U1_Viegas_Contabilidad_cap1 - Perla Campos

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Contabilidad
Presente y Futuro
Capítulo I
OBJETIVOS DE LA
CONTABILIDAD Y
CONCEPTO DE ESTADOS
CONTABLES
1. OBJETIVOS DE LA CONTABILIDAD
1,1. DEFINICION
Algunas def iniciones que caracteri zan a la contab ilidad señalan que su
función bás ica es brinda r información que permita la planif icación y el
con tro l de la ges tión en la empresa. Se sostiene que es un sis tema de
información que debe garant izar el cont rol de las acc iones que real izan
aque llos que tienen la responsabil idad de conducir la entidad.
1,2. CUALID ADES, CARACTERI STI CAS Y ALCANCES
DEL SISTEMA CONTABLE
Las cualidades, características y alcances del sistema deben asegurar el
registro de todos los hechos económicos que se producen en la marcha de la
empresa.
La misión que cumple el sistema contab le, desde el punto de vista de sus
cualid ade s, lo ase meja a un ban co de dat os des tinado a rec oge r
inf orm aci ón úti l —de calidad— para luego ofrecerla a diferentes usuarios.
La tecnología informática hoy, ha alcanzado un alto nivel de desarrollo, y
enormes magni tudes de inform ación pueden ser archivada s den tro de un
ban co de datos con tab les , de for ma tal que se está en condic ion es de
responder a cua lqu ier requer imiento que se formule para mejorar los procesos
de toma de decisión.
 
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La calidad de los informes que se elaboren es una condición clave y ésta no
debe abandonar los principios de economía de los procesos; límite para el
diseño de un sistema de información contable.
Cuando nos referimos a las características y alcances del sistema a diseñar,
pretendemos destacar los aspectos específicos que debe contemplar; en este
sentido resulta oportuno señalar que el desarrollo de los circuitos administrativos
destinados a capturar, codificar, almacenar y ordenar los datos recogidos, debe
respetar criterios y normas que serán aplicados uniformemente.
Una rigurosa implementación del sistema y una depurada aplicación de las
técnicas contables, lo convierten en una herramienta poderosa para el control de
gestión.
1,3. REQUISITOS DE LA INFORMACION
Para cumplir con estos objetivos, los sistemas de información contable deben
reunir los siguientes requisitos:
1,3,1. AMPLITUD DE CONTENIDO
Todas las áreas o sectores de la empresa deben estar perfectamente identifica-
dos en cuanto a su capacidad de proveer información económica vinculada con la
gestión que desarrolla la entidad.
1,3,2. SINTESIS DE EXPRESION
El sistema de información debe ser rápido y eficiente, y debe tener presente la
relación costo-benefic io; los códigos utilizados deben facili tar el procesamiento,
respetar la relación de uniformidad en la actual ización de los archivos y
establecer canales fluidos para la captación de los datos.
1,3,3. SUSTANTIVA
La implantación del sistema de información contable demanda recursos, este
costo tiene una íntima relación con el beneficio que puede obtenerse de su uso.
Si los informes producidos son irrelevantes para el usuario del sistema, la
decisión que seguramente se aconsejará tomar es la reducción o la eliminación
de aquellos procedimientos o circuitos que encarecen los procesos sin aportar
beneficios a los usuarios.
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En consecuencia, en los diseños del sistema contab le deberá considerarse el
grado de detalle o desagregación que se pretende alcanzar para reflejar los
hechos económicos que se producen.
Los datos seleccionados para los procesos deben ser trascendentes para los
usuarios del sistema, se considera únicamente aquella información que tiene
relevancia y significación.
El sistema finalmente debe asegurar el control, en especial el relacionado con la
evolución y la proyección futura del ente en relación con su situación patrimonial,
económica, financiera y de resultados.
1,3,4. NEUTRALIDAD
Todo sistema destinado a proveer información a un número indeterminado de
usuarios, internos y externos, para que se considere objetivo y confiable, debe
partir de este principio.
Los responsables de operar el sistema contable deben captar todos los datos
necesarios, con prudencia e imparcialidad, cualquiera sea su rol dentro de la
organización.
Los contenidos subjetivos que están presentes en los procesos de toma de
decisiones, tales como las estrategias de conducción o política de gestión de la
organización, quedan reservados en aquellos que luego utilizan los informes y
los incorporan en las acciones que les compete desarrollar.
1,3,5. OPORTUNIDAD
Todo sistema de información por definición, incluye este requisito. Si lo que se
comunica no es oportuno, pierde la condición de ser considerado información útil y
necesaria.
Dentro del sistema contable, el cumplimiento de este principio tiene relevancia
jurídica con implicancias civiles y penales ya que una de las condiciones para que
los registros contables se consideren llevados en legal forma es la obligac ión
de transcribir diariamente todas las transacciones que realiza la entidad; por otra
parte su falta de actualización imposibil ita su utilización para la tarea de
conducción y en el ejercicio del control.
1,3,6. SEGURIDAD
En un mundo donde la tecnología informática sorprende por la velocidad de
cambio, resulta de vital importancia que los responsables de administrar un
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sistema lo custodien y protejan de riesgos tales como el uso indebido de
información por personal no autorizado. Es necesario garantizar el acceso
únicamente a aquellos agentes responsables de operarlo, para ello deben existir
normas de control interno muy precisas.
La falta de seguridad puede significar que los informes que se elaboren no
resulten confiables, o que la entidad pueda verse perjudicada por el robo de
información estratégica vinculada con el desenvolvimiento de sus actividades.
Debe mantenerse un permanente control, que permita identificar las fortalezas y
debilidades del sistema, para realizar las recomendaciones y producir los ajustes
necesarios para afirmar los controles internos.
1,3,7. SISTEMA UNICO
Se trata de un principio destinado a garantizar que los procesos de recolección
de datos, clasificación y archivo, permitan la elaboración de informes que atiendan
los requerimientos de usuarios internos y externos.
La falta de unidad del sistema, esto es, la implementación de uno o más
sistemas de información contable dentro de una misma entidad, puede producir
dificultades en el seguimiento de las acciones que deben realizarse dentro del
plan general que la empresa desarrolla; los procesos de control demandarán un
mayor costo administrativo.
1,4. SISTEMA CONTABLE CENTRALIZADO
Se recomienda que el sistema contable esté centralizado y abarque en su
estructura el sistema de presupuesto integral, el control de ejecución y los
registros contables.
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1, 4, 2. EXPLICACION DEL ESQUEMA BASICO
1,4,2,1. Datos contables capturados
Los entes, para el desarrollo de sus actividades, interaccionan con los diferentes
actores sociales que se vinculan según el objeto de la explotación; a partir del
resultado de las acciones se establece una corriente de información —de ingreso
y salida que es necesaria para la planificación, ejecución y control.
La selección de los datos que deben ser capturados se orienta a cumplir con dos
objetivos clave. El primero de ellos es que debe asegurar el cumplimiento de los
requerimientos legales; con esta finalidad son ordenados, clasificados, registrados
y archivados como soporte de los registros contables. El segundo objetivo, y no
menos importante que el primero, es tratar de recoger los datos necesar ios
para la elaboración del presupuesto integralde la empresa, estableciéndose los
mecanismos de seguimiento de control.
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1,4,2,2. Presupuesto
Su finalidad es proyectar dentro de un horizonte posible las futuras acciones que
deben ser ejecutadas por la entidad; esta proyección anticipada de conductas se
basa en la selección de estrategias que favorezcan el éxito del proyecto.
La definic ión de los escenar ios posibles, que la entidad se propone alcanzar,
exige un anál isis Macroeconómico y Microeconómico. Por otra parte, el
pasado constituye un punto de referencia necesario que permite determinar el
grado de certeza o error en las proyecciones de años anteriores, en tanto el
diseño del futuro se sustenta en predicciones que para ser confiables deben
encontrar su respaldo en los datos contables capturados y ordenados en una
estructura que llamamos presupuesto integral; su diseño, grado de detalle y
posibilidades de apertura dependen de la importancia de la entidad.
No hay normas que regulen el modelo de aplicación, el principio que rige la
recolección de datos se basa en capturar las señales que aparecen dentro y fuera
de la entidad. Debe tenerse especial cuidado para evitar la idealización del
proyecto, metas imposibles de alcanzar.
Los esquemas clásicos que integran el presupuesto integral son:
A. Presupuesto de ventas
A,1. Por canal de comercialización.
A,2. Por líneas de productos.
A,3. Por condiciones de venta: distribuidores, grandes clientes, exportaciones,
usuarios, etcétera.
A,4. Por planes de pago: contado, financiado, etcétera.
B. Presupuesto de producción
B,1. Por líneas de productos.
B,2. Compra de materias primas y materiales secundarios.
B,3. Costo de producción: materias primas, mano de obra y gastos de
fabricación.
C. Presupuesto de gastos de administración y ventas
C,1. Gastos de comercialización: sueldos y cargas sociales, comisiones,
impuestos, propaganda, otros gastos directos de venta.
C,2. Gastos de administración: sueldos y cargas sociales, impuestos, gastos
generales y otros gastos indirectos de venta.
D. Presupuesto de inversiones (más de un año)
D,1. Equipos y reformas para actualizaciones tecnológicas.
D,2. Construcción o adquisiciones de plantas —inmuebles—.
E. Presupuesto de origen y aplicación de fondos (Presupuesto financiero)
E,1. Resultado bruto.
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E,2. Resultado de explotación.
E,2,1. Resultado de explotación por línea de productos.
E,2,2. Resultado de explotación por rama de actividad.
E,3. Resultados extraordinarios.
E,4. Resultados netos.
E,5. Aplicaciones de fondos.
F. Balance proyectado
F,1. Estado patrimonial.
F,2. Estado de resultados.
F,3. Estado de evolución del patrimonio neto.
1,4,2,3. Registros contables
Las normas legales establecen obligaciones para toda persona física matriculada
como comerciante o persona de existencia ideal —entidades jurídicamente
organizadas—, de llevar libros de comercio , con el objeto de regist rar sus
operaciones. Asimismo existen reglamentaciones impositivas que exigen que
los contribuyentes lleven anotaciones que permitan la determinación y el control
de los impuestos que gravan la entidad y la actividad que ésta realiza.
Los libros contables obligatorios que establecen el Código de Comercio y la Ley
de Sociedades Comerciales, 19550, art. 61 son el Libro Diario e Inventarios y
Balance; también se fijan expresamente los requisitos formales que deben reunir
para su legalización (1).
1,4,2,4. Informes gerenciales
Se trata de informes contables que se elaboran a partir de requerimientos que
realizan aquellos que tienen la responsabilidad de conducir la entidad; constituyen
un soporte necesario en los procesos de toma de decisión y control.
Los modelos de informe que se confeccionan con fines gerenciales no están
alcanzados por disposiciones legales ni profesionales; en ellos se exponen
aspectos clave en la marcha de los negocios.
La difusión de los informes gerenciales está reservada para uso de los
integrantes de la organización; se pueden provocar perjuicios a la entidad si su
contenido es conocido por terceros ajenos a la empresa o competidores.
1,4,2,5. Control presupuestario
Los registros contables y los subsistemas de información que integran el
sistema contable, por ejemplo, flujos financieros, costos, proyectos de inversión,
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estados de financiamiento, informes gerenciales etc., deben facilitar la verificación
e interpretación de los datos contables que procesen; esto permite mejorar los
controles que se realizan y que vinculan los hechos producidos con los actores
que tienen la responsabilidad de conducir la entidad.
Para asegurar un buen control, los manuales de cuentas contables deben
mantener una posición armónica con las normas de control interno que la entidad
aplica.
La seguridad del control en el manejo de los recursos que la empresa utiliza para
cumplir con su fines, la evolución del patrimonio, el resultado que se obtiene de las
operaciones, exigen un control permanente, para producir señales cuando es
necesario realizar cambios en las modalidades operativas que la entidad viene
aplicando, por ejemplo, falta de financiamiento adecuado, exceso de stock,
aumento del índice de incobrabilidad, elevado costo de financiamiento ajeno,
etcétera.
1,4,2,6. Modificación de estimación
Los procesos de control a que son sometidos los presupuestos permitirán
determinar las variaciones entre los datos proyectados y los hechos económicos
producidos, dentro de un período determinado.
Las variaciones deben ser identificadas en cuanto a su origen y causa. Estos
procesos de análisis dentro de las organizaciones se convierten en herramientas
muy poderosas, que se utilizan como método efectivo para evaluar el
funcionamiento del control interno, y permiten establecer el grado de eficiencia en
la toma de decisiones y en las acciones realizadas por los funcionarios
responsables.
En cuanto a las variaciones cuantitat ivas que se produzcan en el proceso de
control, según el grado de significación o importancia material relativa, deberá
establecerse si se trata de un dato que debe introducir cambios en las
proyecciones, o si simplemente son ignoradas por su poca importancia.
En tanto, cuando los importes de los desvíos son significativos, pero como
consecuencia de situaciones extraordinarias, serán adecuadamente expuestos,
indicando las causas que les dieron origen, sin modificar el presupuesto.
1,4,2,7. Informes contables
Las nuevas relaciones económicas que se desarrollan en los mercados donde
actúan las empresas, han generado necesidades de contar con informes
contables adicionales a los que se presentan regularmente y que se conocen
como "Estados Contables de cierre de ejercicio".
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Los informes contables pueden complementar aspectos que no aparecen
expuestos en detalle en los Estados Contables; también pueden ser preparados
por requerimientos de usuarios externos a la organización con quienes existe
interés de establecer vínculos. Estos informes no responden a ningún tipo de
norma y su fuente de origen para garantizar la calidad de su contenido debe ser el
sistema contable.
Entre los informes que habitualmente se preparan con estos fines podemos
mencionar: detalles sobre montos de ventas y compras de los meses
posteriores al cierre del último ejercicio, estado de financiamiento ajeno y destino
de resultados, proyección para los próximos meses de ejercicio de orígenes y
aplicaciones de fondos, etcétera.
El grado de desagregaciónque se presenta en estos informes que acompañan los
listados Contables de cierre de ejercicio depende de la decisión que adopte la
entidad emisora, que en principio generalmente opta por defender su intimidad y
sólo acepta informar a aquellos con quien está interesada en relacionarse.
Es oportuno advertir que el uso de sistemas de información alternativos llevados
en forma paralela al sistema contable constituye un factor de riesgo, porque es
difícil su verificación. Por otra parte, la falta de exactitud que puedan contener los
informes contables que se emiten se va a detectar al cierre de ejercicio; esto
produce en el usuario externo la sensación de falta de fidelidad en los datos
informados, y puede rechazar los nuevos informes que se presenten en el futuro.
1,4,2,8. Estados contables
Se trata de los Estados Contables de cierre de ejercicio, que son presentados
periódicamente ante los organismos de control y la asamblea de accionistas para
su consideración. En su presentación debe observarse el cumplimiento de
normas lega les y profesionales.
Las normas profesionales son aquellas que el auditor está obligado a aplicar
cuando tenga que emitir su opinión; son dictadas por los organismos profesionales
que tienen como función la administración y control de la matrícula para el
ejercicio profesional.
En aquellos países que no tienen matriculación obligatoria, los Colegios que
agrupan a los profesionales dictan pronunciamientos que actúan como
recomendación para el ejercicio profesional. Por lo general, los requerimientos
vinculados con la emisión de Estados Contables son recogidos por las normas
legales y se convierten en disposiciones obligatorias para los entes.
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2. ANTE CED ENT ES DOC TRI NAR IOS . CIE NCI A
O DISCIPLINA TECNICA
2,1. INTRODUCCION
Considerando que el desarrollo temático de nuestro trabajo no intenta
convertirse en un tratado doctrinario, ya que, en rigor, algunos temas que
proponemos son ampliamente desarrollados por importantes autores nacionales e
internacionales, presentamos una síntesis de las principales corrientes de opinión
donde se puede observar la división entre los que sostienen que la contabilidad
es una ciencia y aquellos que la consideran una disciplina técnica.
Obviamente, no podemos dejar de considerar que algunas cuestiones fueron
ampliamente debatidas y que han logrado materializar una frondosa doctrina. Para
abordar el tema, comenzaremos por referir los significados de "ciencia" y "técnica"
según la Enciclopedia Hispánica (2).
2,2. CONCEPTO DE CIENCIA
En sentido genérico, se puede denominar ciencia a cualquier parcela del
conocimiento humano. Más estrictamente, las ciencias se definen como
aquel las ramas del saber que se centran en el estudio de cualquier tipo de
fenómeno y en la deducción de los principios que lo rigen, según una
metodología propia y adaptada a sus necesidades.
El físico francés ANDRE-MARIE AMPÉRE, a principios del siglo XIX, presentó la
siguiente clasificación:
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Según esta clasificación, las ciencias presentaban —para esa época— una neta
distinción en dos áreas: las denominadas ciencias cosmológicas, diferenciadas a
su vez entre cosmológicas propiamente dichas y fisiológicas, analizaban los
fenómenos físicos y los que caracterizaban la naturaleza; mientras que las
ciencias noológicas, que también mantenían una subdivisión entre propiamente
noológicas y sociales, se referían a los razonamientos abstractos y a las
relaciones sociales del ser humano.
2,3. CONCEPTO DE TECNICA
La Enciclopedia al referirse a "técnica" dice:
Esencialmente, las técnicas son métodos de creación de nuevas
herramientas y sus productos derivados, capacidad inherente a la
especie humana que constituye una de sus características naturales
diferenciativas (3).
La tecnología es el estudio sistemático de las técnicas empleadas
por el hombre para conseguir objetos útiles (4).
"Tecnología", en su etimología griega, significó originalmente discurso
de las artes, tanto estéticas como aplicadas (5).
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En otro párrafo se señala:
La relación entre la tecnología y la ciencia atravesó diversos estados
contradictorios a lo largo de la historia. En el mundo clásico, tanto
occidental como oriental, la ciencia perteneció al entorno aristocrático
de los filósofos que lucubraban sobre las raíces y la sustancia del
conocimiento, mientras que la tecnología era posesión de los artesanos
y, en general, los hacedores de objetos.
Según del Diccionario de la Real Academia Española, técnica es el "conjunto
de procedimientos y recursos de que se sirve una ciencia o un arte" o la "pericia o
habilidad para usar de esos procedimientos y recursos". Se define "arte" como
el "conjunto de preceptos y normas necesarias para hacer bien alguna cosa" (6).
El reconocido investigador MARIO BUNGE (7) al referirse a ¿qué es la ciencia? se-
ñala una primera división de las ciencias en:
"... formales (o ideales) —la lógica y las matemáticas— y fácticas (o
materiales) —v.g. la física, la química, la fisiología, la psicología, la
economía entre otras—. Esta ramificación preliminar tiene en cuenta el
objeto o tema de las respectivas disciplinas; también da cuenta de la
diferencia de especie entre los enunciados que se proponen
establecer las ciencias formales y las fácticas: mientras los enunciados
formales consisten en relacionar entre signos, los enunciados de las
ciencias fácticas se refieren, en su mayoría, a entes extracientíficos: a
sucesos y procesos. Nuestra división también tiene en cuenta el
método por el cual se ponen a prueba los enunciados verificables:
mientras las ciencias formales se contentan con la lógica para
demostrar rigurosamente sus teoremas (los que, sin embargo, pudieron
haber sido adivinados por inducción común o de otras maneras), las
ciencias fácticas necesitan más que la lógica formal: para confirmar
sus conjeturas necesitan de la observación y/o experimento. En otras
palabras, las ciencias fácticas tienen que mirar las cosas, siempre
que les sea posible intentar descubrir en qué medida sus hipótesis se
adecuan a los hechos."
En otro párrafo señala:
"Las ciencias formales demuestran o prueban; las ciencias fácticas
verifican (confirman o disconfirman) hipótesis que en su mayoría son
provisionales".
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2,4. LA CONTABILIDAD: CIENCIA O DISCIPLINA TECNICA
Los conceptos enunciados permiten puntualizar algunas definiciones sobre el rol
que tiene la contabilidad, ya sea que se la considere "técnica o ciencia".
2,4,1. BATARDON
Contabilidad es la ciencia que enseña las reglas que permiten registrar las
operaciones efectuadas por una o varias personas -BATARDON, L. (francés)— (8).
2,4,2. BOTER MAURI
Contabilidad es la ciencia que coordina y dispone en los libros adecuados las
anotaciones de las operaciones efectuadas por una empresa mercantil, con el
objeto de poder conocer la situación de dicha empresa, determinar los resultados
obtenidos y explicar las causas que han producido estos resultados —BOTER
MAURI, F. (español)— (9).
2,4,3. HERRMANN
La contabilidad es la ciencia que estudia el patrimonio para la disposición de las
haciendas, en sus aspectos estáticos y en sus variaciones, para enunciar, por
medio de fórmulas racionalmente deducidas, los efectos de la administración
sobre la formación y distribución de los réditos -HERRMANN, F. (Jr.) (brasileño)—
(10).
2,4,4. CHAPMAN
Una definición más restringida de contabilidad es una propuesta del Dr. WILLIAML. CHAPMAN, que dice (11):
La contabilidad es el conjunto de postulados teóricos de validez
práctica comprobada, adoptados para el registro, la clasificación y el
resumen racional de los hechos y actos de carácter económico
financiero que afectan a las personas de existencia visible y a las de
existencia ideal o jurídica, con el objeto de informar en términos
monetarios principalmente acerca del estado de un patrimonio a una
fecha dada, y de la evolución experimentada por el mismo durante un
período determinado.
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En otro párrafo señala:
...en gran medida refleja apreciaciones o ponderaciones más o menos
aproximadas a la realidad; trata de demostrar los hechos pretéritos y de
ponderarlos a la luz de las circunstancias presentes; expresa esos
hechos en términos monetarios y con ello infiere la posibilidad de que
los saldos o residuos a que dan lugar los hechos sean susceptibles de
transformarse en moneda en cantidades o por importes a esas
expresiones monetarias.
El mismo autor señala:
"...tampoco corresponde, a mi juicio, que se intente aplicar a la
contabilidad los conceptos que son valederos en economía, sobre la
base de que esta última ha adquir ido una jerarquía cient ífica superior
a la que goza la contabi lidad puesto que...", "...existen ciertos
conceptos de economía que difieren de los que son normalmente
aceptados entre contadores (v.g. la noción de renta, el concepto de
capital, etc.)".
CHAPMAN rechaza terminantemente la posibi lidad de clasif icar la contabilidad
como una ciencia, expresándose en los siguientes términos:
"Largas y estériles son las discusiones encaminadas a determinar si la
contabilidad es ciencia o no. Existen algunos autores que parecen
considerar cuestión de prestigio personal demostrar que la contabilidad
es una actividad científica, como si en caso contrario la reputación del
profesional en materia contable pudiera sufrir menoscabo."
El autor afirma que:
Sin embargo, el servicio que presta un contador público se pondera por
la utilidad del mismo en la actividad humana, y pocos dejarán de
reconocer que en la actualidad el papel de la contabilidad en la
tecnología, en la economía y en las finanzas modernas es de singular
gravitación."
2,4,5. LISDERO
ARTURO LISDERO presenta otra opinión diferente en donde sostiene que (12):
"La contabilidad es una ciencia empírica y, por lo tanto, sus
conclusiones deben comprobarse necesariamente con la
experimentación y la observación de la realidad.
Para alcanzar los objetivos propuestos, la investigación contable
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deberá aplicar el método inductivo para elaborar, partiendo de la
observación de la realidad, las leyes fundamentales que rigen la vida
de las empresas, haciendo abstracción de las características
particulares de éstas."
"El método inductivo tiene por objeto determinar la causa del efecto
conocido, el efecto de causas y hechos que se conocen, o bien una
simple relación constante entre dos o más fenómenos. Su
procedimiento característico es la experimentación. Además, antes de
estar en posesión de la verdad general se formula una ley provisional:
la hipótesis. Esta debe ser sometida a la verificación de los hechos, a
pruebas repetidas. Una sola prueba puede bastar para poner de
manifiesto la falsedad, pero no la verdad de una hipótesis".
2,4,6. BERTORA
Otro autor destacado sobre el tema es BERTORA que dice (13):
"Contabilidad: ¿ciencia, arte o técnica?
Creemos que existen suficientes elementos de juicio como para
provocar una respuesta al interrogante del título.
Somos partidarios de caracterizar a la contabilidad como una técnica
destinada a producir resultados útiles conforme a una definición
anticipada de objetivos en cuanto esos resultados (outputs o salidas).
Los objetivos servirán para seleccionar las entradas (inputs)
deseables y elegir el conjunto de procedimientos que procesarán las
entradas. Estos procedimientos estarán regidos por pautas, reglas o
normas (principios, en sentido normativo) bien definidas."
Luego, este mismo autor cita la opinión del Study on Establishment of Accounting
Principles que señala:
"Contab ilidad e informes financieros no están basados en leyes
naturales como en el caso de las ciencias físicas, pero deben
descansar sobre una serie de convenciones o normas diseñadas para
lograr lo que se percibe como los objetivos deseados de la contabilidad
y de los informes financieros."
2,4,7. LOPEZ SANTISO
Finalmente y en una posición diferente y más crítica , se ubica LOPEZ
SANTISO, que sostiene que los autores que adhieren a la concepción científica
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de la contabilidad, tampoco han clarificado los fundamentos por los cuales
asignan a ésta un campo propio de actuación. Campo que podrá ser discutido por
otras ramas del saber, por ejemplo, la administración y la propia economía, sobre
todo, la microeconomía (14).
"...por lo tanto es razonable pensar que no puede afirmarse —ni
tampoco negarse— que ella es ciencia, porque falta el trabajo de
investigación previo, la labor de búsqueda que permita sustentar
válidamente la conformación o la desconfirmación de cualquiera de los
asertos."
2,4,8. GARCIA CASELLA
Según este autor, un esbozo de teoría general contable podría ser:
"...la contabilidad es una ciencia aplicada que se ocupa de la
descripción cuantitativa y de la proyección de la existencia y circulación
de objetos diversos en cada ente u organización social, en vista al
cumplimiento de sus metas a través de un método basado en el
siguiente conjunto de supuestos básicos:
1. Existe un sistema numérico para expresar o medir preferencias (valores)
en forma de cantidades monetarias o no monetarias.
2. Existe un sistema numérico para ordenar, adicionar y medir intervalos de
tiempo.
3. Existe un conjunto de objetos cuyas características (valor, cantidad,
número, etc.) son susceptibles de cambio.
4. Existe un conjunto de sujetos (personas físicas, jurídicas y grupos) que
tienen relaciones con los objetos y expresan sus preferencias acerca de
ellos.
5. Existe al menos una unidad o entidad (compuesta por sujetos y objetos)
cuyas diversas situaciones, en especial frente al cumplimiento de
objetivos, se van a describir.
6. Existe un conjunto de relaciones denominado «estructura de la unidad>,
(esta estructura es representada por un sistema jerarquizado de clase
llamado cuentas).
7. Existe una serie de fenómenos que cambian la estructura y composición
de los objetos.
8. Existen unos objetivos específicos o necesidades de información dadas,
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las cuales deben ser cubiertas por un concreto sistema contable. La
elección de reglas contables (hipótesis específicas) depende del
propósito o necesidad señalados.
9. Existe un conjunto de reglas alternativas (hipótesis específicas) que
determinan qué valores deben ser utilizados en cada registración.
10. Existe un conjunto de reglas alternativas que determinan el sistema de
clasificación de las cuentas.
11. Existe un conjunto de reglas alternativas que determinan los datos de
entrada y el grado de agregación de esos datos".
(GARCIA CASELLA, Primer encuentro universitario de investigadores del área
contable, julio, 1995).
2,4,9.CONCLUSION
El debate sobre el rol de la contabilidad —ciencia o técnica— no concluyó; sin
embargo, existe coincidencia en que los trabajos de investigación que se
promuevan deben adoptar los métodos y procedimientos que son aplicables a
cualquier disciplina científica. De esta forma se podríanreconocer aquellos
postulados y principios que serían inapelables por su condición de ser las reglas
naturales aplicables.
2,5. LAS PAUTAS DE LA INVESTIGACION CIENTIFICA
Las pautas de la investigación científ ica, siguiendo a MARIO BUNGE (15) a
grandes líneas, son las siguientes:
2,5,1. PLANTEO DEL PROBLEMA
2,5,1,1. Reconocimiento de los hechos: examen del grupo de hechos,
clasificación preliminar y selección de los que probablemente sean
relevantes en algún respecto.
2,5,1,2. Descubrimiento del problema: hallazgo de la laguna o de la incoheren-
cia en el cuerpo del saber.
2,5,1,3. Formulación del problema: planteo de una pregunta que tiene proba-
bilidad de ser correcta: esto es, reducción del problema a su núcleo
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significativo, probablemente soluble y probablemente fructífero , con
ayuda del conocimiento disponible.
2,5,2. CONSTRUCCION DE UN MODELO TEORICO
2,5,2,1. Selección de los factores pertinentes: invención de suposiciones
plausibles relativas a las variables que probablemente son pertinentes.
2,5,2,2. Invención de las hipótesis centrales y de las suposiciones auxiliares:
propuesta de un conjunto de suposiciones concernientes a los nexos
entre las variables pertinentes; por ej., formulación de enunciados de
ley que se espera puedan amoldarse a los hechos observados.
2,5,2,3. Traducción matemática: cuando sea posible, traducción de las
hipótesis, o de parte de ellas, a alguno de los lenguajes matemáticos.
2,5,3. DEDUCCION DE CONSECUENCIAS PARTICULARES
2,5,3,1. Búsqueda de soportes racionales: deducción de consecuencias
particulares que pueden haber sido verificadas en el mismo campo o
en campos contiguos.
2,5,3,2. Búsqueda de soportes empíricos: elaboración de predicciones sobre la
base de modelo teórico y de datos empíricos, teniendo en vista
técnicas de verificación disponibles o concebibles.
2,5,4. PRUEBA DE LAS HIPOTESIS
2,5,4,1. Diseño de la prueba: planeamiento de los medios para poner a prueba
las predicciones; diseño de observaciones, mediciones, experimentos y
demás operaciones instrumentales.
2,5,4,2. Ejecución de la prueba: realización de las operaciones y recolección de
datos.
2,5,4,3. Elaboración de los datos: clasificación, análisis, evaluación, reducción,
etcétera, de los datos empíricos.
2,5,4,4. Inferencia de la conclusión: interpretación de los datos elaborados a la
luz del modelo teórico.
2,5,5. INTRODUCCION DE LAS CONCLUSIONES EN LA TEORIA
 Texto. "Contabilidad: Presente y Futuro" - Cap.1
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2,5,5,1. Comparación de las conclusiones con las predicciones: contraste de
los resultados de la prueba con las consecuencias del modelo teórico,
precisando en qué medida éste puede considerarse confirmado o no
(inferencia probable).
2,5,5,2. Reajuste del modelo: eventual corrección o aun reemplazo del modelo.
2,5,5,3. Sugerencias acerca del trabajo ulterior: búsqueda de lagunas o errores
en la teoría y/o los procedimientos empíricos, si el modelo no ha sido
confirmado; si ha sido confirmado, examen de posibles extensiones y
de posibles consecuencias en otros departamentos del saber.
3. EL LENGUAJE CONTABLE
3,1. INTRODUCCION
Se puede afirmar, casi sin lugar a discusión, que la Contabilidad utiliza un lenguaje
propio, compuesto por un conjunto de términos o vocablos que solemos calificar
como técnicos.
Muchas expresiones que reconocemos en nuestro idioma tienen para ella un
alcance y un significado diferentes.
3,2. "CUENTAS"
Una de las características de la terminología contable, se relaciona con la creación
y utilización de las cuentas, se trata de códigos que facilitan los procesos de
clasificación y registro de las operaciones realizadas por una entidad.
La síntes is de expres ión es una clave para el sistema contable, y una cuenta
icúne esa condición; puede representar:
 Hechos ocurridos: venta, compra, costo de producción, prestación de
servicios, etcétera.
 Bienes de propiedad del ente: caja, banco, moneda, bienes de cambio,
planta y equipos, etcétera.
 Derechos a favor del ente: cuentas a cobrar, bienes intangibles, etcétera.
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 Obligaciones del ente a favor de terceros: deudas y pasivos que
gravan el patrimonio de la entidad.
 Aporte de los propietarios y fondos propios que financian al ente:
capital social, reservas y resultados no asignados o acumulados.
 Cargos que aplican fondos: costos de ventas, gastos de
administración, venta y financiación. Otros gastos, etcétera.
 Ingresos que constituyen orígenes de fondos: ventas o ingresos por
servicios prestados, ingresos extraordinarios, etcétera.
 Contingencias: cuentas de orden, previsiones, hechos contingentes, que
pueden ocurrir en el futuro.
3,3. PLAN DE CUENTAS Y MANUAL DE CUENTAS
El sistema contable, para su funcionamiento, ordena las cuentas en un
instrumento que se llama plan de cuentas; en el caso de entidades medianas o
grandes, está acompañado del manual de cuentas, para facilitar a los
responsables de los registros contables la utilización de las cuentas, indica cuándo
se debita y acredita, determinando el alcance y el significado que tienen para el
sistema los registros que se realicen.
Otro aspecto a considerar en el lenguaje que utiliza la contabilidad son las
reglas o procedimientos reconocidos dentro de la entidad; muchos de ellos
vinculados con el control interno, guardan relación con las normas legales y
profesionales que deben aplicarse cuando se emiten los Estados Contables.
3,4. OTROS PROBLEMAS DEL LENGUAJE CONTABLE
Rescatamos un texto de R.N. ANTHONY, que al referirse a la contabilidad como
lenguaje dice:
"A la contabi lidad se la ha llamado «el lenguaje de los negocios»
y aunque algunos se opo nen a esta def inición, encont raremos
que la tarea de aprender con tab ili dad viene a ser esencialmente
la misma que imp lica el estudio de un nuevo idioma."
"Sin embargo, esta tarea se complica por el hecho de que
muchas de las palabras que se usan en cont abi lidad quie ren
decir casi —pero no exac tamente— las mismas cosas que lo
que exp resan las mis mas palabr as en el uso dia rio común, fuera
del aspecto contable".
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El mismo autor dice en otro párrafo:
"El problema de aprender con tab ili dad , sin embargo, se
asemeja al ing lés como lo hablan en la Gran Bretaña , pues, a
menos de que se tenga cuidado, el nor teamer icano no
reconocerá que exis ten algunas palabras que se usan en Gra n
Bretaña en un sentido diferente al sentido que tienen en los Estados
Unidos."
El planteo presentado puede asemejarse a lo que ocurre en los países
hispanoparlantes, donde podemos observar que una palabra, que tiene un mismo
sentido etimológico, tiene diferente uso vinculado con el giro idiomático y
costumbres del país, en tanto para la terminología contable puede enunciarse las
mismas cosas, pero con expresiones diferentes.
Algunos rubros que se exponen en los estados contables sirven de ejemplo para
demostrar lo ante dicho, es común el uso de las siguientes expresiones:
 Activo o pasivo corriente y activo o pasivo circulante.
 Activos fijos y activos no corrientes.
 Bienes de uso y plantas y equipos.
 Activos intangibles y bienes inmateriales.
Si a estas diferencias de expresión sumamos la aplicación de principios y normas
contables con diferentes niveles de aceptación, se presenta un cuadro que para
los usuarios, receptores de los estados contables, puede resultar compleja la
interpretación y por lo tanto resulta aconsejable lograr una armonización de
normas contables.
ANTHONY señala al respecto:"La con tab il ida d también se ase meja a un idi oma en que
algunas de sus reglas son definitivas, en tanto que cier tas otras
no lo son, y existe desacuerdo entre los mismos contadores en
cuanto a la forma en que determ inada operac ión debe
registra rse, tal y como exis ten desacuerdos entre los lite ratos en
cuanto a las dive rsas formas de estructura r un pár rafo , apl icar la
puntuac ión y escoger las palabras. Asimismo, aun cuando
existen esos desacuerdos, hay muchos usos sobre los cua les el
rechazo es unán ime tan to en el lengua je como en lo que se
ref iere a con tabilidad."
Finalmente sostiene sobre el tema del lenguaje:
"... las lenguas evolucionan en consonancia con las cambiantes
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necesidades de la sociedad y una evolución semejante se observa en
la contabilidad."
En el desarrollo de nuestro trabajo se presentan las acepciones más
generalizadas sobre expresiones contables que son utilizadas por la doctrina, en
las normas y en los principios que ya cuentan con un alto grado de consenso
profesional.
4. LA CONTABILIDAD COMO FUENTE DE
INFORMACION Y CONTROL
4,1. INTRODUCCION
Se ha señalado cuál es la función de la contabilidad; por otra parte, se han
mencionado las principales características que debe reunir un sistema de
información contable.
La contabilidad no debe limitarse con la acción de mantener únicamente
actualizados los registros contables, o cumplir con las disposiciones legales
aplicables al tipo de sociedad de que se trate, o desarrollar esquemas que
respondan a las reglamentaciones impositivas que obligan a llevar determinados
registros o libros.
La contabil idad, de manera def init iva, no constituye un fin en sí misma, sino
que representa un medio para llegar a un fin o a muchos fines (16).
La contabilidad como fuente de información y control representa un aporte
irreemplazable para el desenvolvimiento de la organización; dentro de este
enfoque resulta interesante observar cómo funciona la organización desde el
punto de vista de la información:
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4,3. EXPLICACIONDEL GRAFICO
4,3,1. INTRODUCCION
Cualquiera sea la importancia de la entidad —PyME o gran empresa—, las áreas
mencionadas constituyen los sectores básicos que cualquier ente define como
estructura para su funcionamiento, es necesario realizar el seguimiento de las
acciones y garantizar el ejercicio del control para poder formular el planeamiento.
Las áreas que se presentan corresponden a una entidad organizada como
sociedad por acciones; en el caso de tratarse de otro tipo de ente, las funciones
pueden ser ejercidas por uno o varios Socios Gerentes o directamente por los
propietarios de la entidad.
Siguiendo el gráfico, los circuitos de información contable dentro de la
organización son los siguientes:
4,3,2. ASAMBLEA GENERAL ORDINARIA DE ACCIONISTAS (17)
 Texto. "Contabilidad: Presente y Futuro" - Cap.1
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Es un órgano legal de las sociedades por acciones, su principal función es la de
considerar la memoria y balance de la entidad al cierre de cada ejercic io
comercial, y tiene facultades para disponer sobre el destino de los resultados,
aprobar la gestión (le los directores y el síndico, etcétera.
4,3,3. ASAMBLEA EXTRAORDINARIA (17)
Los accionistas dentro del ámbito de esta asamblea, están en condiciones de fijar
las políticas fundacionales, su desarrollo estratégico y la liquidación de la entidad.
Tiene facultades para resolver sobre cuestiones que hacen a las modificaciones
institucionales —jurídicas y económicas — del proyecto, como, por ejemplo,
aumentos o reducción de capital, modificación del plazo de duración del contrato,
cambio de objeto social, etcétera.
4,3,4. DIRECTORIO
Tiene como función tomar las decisiones y definir las estrategias para alcanzar
los fines de la organización, siguiendo las políticas aprobadas por los accionistas;
en esta área aparecen como soporte básico la información que provee el área de
control y que por sus características y fines denominamos información gerencial.
Los procesos de toma decisiones se nutren en un circuito permanente donde
aparecen las oportunidades y restricciones que el mercado plantea. Los datos son
recogidos e informados a través de la información gerencial y se utilizan para
diseñar un mapa de posibles acciones.
De vital importancia es la tarea de supervisión —control y seguimiento de las
acciones del área de ejecución— y la conducción del plan estratégico que ejerce la
dirección. Los desvíos que se produzcan son recogidos e informados desde las
áreas de control, a través de la información gerencial, para que el directorio
pueda ordenar nuevos planes estratégicos para se realizados por la áreas de
ejecución.
4,3,5. AREAS DE CONTROL
Dentro de los órganos de control funciona el sistema contable, una función
importante es la de generar los informes necesarios para la dirección y las
gerencias que faciliten el seguimiento y control sobre la marcha de la entidad.
El área de control es, asimismo, responsable de los registros que permitan emitir
los informes contables necesarios para satisfacer los requerimientos de cualquier
usuario, tanto interno como externo.
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Las características que deben cumplir los informes que se elaboren, tienen
relación con el tipo de requerimiento que puede realizar el usuario. Así, por
ejemplo, los informes que denominamos informes gerenciales pretenderán cubrir
las necesidades que plantea la conducción de la entidad constituyen un soporte
necesario para la toma de decisiones y son de mucha utilidad para garantizar un
mejor control interno.
Para cumplir con sus funciones, el área de control diseña los sistemas para
procesar la información y prepara los programas de capacitación, de forma tal
que las áreas de ejecución mejoren los procedimientos para la recolección de
datos que deben ser capturados por el sistema contable.
La auditoria interna tiene como función controlar y cooperar con las áreas de
ejecución, verificar los desvíos entre los planes y su efectiva realización, y
asesorar sobre procedimientos que mejoren el desempeño de los responsables.
La auditoria interna debe generar una disciplina para el desarrollo de procesos
transparentes que garanticen el buen uso de los recursos que se utilizan en cada
área, controlando y haciendo cumplir las normas de control interno fijadas por el
directorio.
4,3,6. AREAS DE EJECUCION
La ejecución de los planes estratégicos delineados por el directorio constituye su
principal objetivo. Debe informar al directorio sobre el grado de eficiencia en el
desempeño operativo de los agentes que integran el área. En los procesos de
asignación de funciones y exigencias para el cumplimiento de metas resulta de
suma importancia que en la organización se desarrollen políticas de motivación.
El gráfico que presentamos y las aclaraciones expuestas afirman algunas ideas
que intentan superar la confusión que se presenta cuando se enuncian las
funciones y los objetivos de la contabilidad. Consideramos necesario, dejar clara
nuestra posición en el sentido de que, dentro del área de control funciona el
sistema contable, el mismo se encuentra integrado por:
a) el sistema de información gerencial, que provee información a los sectores
del control superior;
b) por los sistemas de registraciones contables patrimoniales, destinados a
cumplir con normas legales y profesionales —convenciones contables—,
mediante los cuales se preparan los informes que se dirigen a un número
indeterminado de usuarios; fundamentalmente setrata de usuarios
externos que no pueden acceder a los registros contables ni a la
documentación que le sirve de soporte.
 Texto. "Contabilidad: Presente y Futuro" - Cap.1
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Como conclusión podríamos sostener que la implantación de un sistema contable,
capaz de responder las demandas de proveer la información integral que abarque
todos los sectores de la entidad, como el descrito, es la consecuencia de una
concepción cultural que debe promoverse en la empresa y debe ser aceptada por
todos sus miembros. Del grado de compromiso que asuman los integrantes de la
organización dependerá el éxito que se alcance en el funcionamiento del sistema.
5. OBJETIVO DE LOS ESTADOS CONTABLES
5,1. CONCEPTO
Al mencionar los objetivos de los estados contables, nos referimos a aquellos
informes que se preparan al cierre de ejercicio, a diferencia de los que deben
elaborarse y presentarse como balance de iniciación de actividades, balance de
liquidación de la entidad o balance de fusión o absorción.
Las características de la entidad, el grado de importancia que tiene en el medio
donde se desarrolla su actividad, su forma jurídica, su objeto social, etc.,
constituyen aspectos que definen los roles y las características que deben cumplir
los estados contables.
5,2. TIPOS DE INFORME
En la mayoría de los países existen normas que regulan el tipo de informe que
debe emitir las entidades que hacen oferta pública de sus acciones, —empresas
abiertas— también existen normas para aquéllas que realizan actividades
financieras, de seguro, de ahorro y préstamo, etcétera.
En tanto para las entidades cerradas, que en nuestro medio son un número
importante, y muchas son empresas familiares, el nivel normativo es menor, se
reduce al cumplimiento de las formas jurídicas que adoptó la sociedad, sin
obligación de hacer públicos los estados contables que son presentados
fundamentalmente a los organismos de control y algunos usuarios externos.
Las normas legales y profesionales que regulan la emisión de estados contables
se refieren en general a aspectos tales como los límites en la valuación y
reconoc imiento de hechos que modifican el patrimonio y el destino de los
resultados; por otra parte, establecen modelos de exposición de aplicación
obligatoria para todas las sociedades, de acuerdo con su forma jurídica y su objeto
social.
 Texto. "Contabilidad: Presente y Futuro" - Cap.1
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No obstante, si bien pueden seguirse diferentes criterios para la preparación de
estos informes, por aplicación de las normas legales y profesionales, su principal
finalidad —fin único e irreemplazable— es la determinación del resultado de
ejercicio, por lo que deben presentar una exposición razonable de la situación
patrimonial —económica y financiera— al cierre de ejercicio.
ARTURO E. LISDERO señala (18):
"Hemos dicho que los estados contables se elaboran para alcanzar
determinados objetivos —balance de iniciación o balance de
liquidación, balance de ejercicio— y también que los criterios a aplicar
varían de acuerdo con los citados fines, resultando altamente
improbable que un balance pueda ser útil para alcanzar más de un
objetivo. Por lo tanto, resultaría obvio pensar que el objetivo para el
cual se elabora el balance de ejercicio es claro, indiscutido y aceptado
por todos."
HUGO R. ARREGHINI se refiere a este tema y dice que, considerando que la
empresa debe brindar elementos de juicio a los interesados para analizar su
marcha. Por otra parte, señala que los usuarios externos no tienen acceso a los
registros y comprobantes, y plantean requerimientos diversos, lo que podría
justificar la preparación de estados contables, que puedan dar respuestas a fines
múltiples.
Sin embargo, esta posibilidad constituye para el autor una hipótesis no válida y
se inclina por señalar que (19):
"...parece oportuno producir un solo juego de estados que sirva para
cumplir el objetivo de mayor importancia que pueda resultar común a
todos los usuarios..."
"Si hay un objetivo común o, por lo menos, un propósito al que adhiere
la mayoría, él consiste en establecer el resultado obtenido en el
ejercicio transcurrido."
R. D. KENNEDY se adhiere al defin ir los fines de los estados contables de
cierre, a lo manifestado por el Instituto Americano de Contadores Públicos
Titulados que dice (20):
"Los estados financieros se preparan con el fin de presentar una
revisión periódica o informe acerca del progreso de la administración,
y tratar sobre la situación de las inversiones en el negocio y los
resultados obtenidos durante el período que se estudia. Reflejar una
combinación de hechos registrados, convenciones contables y juicios
personales; y los juicios y convenciones aplicados les afectan en grado
sustancial. Lo adecuado de los juicios depende necesariamente de la
competencia e integridad de los que las formulan y de su adhesión a
 Texto. "Contabilidad: Presente y Futuro" - Cap.1
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los principios y convenciones contables generalmente aceptados."
Las convenciones contables están representadas por los principios de contabilidad
generalmente aceptados, en tanto los juicios personales se manifiestan en la
medición de contingencia, la definición de los sistemas de valuación, la eliminación
de intangibles, etcétera.
Una opinión más reciente, recogida en un trabajo interamericano presentado por la
Argentina a la XXI Conferencia Interamericana Cancún 1995 México sostiene la
necesidad de alcanzar otras metas, avanzando sobre la idea de que los estados
contables deben satisfacer fines múltiples:
"Partiendo de la base que, en términos amplios, el objetivo de los
estados contables o financieros es el de brindar información sobre la
situación económica y financiera de un ente a múltiples usuarios con
una gran diversidad de intereses, las nuevas realidades descritas —
fundamentalmente se refiere a la situación de países y regiones que se
encuentran interactuando en mercados globalizados— y su incidencia
sobre los emisores de dichos estados, exigen a nuestra profesión la
revisión de las cualidades y requisitos que debe cumplir la
información contable para lograr eficientemente tales objetivos." (21).
6. EL ROL QUE CUMPLEN LOS ESTADOS
CONTABLES EN LA TOMA DE DECISIONES
6,1. INTRODUCCION
Uno de los aspectos más relevantes que pueden llegar a caracterizar la
importancia de los estados contables, es su capacidad para dar respuestas a
aquellos que están vinculados o pretenden relacionarse con la entidad.
También es cierto que la información que contienen es de suma utilidad para
otros agentes externos, tales como asesores de empresa, evaluadoras de riesgo,
operadores financieros, analistas de mercado, etcétera.
Los campos vinculados con el rol que pueden cumplir los estados contables de
cierre, se pueden clasificar, como lo señala E.G. SNOZZI (22) en:
 Control de gestión.
 Financiamiento de la empresa.
 Texto. "Contabilidad: Presente y Futuro" - Cap.1
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 Valor de la empresa.
 Saneamiento financiero.
Estas cuatro áreas plantean demandas de información vinculada con la entidad, y
que el sistema contable que se ha diseñado debería estar en condiciones de
satisfacer.
No obstante, el enfoque que pretendemos abordar se refiere a las posibilidades
que puede brindar los estados contables de cierre de ejercicio en el ámbito de
la tarea profesional del analista externo.
A parti r del reconocimiento de los límit es que tienen los estados contables,
podemos determinar el alcance de las interpretaciones que se pueden realizar
para dar respuestas a cada uno de los campos enunciados, de forma tal que
podemos referimos al:
6,2 . CAMP O VINCULADO CON EL CONTROL DE GESTIONCONTROL DE GESTION
La información necesaria que permite ejercer un verdadero control de gestión de
los responsables de conducir el proyecto se obtiene a través de la formalización
de circuitos que facilitan la medición del grado de eficiencia en la toma de
decisión y en la acción; y abarca las etapas clásicas de presupuestación,
ejecución y control, y evaluación.
La presupuestación exige la definición de objetivos y políticas a desarrollar por la
empresa. Tiene su soporte en la recolección de información fuente en cada área
que integra estruc turalmente la entidad, para confeccionar el presupuesto
integral que deberá ser aprobado por los órganos superiores de conducción.
La ejecución exige un seguimiento de los planes de acción para alcanzar las
metas presupuestadas, esta etapa implica, desde el punto de vista del control, la
supervisión y la auditoria interna de gestión u operativa.
El contro l y evaluación se refieren al contro l presupuestar io y anális is y eva -
luación de los desvíos, que puedan justificar, o no, modificaciones a las
proyecciones o a las técnicas de ejecución. En esta etapa la auditoria externa
establece el alcance de los procedimientos que aplicara para la emisión de su
opinión sobre los estados contables.
Los circuitos que comprenden un sistema que pretende satisfacer el control de
gestión son el control:
 del circuito económico y financiero;
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 de gestión de disponibilidades;
 de gestión de créditos y cobranzas;
 de gestión de bienes de cambio —administración de stock—;
 de gestión de créditos de proveedores.
 de gestión de créditos financieros —bancos y otros proveedores de
fondos—;
 de gestión de origen y aplicación de fondos;
 de gestión de resultados.
Los estados contables, cumplen respecto del control de gestión, un rol
insustituible y de mucha importancia para los usuarios externos, nos referimos
fundamentalmente a la medición de los resultados del ejercicio en relación con la
inversión, observando la evolución que se produjo en el patrimonio, y controlando
las acciones de disposición y administración de los recursos al servicio de la
entidad, que realizaron los órganos máximos de conducción.
Todos los indicadores que apuntan a evaluar los rendimientos sobre la inversión
que se realizó y las causas que dieron origen a los resultados del período tienen
para los accionistas una particular importancia, ya que son ellos los que se
reservan el derecho de aprobar las políticas que debe desarrollar la entidad.
Por otra parte, el resultado del ejercicio constituye la base que será considerada
para determinar la retribución a los accionistas sobre el capital invertido.
Las características y la evaluación del control de gestión también tienen
importancia en la tarea a realizar por los auditores; éstos deben establecer la
fortaleza y las debilidades del sistema del contro l interno, para luego determinar
el alcance de la labor a realizar.
El otro campo de análisis es el:
6,3. CAMPO VINCULADO CON EL FINANCIAMIE NTO
DE LA EMPRESA
FINANCIACION DE LA EMPRESA
Cuando nos referimos a la financiación de la empresa también encontramos
información útil que surge de los estados contables.
Nos referimos a las características del financiamiento de corto plazo que clara-
mente están expuestas dentro de los "pasivos corrientes o pasivos de corto plazo";
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esta información sirve de base para que los que proveen financiamiento a la
entidad puedan tomar decisiones, por ej. créditos concedidos por proveedores,
acreedores y entidades financieras entre otros.
Es oportuno señalar que la mayoría de las entidades financieras, exigen a sus
clientes un informe anexo o complementario a los estados contables, que apunta a
profundizar el estudio, sobre el grado de solvencia y liquidez financiera que tiene
la entidad, en muchos casos debe informar sobre garantías adicionales realizadas
por los directivos o propietarios de la entidad, para poder acceder a determinado
tipo de financiamiento.
Cuando se pretende acceder a fuentes de fondos de largo plazo, el manual de
requerimiento que se utiliza supera ampliamente la capacidad que tienen los
estados contables para informar.
La presentación de información proyectada que muestre las etapas de inversión y
la capacidad de repago, es fundamental para poder obtener los recursos de
largo plazo. En este punto, comienza a perfilarse la importancia que puede tener
la presentación de estados contables proyectados.
En muchas oportunidades los expertos en evaluación de proyecto también son
consultados sobre el:
6,4. CAMPO VINCULADO CON EL VALOR
DE LA EMPRESA
VALOR DE LA EMPRESA
El valor de la empresa, puede estar adecuadamente reflejado en un balance de
liquidación, o de fusión, o cuando exista interés de venta de la empresa, lo que
plantea la necesidad de presentar un balance especial para satisfacer estos fines.
El estado contable de cierre de ejercic io, no puede dar respuesta a los
interrogantes que se plantean en la venta o compra de una empresa en
marcha. Abonando esta posición, las Normas Internacionales de Contabi lidad,
en el Boletín N° 15 del IASC, prescriben que no es objetivo de los estados
financieros determinar el valor empresa.
El valor llave y la capacidad de obtener utilidades superiores a las normales, el
efecto en este cálculo de los intangibles o bienes inmateriales —marcas,
franquicias, patentes de invención— que posee una entidad constituyen
cuestiones fundamentales en la determinación del valor empresa base para la
negociación en la venta de una firma.
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Los procesos de análisis para llegar a determinar el valor empresa exigen
profundizar sobre el patrimonio de la entidad, definiendo la capacidad de
generación de ingresos futuros; por otra parte, será necesario realizar un cálculo
prudente de las contingencias.
Los estados contables de cierre de ejercicio, en estos casos, pueden aportar datos
útiles respecto de aquellos exámenes del pasado, como amortizaciones, gastos
contenidos en los activos tangibles e intangibles, formas de determinación de los
cargos por previsiones, etcétera.
El último campo de análisis que presentamos es:
6 , 5 . C A M P O V I N C U L A D O C O N E L
SANEAMIENTO FINANCIERO
SANEAMIENTO FINANCIERO
Se refiere a la situación de aquellas entidades que se encuentran en crisis y que
deben recurrir a procedimientos de salvataje para lograr el saneamiento
financiero.
Al decir crisis, nos estamos refiriendo a la imposibilidad financiera de continuar
con un proyecto que desde el punto de vista económico es rentable. Las
dificultades para continuar funcionando exigen la adopción de medidas
alternativas concretas, que permitan superar el estado de crisis por el que
atraviesa la entidad.
En este campo, los estados contables de cierre de ejercicio son de poca utilidad
para las decisiones que se vinculan con el futu ro del proyecto , el único
aspecto importante que pueden aportar se refiere al pasado y tiene que ver con
la determina ción del momento y las causas que comenzaron a producir el
desequilibrio financiero —exceso de endeudamiento—, que generó como
consecuencia el deterioro económico de la empresa.
Desde este enfoque, dos son las acciones que pueden encararse; lograr el
acuerdo privado con los acreedores para obtener nuevos plazos de
financiamiento, solución menos costosa que puede servir para la resolución de los
conflictos que suelen instalarse en estos procesos de rehabilitación, o la
presentación judicial que permitirá a la empresa lograr durante el desarrollo de los
procesos judiciales, obtener los plazos que permitanrestablecer su situación de
equilibrio para continuar.
En ambos casos los informes contables que se preparan aplican criterios muy
diferentes a los estados contables de cierre de ejercicio, éstos se asemejan los
estados de liquidación.
 Texto. "Contabilidad: Presente y Futuro" - Cap.1
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Finalmente podríamos concluir señalando que de los cuatro campos donde la
información contable contribuye como soporte necesario para los procesos de
toma de decisiones, los estados contables de cierre de ejercicio adquieren un rol
importante en las áreas que denominamos control de gestión y financiamiento
de la empresa, mientras que en los dos campos restantes, éstos cumplen
funciones necesarias pero secundarias.
7. LIMITACIONES DE LOS ESTADOS CONTABLES
Dos afirmaciones, entre otras, de KENNEDY y MCMULLEN (23) dan cuenta de las
limitaciones que presentan los estados contables de cierre de ejercicio:
Primero: son esencialmente informes provisionales y, por lo tanto, no pueden ser
definitivos, porque la ganancia o pérdida real del negocio sólo puede determinarse
cuando se vende o es liquidado.
Segundo: ...raramente, si es que alguna vez sucede, el valor manifestado de un
activo representa el importe de efectivo que podría realizarse en una liquidación;
incluso el saldo en efectivo se vería reducido por los gastos inherentes al
proceso de liquidación.
A las afirmaciones que acabamos de presentar, y que compartimos, es interesante
agregar la opinión de ANTHONY (24):
Dada la compleja organización de un negocio, resultaría totalmente fuera de la
realidad esperar que la contabilidad, o cualquier otro medio, pudiera registrar todo
el alcance de sus actividades.
Seguidamente el autor destaca las tres principales fallas que tienen los estados
contables de cierre de ejercicio que son:
1. Los estados contables se limitan a la información que puede expresarse
en términos monetarios.
En este punto debemos señalar que ANTHONY, no le da importancia a las
notas a los estados contables que hoy la doctrina, las normas legales y
profesionales han reconocido que son importantes y forman parte de los estados
contables; su finalidad es la de aclarar aquellas cuestiones que en el cuerpo del
balance no son suficientemente claras.
2. En la contabilidad no es común intentar el reconocimiento del valor de
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mercado de los activos, excepto en la época en que se compran o se
venden.
Tampoco el autor citado reconoce la posibilidad de aplicación de la teoría de los
valores corr ientes, cuestión que es tratada en esta obra, al desarrollar los
modelos contables y los criterios de valuación aplicable en la presentación de los
estados contables de cierre de ejercicio.
3. Algunas cifras contables están influidas por acontecimientos futuros que
indudablemente no pueden preverse y, por tanto, estas cifras son
necesariamente estimativas.
Siguiendo esta línea de análisis enunciamos a continuación causas que
demuestran las limitaciones que tienen los estados contables y que refuerzan la
idea que plantean los dos autores que referenciamos:
 Las cifras no son precisas: el tratamiento de las cuestiones contingentes
exige realizar estimaciones, por ej., determinación de las amortizaciones,
cálculo de incobrables, imputación de costos al período, etcétera.
 No dan el valor de la empresa, salvo que se trate de un estado de liquidación:
si bien existen algunas corrientes doctrinarias que postulan, valuar el
patrimonio de la empresa a valores corrientes —mercado—, los estados
contables de cierre de ejercicio, no deben preocuparse por determinar
el valor empresa. Opinión ésta que encuentra sustento en normas
internacionales de contabilidad (IASC) NIC 15.
 No explican las condiciones en que se encuentra la empresa: la situación
económica y financiera de la entidad y los resultados de sus
operaciones, expuestas en los estados contables, constituyen una clave
fundamental. No obstante debemos reconocer que las condiciones
macroeconómicas y microeconómicas que rodean el proyecto no se
encuentran claramente expuestos.
 Existencia de un nuevo competidor: no resulta común que una empresa
presente como información, acompañando a los estados contables, la
situación de mercado que debe enfrentar ante un nuevo competidor. Esta
circunstancia puede desencadenar un conjunto de acciones de gran
importancia como reducción de precios de ventas, pérdida de parte del
mercado, modificación de la estructura de producción y de costos,
etcétera.
 La aparición de un nuevo producto sustituto del que la empresa
comercializa: con diferente grado de dificultad, respecto del caso
anterior, pera sin dejar de reconocer que puede tratarse de la aparición
de un nuevo producto que sustituye a uno que la empresa fabrica y
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vende, y tiene gran significación en cuanto a su participación relativa en
la mezcla de venta.
 Algunos activos y pasivos contingentes que no son reflejados: los hechos
contingentes que se estiman que pueden producirse, cuando son
probable son expuestos claramente, ya sea como una cuenta
patrimonial, como una cuenta de orden o como una nota a los estados
contables. En tanto cuando se aprecia que su ocurrencia es remota no
existe obligación de exponerlo
 Problemas originados por situaciones coyunturales en la economía del' país
o de la región: no se presentan los cambios a las reglas de juego ma-
croeconómicas, que alteran el desenvolvimiento de la entidad, por lo que
pueden variar para el futuro sustancia lmente sus planes y fines.
Solamente una vez producido los hechos o cuando fueron estimados por
el grado de ocurrencia son recogido por los estados contables de cierre
de ejercicio.
 Problemas gremiales: reclamos y aplicación en el futuro de beneficios en
los costos laborales que no eran computados y reconocidos por
considerarse que el sector gremial no tendría éxito en sus reclamos.
Tampoco se muestran los conflictos gremiales del sector, o los
derivados de cuestiones particulares de la empresa con sus trabajadores;
estas situaciones pueden alterar el desenvolvimiento regular de los
procesos de producción.
 Pérdida de funcionarios clave: algunas entidades cuentan con la participa-
ción de funcionarios que constituyen la base esencial para poder
alcanzar sus fines. En el caso de fallecimiento o ruptura del contrato
laboral se derivan cuestiones definitivas para el futuro de la entidad. A
pesar de la importancia que tiene este tema, resulta poco frecuente que
se presente este información, ya que no hay obligación para que la
entidad afectada lo haga.
Todos los ejemplos presentados constituyen situaciones bastante comunes y, en
la medida en que la doctrina contable avanza, las soluciones que se postulan
tienden a reducir los efectos que producen la falta de una adecuada exposición.
Se ha hecho mención de la importancia y el avance que representan las notas
a los estados contables, como parte integrante de los estados contables;
constituyen un elemento de suma utilidad para el usuario externo, porque, lo
ayuda a interpretar mejor la información que brinda la entidad al cierre del
ejercicio.
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8. USUARIOS DE LOS INFORMES CONTABLE S Y
DE LOS ESTADOS CONTABLES. SUS
NECESIDADES
8,1. INTRODUCCION
El objetivo propuesto para el desarro llo de este tema, es brindar un cuadro final
que aclare los objetivos que tienen los estados contables de cierre y su clara
diferencia respecto de los informes contables que también son elaborados
tomando la misma "base de datos", pero que tienen unaclara identificación con
los objetivos de gestión y con las características que establezcan para su
confección los usuarios que lo requieren.
8,2. USUARIOS INTERNOS Y LA
CONTABILIDAD GERENCIAL
8,2,1. CARACTERISTICAS
Una primera reflexión que realizamos es distinguir los alcances y características
que tienen las expresiones: información gerencial y contab ilidad gerencial. En
el primer caso estamos hablando de un producto que tiene como soporte el
sistema contable. En tanto, cuando nos referimos a contabilidad gerencial, estamos
suponiendo la existencia de un sistema paralelo o alternativo al sistema contable
que utiliza la empresa para elaborar información gerencial.
Respetamos la opinión, aunque no la compart imos, de aquellos que sostienen
que la contabilidad gerencial es una rama de la contabilidad, útil para preparar
informes contables que satisfacen los requerimientos de usuarios internos —
órganos directivos u órganos operativos— y que son utilizados como soporte en
los procesos de toma de decisión.
Creemos, sin embargo, necesario aclarar que esos fines son cubiertos por la
contabilidad como sistema único de información dentro de lo que hemos
denominado sistema contable integral.
Los fundamentos de nuestra opinión ya fueron ampliamente expuestos, no
obstante, reiteramos que la principal finalidad de la existencia de un sistema
único es la de mejorar los procedimientos de planificación, supervisión de la
ejecución del plan y control y evaluación de la marcha del proyecto.
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Área de decisión
En esta área se incluyen a todos los funcionarios de la organización que tienen la
responsabilidad de tomar decisiones: directivos, gerentes; jefes en sus diferentes
jerarquías.
Sin pretender ahondar en el campo de la "teoría de las decisiones", se observa
en el gráfico qué elementos y áreas convergen para que los usuarios internos,
puedan cumplir con la función que les compete en la organización; éstas son:
Objetivos y políticas
Surgen de las propuestas que realizan los propietarios de la entidad, que, en el
caso de tratarse de sociedades por acciones son los accionistas reunidos en
asamblea, o los socios gerentes en las sociedades de responsabilidad limitada.
Área planificación
Elabora el presupuesto integral, como guía fundamental para la marcha
operativa de la entidad.
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Oportunidad y restricciones
El marco macroeconómico y microeconómico que rodea la empresa produce
señales que determinan los momentos para la toma de decisiones e incorpora
información de fundamental trascendencia para las perspectivas futuras de la
entidad; esto puede afectar sustancialmente la planificación que debe ser
modificada.
Área de ejecución
Tiene a su cargo desarrol lar el plan estratégico delineado por los funcionarios
que se encuentran en el área de decisión. La ejecución es permanentemente
supervisada para controlar la marcha de las acciones. El área de control recibe
información sobre la ejecución y lleva a cabo programas de auditoria interna.
Área de control
Es responsable del sistema contable, en consecuencia debe brindar toda la in-
formación —información gerencial— que le sea requerida por las áreas de
decisión.
8,3 . USU ARIOS EXT ERN OS Y LOS EST ADOS CON TAB LES
8,3,1. ESTADOS CONTABLES DE CIERRE DE EJERCICIO
No parece demasiado arriesgado señalar que los estados contables de cierre de
ejercicio, representan un elemento insustituible para los accionistas que no poseen
los títulos necesarios para decidir en la empresa. A través de estos informes
pueden controlar si se ha cumplido con las políticas y objetivos que la asamblea
de accionistas fijo y podrá conocer cual ha sido la rentabilidad de su inversión.
Todos los demás usuarios externos, los que están vinculados con la entidad
proveedores, prestadores de servicios, los que otorgan financiamiento, etc.—
aquellos que tienen interés en relacionarse con la empresa, los futuros
inversores demandan información de diferentes características, y los estados
contables de cierre aportan una parte de los datos que necesitan para tomar las
decisiones que les corresponda adoptar de acuerdo con el objetivo que puedan
perseguir.
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Usuarios externos
Los interesados en información contable que podemos mencionar son:
 accionistas minoritarios;
 acreedores;
 bancos o entidades financieras;
 proveedores y clientes;
 organismos que representan al Estado —aspectos fiscales—;
 organismos del Estado que controlan la actividad del ente:
— relaciones laboralesy cumplimientode leyes sociales;
— control delcumplimientoqueregulasu constitución jurídica;
 organizaciones intermedias de trabajadores;
 asociaciones del comercio e industria que se vinculan con el objeto de la
entidad;
 empresas competitivas;
 mercados de valores: empresas que cotizan sus acciones en forma pública;
 analistas externos, asesores empresarios, etcétera.
Todos estos usuarios plantean requerimientos múltiples sobre el tipo de
información que necesitan para tomar sus decisiones. La posibilidad de acceder
a ella depende del interés y/o la obligación legal que tenga la entidad de proveer
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informes complementarios a los que se brindan con los estados contables de
cierre de ejercicio.
Anexos al balance
Las entidades financieras y algunos proveedores y clientes —por ej. empresas
termina les de automotores—, requieren que se acompañen como datos
complementarios a los estados contables detalle de deudores y acreedores,
ventas y compras mensuales, principales líneas de productos que se
comercializan y su rentabi lidad, etcétera.
Informes contables
Se trata de informes que el sistema contable está en condiciones de brindar y
que generalmente comprenden un período posterior a la fecha de cierre de
ejercicio. Se ha convert ido en un procedimiento habitual solicitar este tipo de
informes, que, respondiendo a la dinámica propia de los negocios y al avance de
la tecnología informática, se consideran imprescind ibles para la toma de
determinado tipo de decisión, por ej., renovación de líneas de créditos, nuevas
fuentes de financiamiento, posibilidad de acceder a un mercado o a un cliente
potencial, etcétera.
Informes proyectados
Vincular el pasado con el futuro, constituye un desafío que debemos enfrentar de
mundo que nos ha tocado actuar. El tema de presentar como información de uso
externo estados contables proyectados constituye una de las partes finales del
desarrollo de nuestra obra, en consecuencia, nos remitimos a ella y
recomendamos su lectura.
 Texto. "Contabilidad: Presente y Futuro" - Cap.1
 Autor. Viegas, J.C. y Fronti de García, L. 
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CITAS:
(1) LUISA FRONTI DE GARCIA y JUAN CARLOS VIEGAS —coordinadores—,
Práctica Profesional del Contador. Ediciones Macchi, capítulo V, 1994.
(2) Enciclopedia Hispánica, Macropedia, volumen 4, págs. 100 y 101.
(3) Op.cit. en nota (2), volumen 13, págs. 373 y 374.
(4) Op.cit. en nota (2), volumen 13, págs. 373 y 374.
(5) Op.cit, en nota (2), volumen 13, págs. 373 y 374.
(6) Diccionario de la Real Academia, Macropedia, volumen 13, págs. 373 y 374.
(7) MARIO BUNGE, La ciencia, su método y su filosofía, Ediciones Siglo Veinte,
noviembre de1976.
(8) L. BATARDON, citado por ARTURO E. LISDERO, El Balance en la doctrina
contable, Ediciones Macchi, octubre de 1975, págs. 29, 30 y 31.
(9) BOTER MAURI, op.cit. en nota (8).
(10) F. HERRMANN (Jr.), op.cit. en nota (8).
(11)