91092281-Depreciacion-contable-y-tributaria

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B-3
 A SESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍAN ICs AL DÍA
Confrontación de la depreciación
contable frente a la tributaria
La depreciación, contablemente, es la distribución sistemática
del importe depreciable de un activo a lo largo de su vida útil(1),
para lo cual es necesario establecer el tiempo que generará bene-
ficios económicos a fin de determinar su depreciación. Tributa-
riamente se establecen topes, los cuales se deben aplicar al cos-
to del activo para calcular la depreciación a deducir. Estos dos
tratamientos en muchas ocasiones generan diferencias tempora-
rias que analizaremos en el presente informe.
Resumen ejecutivo
Miguel Ángel
BOBADILLA LA MADRID(*)
1. Depreciación: concepto conta-
ble
Para diversas profesiones (ingenieros, con-
tadores y economistas) la depreciación es
definida de manera distinta, todo depende
del contexto en que esta se use. Sin em-
bargo, todas estas profesiones coinciden
en que la depreciación representa de algu-
na manera la devaluación que los activos
fijos (también llamados tangibles) sufren por
su uso o explotación.
Para la profesión contable, de conformidad
con la definición contenida en la NIC 16(2)
vigente, la depreciación es la distribución
sistemática del importe amortizable de un
activo a lo largo de su vida útil. Asimismo,
la vida útil se define como el periodo de
tiempo en que se esperan recibir los bene-
ficios por el uso del activo. En otras pala-
bras, la depreciación es la asignación del
importe amortizable de los activos fijos a
resultados, vía gastos.
Partiendo de lo último, nos podemos plan-
tear la siguiente pregunta: ¿cómo asignar
razonablemente el importe amortizable a
resultados?
2.- Métodos de depreciación
Para dar respuesta a la consulta plantea-
da, el contador debe tener el conocimiento
suficiente de la utilización y/o explotación
del activo fijo que le permita establecer ra-
zonablemente la forma de distribución del
beneficio económico. Es por esta razón que
existen varios métodos de depreciación en
función de la naturaleza y uso de los acti-
vos fijos.
La variedad de métodos de depreciación
es amplia. Entre algunos métodos de de-
preciación existentes tenemos los siguien-
tes:
- Método de línea recta.
- Método del saldo decreciente.
- Método de unidades de producción.
- Método de suma de dígitos.
Los diferentes métodos de depreciación
persiguen asignar razonablemente el impor-
te amortizable de los activos, es así que se
podrán utilizar o inclusive crear métodos de
depreciación en los cuales el criterio que
prime para la referida asignación se acer-
que más a la forma de utilización o explo-
tación del activo fijo.
Depreciación en función de las uni-
dades producidas
La empresa Conserva S.A.C. se dedica
a la producción de harina de pescado
en la costa peruana. Durante el mes de
enero de 2006 ha adquirido una maqui-
naria destinada al área de producción,
la cual tiene un costo de S/. 1,500,000.
Asimismo, mediante un informe técnico
emitido por los ingenieros de la empre-
sa se ha estimado su vida útil en 500,000
toneladas métricas, no quedando valor
residual alguno.
Supongamos que durante los siguien-
tes periodos se han registrado las si-
guientes producciones atribuibles a esta
maquinaria:
Periodos Producción TM
2006 95,000
2007 105,000
2008 80,000
2009 120,000
2010 100,000
500,000
La empresa desea aplicar el método de
unidades producidas, para lo cual pri-
mero debe establecer la depreciación
por tonelada métrica, mediante el si-
guiente cálculo:
Importe amortizable (Costo) 
=
 S/. 1,500,000
 Vida útil 500,000 TM
= S/. 3 de depreciación por TM
Con este cálculo procedemos a deter-
minar la depreciación sobre la base de
este método por el ejercicio 2006:
Producción 2006 : 95,000
Factor de depreciación / TM : S/. 3
Depreciación del periodo
(95,000 x S/. 3) : S/. 285,000
El monto de S/. 285,000 será el que se
lleve a resultados del ejercicio, puesto
que esta es la asignación del importe
amortizable (S/. 1,500,000 - costo del
activo) en función de su vida útil (500,000
TM) por la producción del periodo 2006,
para lo cual efectuamos el siguiente
asiento:
 ASIENTO CONTABLE
---------------- x -----------------
68 Provisiones del ejercicio 285,000
681 Depreciación de IME
39 Depreciación acumulada 285,000
3931Dep. Inm. maq y
equipo
31/12/2006 Por la deprecia-
ción del activo en
el periodo.
---------------- x ----------------
De esta manera, en los periodos subsi-
guientes se deberá calcular la deprecia-
ción registrándose en el resultado del pe-
riodo correspondiente.
Depreciación de un activo fijo adqui-
rido mediante leasing
La empresa Regis S.A.C. en el periodo
2006 adquirió una camioneta destinada
para el reparto de sus productos vía un
contrato de leasing, con una duración
del mismo de dos años, hasta diciem-
bre de 2007, siendo el valor total del
capital S/. 30,420, e intereses del arren-
damiento por S/. 5,140.
La empresa estima que el vehículo ten-
drá una vida útil de 4 años, tras lo cual
estima un valor residual de S/. 500.
Teniendo en cuenta los datos mencio-
nados, la empresa opta por la utilización
del método de línea recta para determi-
nar la depreciación del periodo, para lo
cual en el periodo 2006 realiza los si-
guientes cálculos:
- Primero procedemos a determinar el
importe depreciable:
Importe depreciable = Costo - Valor residual
Importe depreciable = S/. 30,420 - S/. 500
Importe depreciable = S/. 29,920
- Luego determinamos el porcentaje de
depreciación aplicable:
Porcentaje de depreciación = 100 %
Vida útil
Porcentaje de depreciación = 100 %
4 años
Porcentaje de depreciación = 25 % anual
- Finalmente, aplicamos el porcentaje de
depreciación lineal determinado en el
punto anterior al importe depreciable:
Depreciación = (Importe depreciable) x (tasa de
depreciación lineal)
Depreciación = S/. 29,920 x 25 %
Depreciación = S/. 7,480
Esta depreciación será la que se car-
gue al resultado de 2006 mediante el
siguiente asiento:
 ASIENTO CONTABLE
---------------- x -----------------
68 Provisiones del ejercicio 7,480
681 Depreciación de IME
39 Depreciación acumulada 7,480
3931Dep. Inm. maq y eq.
31/12/2006 Por la deprecia-
ción del activo en
el periodo.
---------------- x ----------------
CASO PRÁCTICO 1
CASO PRÁCTICO 2
B-4 Nº 33 - 1ra. quincena - Marzo 2006CONTADORES & EMPRESAS
3. Deducción tributaria de la de-
preciación
Para efectos tributarios la depreciación es
la deducción permitida por el desgaste o
agotamiento que sufren los bienes del acti-
vo fijo que los contribuyentes utilicen en
negocios, industria, profesión u otras acti-
vidades productoras de rentas gravadas de
tercera categoría(3).
Como se puede apreciar, la definición tri-
butaria coincide con la definición contable
en los términos de considerarla como efec-
to del desgaste o agotamiento que sufran
los activos fijos. Sin embargo, la forma de
determinar la deducción por depreciación
tributaria difiere de los métodos para calcu-
lar el gasto por depreciación contable.
4. Método para el cálculo de la
deducción tributaria de la de-
preciación
Para el cálculo de la deducción tributaria
de la depreciación se utiliza el método de
línea recta aplicando porcentajes directa-
mente al costo de adquisición o producción
del activo, siempre que estos porcentajes
no excedan los siguientes(4):
Cuadro 1
Como podemos apreciar, el cálculo de la
depreciación tributaria se realiza sobre el
costo de adquisición o producción, no con-
siderando el valor residual (a diferencia de
la depreciación contable).
Debemos resaltar que actualmente la nor-
ma tributaria permite la deducción por de-
preciación hasta un máximo permitido, fle-
xibilizando de alguna manera los porcenta-
jes, los cuales anteriormente eran rígidos.
Sin embargo, la forma de cálculo se man-
tiene.
No obstante, la Sunat podrá autorizar por-
centajes de depreciación mayores a los que
resulten por la aplicación de los contenidos
en el cuadro 1, a solicitud del interesado y
siempreque este demuestre fehaciente-
mente que en virtud de la naturaleza y ca-
racterísticas de la explotación o del uso
dado del bien la vida útil del mismo difiere
de la que resulte de aplicar los porcentajes
establecidos en el cuadro 1(5).
Depreciación tributaria de una maqui-
naria
Con los datos del caso práctico 1, pro-
cedemos a efectuar el cálculo de la de-
preciación tributaria teniendo en consi-
deración los siguientes datos:
Activo fijo : Maquinaria para la
producción de hari-
na de pescado
Porcentaje límite (cuadro 1): 10 %
Porcentaje a ser utilizado : 10%
NICS AL DÍA
Con estos datos, procedemos a calcu-
lar la depreciación tributaria de la si-
guiente manera:
Valor de adquisición : S/. 1,500,000
Depreciación tributaria del
periodo (S/. 1,500,000 x 10%) : S/. 150,000
Son los S/. 150,000 los que serán dedu-
cibles en el periodo como depreciación
para efectos tributarios.
Depreciación tributaria en el caso del
leasing
En el caso de los contratos de leasing,
la norma tributaria permite una “depre-
ciación acelerada” de los bienes gene-
radores de renta adquiridos bajo esta
modalidad, siempre que su duración
mínima sea de dos (2) o de cinco (5)
años, según tengan por objeto bienes
muebles o inmuebles, respectivamente.
Es así que tomando los datos del caso
práctico 2 verificamos si se cumplen los
requisitos para gozar de este beneficio
tributario:
Activo fijo : Camioneta (bien
mueble)
Adquirido mediante leasing: Sí
Duración del contrato : 2 años
Como se verifica en los datos se cum-
ple con las condiciones para aprovechar
la depreciación acelerada, ya que la du-
ración del contrato es de 2 años. Proce-
demos a efectuar el cálculo de la depre-
ciación en función de la duración del con-
trato:
Valor de adquisición : S/. 30,420
Duración del contrato : 2 años
Porcentaje de depreciación
(100 % / 2 años = 50 % anual) : 50 % anual
Depreciación del periodo : S/. 15,210
Los S/. 15,210 será el monto a deducir
tributariamente por concepto de depre-
ciación.
5. Requisito tributario de la con-
tabilización de la depreciación
tributaria
La norma tributaria, excediendo su jurisdic-
ción, exige para que sea aceptada la de-
preciación como gasto deducible que esta
se deberá encontrar contabilizada dentro del
ejercicio gravable en los libros y registros
contables, siempre que no exceda el por-
centaje máximo establecido en el cuadro 1
para cada unidad del activo fijo, sin tener
en cuenta el método de depreciación apli-
cado por el contribuyente.
Es así que por un requisito tributario mu-
chas veces se deja de lado la aplicación
contable del gasto por depreciación.
Sin embargo, existen formas de contabili-
zación que sin variar la depreciación conta-
ble permiten cumplir con el requisito tribu-
tario de contabilizar la deducción por de-
preciación.
Depreciación contable mayor a la de-
preciación tributaria
La empresa Conserva S.A.C., como he-
mos apreciado en los casos prácticos 1
y 3, calcula tanto la depreciación conta-
ble y la depreciación tributaria. En este caso
la depreciación tributaria es menor a la
CASO PRÁCTICO 3
CASO PRÁCTICO 4
CASO PRÁCTICO 5
CASO PRÁCTICO 6
depreciación contable, tal como lo po-
demos apreciar en el siguiente cuadro:
Caso AF
Dep. Dep.
DiferenciaContable Tributaria
1,3 Maquinaria 285,000 150,000 135,000
La diferencia de S/. 135,000 es produc-
to de una mayor depreciación contable,
la cual ha sido contabilizada correcta-
mente tal como se hizo en el caso
práctico 1. Por esta razón se cumple
con el requisito tributario para que los
S/. 150,000 sean deducibles, no sien-
do necesario efectuar otro asiento en
lo que a la depreciación se refiere, sim-
plemente corresponde adicionar el im-
porte de S/.135,000 en la determinación
del Impuesto a la Renta del periodo.
Depreciación tributaria mayor a la de-
preciación contable
La empresa Regis S.A.C., de igual ma-
nera que la empresa Conserva S.A.C.,
ha calculado la depreciación contable y
la correspondiente depreciación tributa-
ria, tal como se puede verificar en los
casos prácticos 2 y 4, generándose la
siguiente diferencia:
Caso AF
Dep. Dep.
DiferenciaContable Tributaria
2,4 Camioneta 7,480 15,210 -7,730
Esta diferencia es producto de una ma-
yor depreciación tributaria sobre la con-
table. La depreciación contable enviada
a resultado mediante su registro conta-
ble asciende a la suma de S/. 7,480. La
depreciación tributaria a ser deducida
asciende a S/. 15,210, la cual no ha sido
completamente contabilizada. En ese
orden de ideas, para proceder a conta-
bilizar la totalidad de la depreciación tri-
butaria proponemos el siguiente asien-
to por la diferencia:
 ASIENTO CONTABLE
---------------- x -----------------
00 Depreciación del ejercicio 7,730
002 Depreciación tributaria
del ejercicio
01 Depreciación acumulada 7,730
012 Depreciación tributaria
acumulada
31/12/2006 Por la provisión de
la “depreciación
tributaria del ejer-
cicio”.
---------------- x ----------------
Esta contabilización es solo para efec-
tos tributarios, pues como se trata de
cuentas de orden no se incluyen en los
estados financieros, solo en notas a los
mismos. Con este asiento tenemos con-
tabilizada la totalidad de la depreciación
tributaria, ya que el monto cargado a
resultados (cuenta 68 = S/. 7,480) más
el contabilizado en la cuenta de orden
(cuenta 00 = S/. 7,730) nos da la totali-
dad de la deducción tributaria por de-
preciación (S/. 15,210). De esta mane-
ra, cumplimos con el requisito referido a
la contabilización de la depreciación tri-
butaria para que proceda su deducción
en el ejercicio correspondiente.
PORCENTAJE ANUAL DE
DEPRECIACIÓN HASTA
UN MÁXIMO DE: 
25%
20%
20%
25%
10%
10%
BIENES
1. Ganado de trabajo y reproducción
redes de pesca.
2 . Vehículos de transporte terrestre
(excepto ferrocarriles); hornos en
general. 
3. Maquinaria y equipo utilizados por
las actividades minera, petrolera y
de construcción; excepto muebles,
enseres y equipos de oficina. 
4. Equipos de procesamiento de
da tos . 
5. Maquinaria y equipo adquirido a
partir del 01/01/1991. 
6. Otros bienes del activo fijo
B-5
 A SESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA
6. Conciliación entre el trata-
miento contable y tributario:
NIC 12 - Impuesto a la Renta
Las diferencias anteriormente contabiliza-
das son producto del tiempo en el que el
gasto por depreciación contable sea dedu-
cible para efectos tributarios. Es así que se
configuran diferencias temporarias, las cua-
les de conformidad con la NIC 12 generan
activos o pasivos tributarios diferidos, los
que deben ser contabilizados.
Para un mejor entendimiento de la contabi-
lización de las diferencia temporarias, utili-
zamos las dos situaciones que estamos
analizando.
Depreciación contable mayor a la tri-
butaria - Activo tributario diferido
Del caso práctico 5, la depreciación
contable excede a la depreciación tri-
butaria en S/. 135,000, los cuales se-
rán deducibles en el transcurso de 10
años, cuando se termine de depreciar
tributariamente el activo. Hasta ese
momento se deberá reconocer el activo
tributario diferido producto de la diferen-
cia, realizando el siguiente cálculo:
Diferencia temporaria : S/.135,000
Activo tributario diferido
(Tasa del IR x Diferencia temporaria)
(30 % x S/. 135,000) : S/.40,500
Una vez efectuado este cálculo registramos
el activo tributario diferido mediante el
siguiente registro contable:
 ASIENTO CONTABLE
---------------- x -----------------
38 Cargas diferidas 40,500
3895 Impuesto a la Renta
diferido
40 Tributos por pagar 40,500
4017 Impuesto a la Renta 3º
categoría
31/12/2006 Por la provisión del
impuesto a la renta
diferido del ejercicio.
---------------- x ----------------
Depreciación tributaria mayor a la
contable - Pasivo tributario diferido
Del caso práctico 6, la depreciación tri-
butaria excede a la depreciación con-
table en S/. 7,730. Esta diferencia ge-
nera un pasivo tributario por impuesto
diferido que será revertido cuando se
envíe totalmente al gasto la deprecia-
ción contable. Para determinarel pasi-
vo tributario diferido realizamos el si-
guiente cálculo:
Diferencia temporaria : S/. 7,730
Pasivo tributario diferido
(Tasa del IR x Diferencia temporaria)
(30 % x S/. 7,730) : S/.2,319
Efectuado este cálculo, procedemos a
registrar el pasivo tributario diferido me-
diante el siguiente registro contable:
 ASIENTO CONTABLE
---------------- x -----------------
40 Tributos por pagar 2,319
4017 Impuesto a la Renta 3ª.
categoría
49 Ganancias diferidas 2,319
4995 Impuesto a la Renta
diferido
31/12/2006 Por la provisión del
Impuesto a la Ren-
ta diferido del ejer-
cicio.
---------------- x ----------------
(*) Contador Público por la Universidad Nacional Mayor
de San Marcos.
(1) Definición contenida en el párrafo 6 de la NIC 16
“Inmueble, maquinaria y equipo”, modificada en di-
ciembre de 2003.
(2) http://cpn.mef.gob.pe/cpn/Libro3/nics/NIC16.pdf
(3) Artículo 38 del TUO de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta, aprobado por Decreto Supremo Nº 179-2004-EF
(08/12/2004).
(4) Inciso b) del artículo 22 del Reglamento del TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decre-
to Supremo Nº 122-94-EF (21/09/1994).
(5) Inciso d) del artículo 22 del Reglamento del TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decre-
to Supremo Nº 122-94-EF (21/09/1994).
CASO PRÁCTICO 7
CASO PRÁCTICO 8
C ONSULTAS CONTABLES
Y CASOS PRÁCTICOS
Primera venta de
inmuebles
Caso:
La empresa constructora Zeus S.A.C. ha
realizado la venta de un inmueble ubi-
cado en el distrito de San Isidro por un
valor de S/. 290,000 a Imperio S.R.L. que
se dedica a la venta de arreglos florales.
Se sabe que esta es la primera venta del
inmueble.
¿Cuál es la contabilización que debe rea-
lizar la empresa constructora y la em-
presa adquiriente?
Solución:
De acuerdo con el inciso d) del artículo 1
de la LIGV, la primera venta de inmuebles
que realicen los constructores de los mis-
mos se encuentra gravada con el IGV. Asi-
mismo, para este caso, también se debe
tomar en cuenta lo señalado en el numeral
9) del artículo 5 del RIGV, donde se señala
que para determinar la base imponible del
Impuesto en la primera venta de inmuebles
realizada por el constructor, se excluirá del
monto de la transferencia el valor del terreno.
Se señala, además, que se considerará que
el valor del terreno representa el 50% del va-
lor total de la transferencia del inmueble.
A partir de ello, tenemos lo siguiente:
Valor de transferencia : S/. 290,000
Valor del terreno : S/. 145,000
(50% de S/. 290,000)
Base imponible : S/. 145,000
IGV : S/. 27,550
Zeus S.A.C. realizará el siguiente asiento
por la primera venta del inmueble:
 ASIENTO CONTABLE
---------------- 1 -----------------
12 Clientes 317,550
121 Facturas por cobrar
40 Tributos por pagar 27,550
40111 IGV
70 Ventas 290,000
702 Productos terminados
x/x Por la venta de inmueble se-
gún F/. 001-0356.
---------------- x -----------------
Por su parte, Imperio S.R.L. realizará el si-
guiente asiento por la compra del inmue-
ble:
---------------- 1 -----------------
33 Inmuebles, maquinaria y
equipos 290,000
332 Edificios y otras
construcciones
40 Tributos por pagar 27,550
40111 IGV
42 Proveedores 317,550
421 Facturas por pagar
x/x Por la compra de un inmue-
ble a Zeus S.A.C.
---------------- x -----------------
Nacimiento del IGV en
la prestación de
servicios
Caso:
El estudio de abogados Sequeiros S.R.L.
presta el servicio de consultoría legal a
medianas empresas de todo el país. La
empresa JAS S.A.C. contrata los servicios
de Sequeiros S.R.L, los cuales deberán
ser cancelados el 15 de febrero de 2006.
Se sabe que a dicha fecha no se ha cum-
plido con la obligación pactada de can-
celar la suma de S/. 10,000 y que tam-
poco se ha emitido un comprobante de
pago por tales servicios.
Se desea saber si Sequeiros S.R.L. está
obligada a pagar el Impuesto General a
las Ventas por esta operación.
Solución:
De acuerdo con lo señalado en el inciso c)
del artículo 4 de la LIGV, la obligación tribu-
taria nace, en el caso de la prestación de
servicios, en la fecha en que se emita el
comprobante de pago o en la fecha en que
se percibe la retribución, lo que ocurra pri-
mero. Asimismo, el inciso c) del numeral 1
del artículo 3 del RIGV modificado por el
D.S. Nº 130-2005-EF, señala que se consi-
dera fecha en que se percibe un ingreso o
retribución la de pago o puesta a disposi-
ción de la contraprestación pactada, o aque-
lla en la que se haga efectivo un documen-
to de crédito, lo que ocurra primero. Es por