo hasta la actualidad. En 1988 hubo una reforma al régimen de coparticipación que 
estableció la distribución de los recursos fiscales entre la Nación y las provincias, el cual 
sigue vigente. Desde 1994 el régimen tiene validez constitucional (art. 75 inc. 2). El senado 
es la cámara de origen para las cuestiones relacionadas con la Ley de Coparticipación. 
La doctrina critica regularmente al régimen de coparticipación vigente, considerando que, si 
bien tiene sus ventajas como la simplificación del mecanismo de distribución y control de los 
recursos del Estado Nacional y Provincial, y el aumento de la paridad entre provincias, 
también lleva a situaciones injustas para las Provincias con mayor capacidad de generar 
rentas, debido a que estas pierden un gran porcentaje de sus recursos en el proceso. 
 
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La masa coparticipable. 
La masa coparticipable se forma por el producido por la recaudación de todos los impuestos 
nacionales y provinciales. Las únicas excepciones son los impuestos aduaneros y otros 
previamente especificados (combustibles, ganancias). La Nación y las Provincias llegaron al 
acuerdo de que la distribución se realice en relación directa a las competencias, servicios y 
funciones de cada Provincia, contemplando criterios objetivos de reparto, que consideran 
factores como la cantidad de población, siendo irrelevante los ingresos tributarios que 
produzca cada una. Los principios de la distribución son la equidad, la solidaridad y el grado 
equivalente de desarrollo. 
 
Pactos Fiscales. 
“Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento (1993)”: Tiende a la 
reestructuración del sistema fiscal nacional. Busca políticas uniformes que permitan el 
crecimiento de la economía nacional y la reactivación de las economías regionales. Ejs: 
derogar impuestos a los sellos para ciertas actividades, tasas municipales, exenciones de 
ingresos brutos, entre otros. 
 
Régimen Federal de Responsabilidad Fiscal (ley 25917). 
Crea el Consejo Federal de Responsabilidad Fiscal, al cual el gobierno Nacional debe 
presentar, antes del 31/8, el marco macrofiscal al Consejo para el siguiente ejercicio. 
Incluye: 
- Resultados previstos. 
- Proyecciones de recursos de origen nacional y distribución. 
- Política salarial e impositiva. 
El Consejo puede evaluar y aplicar sanciones, por ejemplo, limitaciones de avales del 
gobierno nacional o limitaciones de transferencias presupuestarias. 
 
Consenso Fiscal. 
Se asumió un compromiso después de la reforma del 94´, para que se estableciera un 
régimen de coparticipación y reglamentación del organismo fiscal federal antes de que 
terminara el año 1996. Esto no se cumplió, y sigue vigente el régimen de 1988. 
 
Convenio Multilateral. 
Como ya mencionamos anteriormente, estos convenios buscan evitar la problemática de la 
doble (o incluso múltiple) imposición de impuestos como los ingresos brutos. Subsanar este 
problema y amortizar el ejercicio de los poderes fiscales autónomos, así como evitar las 
maniobras de evasión impositiva deberían ser los principales objetivos a lograr por la 
próxima Ley de Coparticipación que vaya a efectuarse.