CONTABLE

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O svaldo A. C haves H éctor C hyrikins
Ricardo P. D ealecsandris Ricardo J.M. Pahlen Acuíña 
Juan C arlos V iecas
Teoría CoNTAbÍE
BEDISISnSS fnflCCHI
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PROLOGO
Una nueva obra se da a conocer con el auspicio de la Facultad de Cien­
cias Económicas de .la Universidad de Buenos Aires. En mi carácter de deca­
no de la Facultad, esto me llena de satisfacción por diversos motivos.
Por una parte, la obra que estoy prologando ha sido escnta por cinco pro­
fesores titulares de esta casa, con una rica y dilatada trayectoria docente, y con 
los que he compartido, a lo largo de los años, tanto la vocación por las aulas 
como la inquietud perm anente por el perfeccionamiento del sistema universi­
tario.
En segundo término, la obra versa sobre una de las asignaturas cuyo con­
tenido es original del plan de estudios 1997. Se trata de Teoría Contable, dis­
ciplina aún .joven y en continuo proceso de evolución. Por esto deben valorar­
se especialmente el esfuerzo intelectual y el equilibrio puestos de manifiesto por 
los autores para consensuar la exposición de sus concepciones, de m anera tal 
que lleguen al lector en forma armónicá, clara, ordenada y de fácil lectura, y, 
al mismo tiempo, con un elevado nivel propio del ámbito universitario.
Por último, se pone a disposición de quienes desean cursar carreras afi­
nes con los sistemas de información patrimonial y para la toma de decisiones 
una obra ordenada y actualizada que constituirá, a no dudarlo, un valioso aporte, 
tanto para la comunidad universitaria como para quienes se vinculan al quehacer 
empresario. Esto conforma, en consecuencia, un nuevo eslabón del proceso de 
inserción de la Universidad en la comunidad y de contribución de la misma a 
satisfacer los requisitos de la sociedad.
Buenos Aires, noviembre de 1997
Prof. Dr. Rodolfo H. P erez
DR. JUAN CARLOS VIEGAS
— Contador Público (UM)
— Profesor titular en las facultades de Ciencias Económicas de las universidades de 
Buenos Aires y de Morón, y de San Martin en la Escuela de Economía y Negocios.
— Profesor titular de Contabilidad Superior y Auditoría en la carrera de posgrado de 
especialización en Sindicatura Concursal de las universidades de Buenos Aires, del 
Nordeste y de Salta.
— Vicepresidente 2do. del Colegio de Graduados en Ciencias Económicas de la Ca­
pital Federal.
Actuación com o funcionario en organism os nacionales
—- Secretario-académico de la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad de 
Buenos Aires.
— Ex secretario de posgrado de la Facultad de Ciencias Económicas de la UBA.
— Integrante del registro de expertos de la CONEAU —Comisión Nacional de Evalua­
ción y Acreditación Universitaria del Ministerio de Cultura y Educación de la Nación—.
— Ex subsecretario de Estado del Ministerio de Cultura y Educación y del Ministerio 
de Salud de la Nación.
Actuación en organism os técnicos de la profesión
— Integrante de la Comisión de Educación de la Asociación Interamericana de Con­
tabilidad (AlC).
— Integrante de la Comisión de Contabilidad del GIMCEA: Armonización de Normas 
de Contabilidad.
— Consejero del Instituto Técnico de Contadores Públicos de la Federación Argenti­
na de Graduados en Ciencias Económicas y ex presidente.
Coautor de los siguientes libros
— Práctica profesional del contador.
— Contabilidad, presente y futuro.
— Autor de numerosos trabajos de investigación de su especialidad.
— Integrante del consejo editor de la Revista Regional de Contabilidad de Rio Gran­
de do Sul — Porto Alegre, Brasil—.
— Director de publicaciones del área contable de Ediciones Macchi.
INDICE GENERAL
UNIDRD I
Lfl CONTflBILIDfiD V SUS OBJ€TIVOS
CAPITULO 1
Lfl f la iV ID flD €CONOMICfl: LOS €NT€S, Lfl HflCI€NDfl, 
LñS OflG flN lZflC IO NeS
1.1. Entes .!.............................................................................................................. 3
1.2. La haciejida y las organizaciones..................................................................... 4
1.3. Clasificación de las organizaciones................................................................... 8
1.4. Patrimonio y capital.......................................................................................... 12
1.4.1. Introducción............................................................................................ 12
1.4.2. Patrimonio. Concepto............................................................................ 13
1.4.3. Capital. Concepto.................................................................................. 14
1.5. Bienes económicos y recursos......................................................................... 15
1.5.1. Introducción............................................................................................ 15
1.5.2. Clasificación............................................................................................ 16
1.6. Patrimonio neto ................................................................................................ 17
1.7. Composición del patrimonio............................................................................. 18
1.8. Fuentes de financiación.................................................................................... 20
1.9. Igualdad contable básica................................................................................... 22
XXXII TEORIA CONTABLE
CAPÍTULO 2
SISTeMfl D€ iNFOn/V\nCION CONTííBL€
2.1. La estructura administrativa y sus procesos..................................................... 23
2.1.1. Introducción....................... 23
2.1.2. El planeamiento....................................................................................... 25
2.1.3. La gestión................................................................................................ 26
2.1.4. El control.................................................................................................. 26
2.2. El control de gestión .......................................................................................... 28
2.3. El control presupuestario................................................................................... 28
2.4. La información: aspecto clave para tomar decisiones..................................... 29
2.5. Contabilidad........................................................................................................ 31
2.5.1. Concepto y definiciones.......................................................................... 31
a) Escuela anglosajona............ ................................................................ 32
b) Doctrina europeo-continental............................................................. 34
c) Opiniones de autores argentinos........................................................ 36
2.5.2. Ciencia. Técnica. Arte. Tecnología,.......................................................38
a) Ciencia........................................ j........................................................ 38
b) Técnica................................................................................................. 40
c) A rte...................................................................................................... 40
d) Tecnología...................................;....................................................... 41
e) Conclusión........................................................................................... 42
2.6. Evolución histórica de la contabilidad............................................................... 43
2'6,1. La contabilidad en el mundo antiguo..................................................... 43
2 . 6 . 2 . contabilidad en Grecia y Roma.......................................... 45
2.6.3. La contabilidad con identidad propia..................................................... 45
2.6.4. Conclusiones............................................................................................ 47
2.7. La contabilidad como subsistema de información. Su utilidad........................ 48
INDICE GENERAL XXXIII
UNID RD il
Lñ IN FO R M ñC IO N CONTRí3L€
CAPITULO 3
c n ñ fla e m s T ic n s v n e p u is iT o s
3.1. Usuarios: distintas clases. Sus requerimientos................................................... 53
3.2. Características y requisitos de la información contable. Evolución doctrinaria 55
3.3. Distintos tipos de informes contables................................................................ 59
3.4. Terminología contable......................................................................................... 60
CAPITULO 4
INFORMACION CONTHBLC PATRIMONIAL
4.1. Estados contables. Concepto. Estados contables básicos................................. 51
4.2. Balance general o estado de situación patrimonial. Concepto. Contenido.
Clasificación de las partidas. Ordenamiento..................................................... 65
4.3. Estado de resultados. Concepto. Contenido. Clasificación de las partidas.
Ordenamiento....................................................................................................... 68
4.4. Estado de evolución del patrimonio neto. Concepto. Contenido.................... 73
4.5. Estado, de origen y aplicación de fondos. Concepto. Contenido.................... 75
4.6. Notas a los estados contables............................................................................. 77
CAPITULO 5
INFORMACION CONTABL6 D6 GCSTION
5.1. Los informes contables........................................................................................ 79
5.2. Presupuesto y control presupuestario................................................................. 83
5.2.1. ¿Por qué es necesario el presupuesto en la empresa?.......................... 84
5.2.2. Posibilidades de definir correctamente un presupuesto......................... 84
5.2.3. Diferentes tipos de presupuestos............................................................. 85
5.2.4. Proceso de planeamiento.......................................................................... 85
5.2.5. Elementos a considerar para la presupuestación................................... 86
XXXIV TEORIA CONTABLE
5.2.6. Pasos para la confección de un presupuesto....................................... 87
5.2.7. Control presupuestario........................................................................... 88
5.3. El análisis de los costos y la toma de decisiones............................................ 89^
5.3.1. Introducción............................................................................................. 89
5.3.2. ¿Que son los costos?.............................................................................. 90
5.3.3. La clasificación de los costos................................................................ 92
a) Clasificación de los costos en función de su identificación con el
producto.............................................................................................. 92
b) Clasificación de los costos en función de su variabilidad respecto
de la producción................................................................................ 94
c) Clasificación funcional de los costos sobre la base de las actividades
a las que se destinan.......................................................................... 96
5.3.4. Los métodos de costeo........................................................................... 98
5.3.5. Herramientas para tomar decisiones referidas a los costos................. 99
5.4. Información proyectada..................................................................................... 102
5,4,1. Usuarios de la información proyectada.............................................. 103
U N io n o III
€L PROCESO CONTRBL6 V Lfi €STR U aU R fl 
P D T R IM O N m i V D€ R€SULTRDOS
CnPlTULO 6
MODELOS CONTnSL€S
6.1. Conceptos básicos.............................................................................................. 107
6.2. Parámetros que intervienen en la determinación de los diferentes modelos
contables.............................................................................................................. 108
a) La unidad de medida..................................................................................... 108
b) El capital a mantener..................................................................................... 109
c) El criterio de valuación aplicable al patrimonio al cierre de cada ejercicio 109
6.3. Diferencias entre modelos y prácticas contables............................................ 109
INDICE GENERAL XXXV
CAPITULO 7
in UNIDAD D€ M €D ID fl
7.1. Introducción....................................................................................................... 111
7.2. Inflación y deflación.......................................................................................... 112
7.2.1. Concepto y forma de cuantificarlas...................................................... 112
7.2.2. Indices de precios. Características........................................................ 113
7.2.3. Indices disponibles en nuestro país....................................................... 115
7.2.4. Los índices se refieren a períodos y no a un día dado....................... 116
7.2.5. Forma de calcular los cambios en el nivel de precios.......................... 117
7.3. Efectos de la inflación (deflación) sobre los informes contables confeccionados
sin tomarla en cuenta........................................................................................ 118
7.3.1. Distorsiones en los saldos de las cuentas.............................................. 119
7.3.2. Distorsiones en los totales de los estados contables............................ 121
7.3.3. Distorsión en los resultados de venta ................................................... 121
7.3.4. Distorsión en los cargos por amortizaciones........................................ 122
7.3.5. Distorsión en las comparaciones.......:............ ......... ::...........;............ 123
7.3.6. El resultado por e.xposición a la inflación............................................ 123
7.4. El ajuste integral: concepto y objetivos............................................................ 125
7.5. Mecanismo general de reexpresión................................................................. 128
7.5.1. Determinación de las fechas de origen................................................. 128
7.5.2. Reexpresión de los importes originales................................................. 129
7.5.3. Ejemplos de reexpresión........................................................................ 133
7.6. Reexpresión de importes que surgen por suma o resta de otras partidas..... 135
7.7. Clasificación de las partidas según su exposición a la inflación....................138
7.7.1. Partidas monetarias y no monetarias.................................................... 138
7.7.2. El resultado por exposición a la inflación............................................ 139
CflPITUlO 8
€L CAPITAL A MANTCNCR
8.1. Introducción....................................................................................................... 143
8.2. Mantenimiento del capital financiero................................................................ 145
8.3. Mantenimiento del capital físico........................................................................ 149
XXXVI TEORIA CONTABLE
8.4. Ejemplo de aplicación......................................................................................... 152
a) Estados contables conforme al criterio de capital financiero..................... 152
b) Estados contables conforme al criterio de capital fisico............................. 153
8.5. Ventajas y limitaciones del concepto de capital fisico.................................... 154
CRPITULO 9
LOS CRITERIOS DE VRLURCION
9.1. Concepto de costo.............................................................................................. 157
9.1.1. Costo de adquisición................................................................................ 157
9.1.2. Costo de producción................................................................................ 161
9.2. Los valores corrientes.......................................................................................... 162
9.2.1. Introducción............................................................................................... 162
9.2.2. Concepto de valor corriente.................................................................... 163
a) Valor nomina!....................................................................................... 163
b) Valor neto de realización .................................................................... 163
c) Costo de reposición o de reproducción........................................... 164
d) Valor actual....... .................................. ;.V........................ ................... 165
e) Valor patrimonial proporcional........................................................... 165
f) Valuaciones técnicas............................................................................ 165
9.3. Los criterios de valuación aplicables según los diferentes momentos en que
puede practicarse la valuación............................................................................ 166
9.3.1. Valuación de los bienes que se incorporan por aportes...................... 166
9.3.2. Valuación de los bienes que se incorporan por compra o propia
producción................................................................................................. 167
9.3.3. Valuación al cierre de ejercicio .............................................................. 168
a) Las posturas doctrinarias...................................................................... 168
b) El valor limite de los activos................................................................ 168
c) Los criterios de valuación al cierre de ejercicio................................ 170
d) La asignación del resultado entre ejercicios....................................... 173
9.3.4. Valuación a la disolución de la compañía............................................. 174
INDICE GENERAL XXXVII
CAPITULO 10
LOS M O D €LO S CONTflSL€S V SU AMBITO D€ APLICñCION
10.1. Mcxiclo que combina capital financiero, moneda no ajustada por inflación
y valuación al costo histórico............................................................................ 178
10.1.1. Esquema de funcionamiento................................................................ 178
a) Capital a mantener........................................................................... 178
b) Valuación de los bienes al incorporarse en el patrimonio.......... 178
c) Reconocimiento de ingresos. El criterio de realización................ 179
d) Valuación de activos al cierre de ejercicio..................................... 180
e) Actitud ante la inflación...................................................... ;........... 182
f) Sintesis de los criterios de valuación aplicados en este modelo ... 182
10.1.2. Estados contables resultantes...................... 182
10.1.3. Ambito de aplicación........................................................................... 183
10.2. Modelo que combina capital financiero, ajuste por inflación y valuación al
costo histórico...........................................................;........................................ 1851
10.2.1. Esquema de funcionamiento.......................,........................................ 185
a) Capital a mantener........................................................................... 185
b) Valuación de los bienes al incorporarse én el patrimonio.......... 185
c) Reconocimiento de ingresos. El criterio de realización................ 185
d) Valuación de activos al cierre de ejercicio; el criterio de prudencia . 186
e) Reconocimiento de la inflación....................................................... 187
10.2.2. Estados contables resultantes............................................................... 188
10.2.3. Comparación con el modelo anterior................................................. 189
10.2.4. Ambito de aplicación........................................................................... 190
10.3. Modelo que combina capital financiero, ajuste por inflación y valores
corrientes.................................................................................... 191
10.3.1. Esquema de funcionamiento................................................................ 192
a) Capital a mantener........................................................................... 192
b) Valuación de los bienes al incorporarse en el patrimonio........... 192
c) Reconocimiento de ingresos........................................................... 192
d) Valuación de activos al cierre de ejercicio; el criterio de prudencia.. 194
e) Reconocimiento de la inflación....................................................... 194
10.3.2. Comparación con el modelo anterior................................................... 197
10.3.3. Ambito de aplicación........................................................................... 198
XXXVIII TEORIA CONTABLE
10.4. Mcxielo que combina capital financiero, moneda no ajustada por inflación y
valores corrientes.............................................................................................. 198
10.4.1. Esquema de funcionamiento............................................................... 199
a) Capital a mantener.......................................................................... 199
b) Valuación de los bienes al incorporarse en el patrimonio.......... 199
c) Reconocimiento de ingresos........................................................... 199
d) Valuación de activos al cierre de ejercicio: el criterio de prudencia . 200
e) Reconocimiento de la inflación...................................................... 201
0 Presentación de los estados contables............................................ 201
10.4.2. Comparación con el modelo anterior................................................. 203
10.4.3. Ambito de aplicación.......................................................................... 203
10.5. Modelos que combinan capital físico, moneda no ajustada por inflación y
valores corrientes.............................................................................................. 204
10.5.1. Esquema de funcionamiento............................................................... 204
a) Capital a mantener.......................................................................... 204
b) Valuación de los bienes al incorporarse en el patrimonio..........205
c) Reconocimiento de ingresos.......................................................... 205
d) .Actitud ante la inflación......................... ........ ............. :........ ....... 205
e) Valuación de activos ai cierre de ejercicio: el criterio de prudencia . 205
10.5.2. Estados contables resultantes.............................................................. 206
10.5.3. Ambito de aplicación.......................................................................... 206
10.6. Resumen comparativo...................................................................................... 207
U N ID ñD IV
ReCONOCI/Vll€NTO CONTfll3L€ D€ IfíS
vnRmcioN€s pRiRiMONmies
CRPITULO ̂^
€ f € a O D€ LflS OP€RnCION6S
11,1. Introducción.................................................................................................... 211
11,1,1. Sistemas contables y otros sistemas de información..................... 211
11.1.1.1. Sistemas de información contable.................................... 212
11.1.1.2. Información generada por sistemas no contables........... 214
INDICE GENERAL XXXIX
11.1.2. Profundización del concepto de patrimonio..................................... 216
11.1.3. Personas jurídicas................................................................................ 221
11.1.3.1. Concepto y clasificación................................................... 221
11.1.3.2. Distintos tipos ........................................................... ........ 224
11.1.4. Sociedades anónimas: su constitución y capital............................... 226
11.2. Variaciones patrimoniales................................................................................ 231
11.2.1. Concepto y clasificación.......................... .......................................... 234
11,2,21 Variaciones permutativas por cambios de activos............................ 235
11.2.3. Formalización de las ventas............................................................... 238
11.2.4. Mecánica del impuesto al valor agregado (IVA)............................... 241
11.2.4.1. Condiciones de inscripción frente al IVA........................ 243
11.2.4.2. Variaciones permutativas. El crédito fiscal IVA............... 248
11.2.5. Variaciones permutativas en las que intervienen pasivos................. 249
11.2.6. Variaciones permutativas por venta de bienes por el mismo precio de
costo.................................................................................................... 254
11.2.7. Variaciones permutativas: presentación de la declaración mensual
del IVA................................................................................................. 257
11.2.8. Variaciónes modificativas: los resultados.......................................... 259
11.2.9. A qué se l!am.a ganancia, cómo se la determina y con qué frecuencia .. 263
11.2.10. El personal en relación de dependencia y las variaciones
patrimoniales que origina................................................................... 269
11.2.11. Variaciones patrimoniales originadas en alquileres.......................... 274
11.2.12. Honorarios y variaciones patrimoniales............................................ 276
11.2.13. Otros servicios.................................................................................. t. 277
11.2.14. Los intereses financieros y las variaciones patrimoniales................ 277
11.2.15. Costo de ventas y variaciones patrimoniales................................... 279
11.3. Las variaciones patrimoniales en el sector gubernamental ........................... 281
11.3.1. Introducción. Estructura política de la Nación................................. 281
11.3.2. El sector público.................................................................................. 288
11.3.3. La ley de administración financiera................................................... 296
a) Vinculadas con el proceso presupuestario................................... 298
b) Vinculadas con el crédito público.........,....................................... 299
c) Vinculadas con el sistema de contabilidad gubernamental.......... 299
11.3.4. Los principios de contabilidad generalmente aceptados en el
sector público...................................................................................... 302
XL TÉORIA CONTABLE
CAPITULO 12
INC€ñTIDUMÍ3ñ€, CONTING€NCmS € INFORMACION CONTABLC
12.1. Emisión de estados contables e incertidumbre............................................... 311
12.2. Acontecimientos posteriores al cierre de ejercicio......................................... 312
12.3. Contingencias.................................................................................................... 314
12.3.1. Concepto y clases................................................................................ 314
12.3.2. Factores que determinan su tratamiento contable............................ 315
12.3.3. Las contingencias negativas y la información contable ................... 316
12.3.4. Las contingencias positivas y la información contable.................... 319
UNIDAD V
n sp e a o s LGontes v pROF€siONñL€s D€ lrs
NORMfiS CONTRBL€S
CAPITULO 13
SISTCMAS D€ INFORMACION CONTABLC
13,1. Introducción.................................................................................................... 323
13.1.1. El subsistema de presupuesto............................................................. 326
13.1.2. El subsistema de registros contables.................................................. 327
13.1.3. El subsistema de información gerencial............................................. 327
13.1.4. El plan y el manual de cuentas.......................................................... 328
13.1.5. Base de datos contable........................................................................ 328
13.1.6. Los informes contables obligatorios y voluntarios............................ 328
INDICE GENERAL XLI
CAPITULO 14
PñOC€SO pnññ €L R €C 0N 0C IM I€N T 0 y FORMULRCION D6 
LRS NORMRS CONTRBL6S UTILIZflDRS GN IR e/VllSION D€ LOS 
eSTRDOS CONTRBLeS BRSICOS
14,1- Informes contables y estados contables básicos............................................... 332
14.2. Fuentes y características..................................................................................... 335
14.3. Antecedentes y fuentes que fundan una norma contable.................................. 335
14.3.1. Usos, costumbres y procesos derivados del razonamiento lógico, con
consenso................................................................................................ 336
14.3.2. Normas dictadas por organismos del Estado, con autoridad para
imponerlas.............................................................................................. 337
14.3.3. Pronunciamientos de la profesión, seleccionados por los organismos 
profesionales con competencia para dictar y hacer cumplir la norma . 337
14.3.4. Dinámica de cambios en los mercados, que demandan información
útil y flexible.......................................................................................... 338
14.3.5. Experiencia de los usuarios —emisores y receptores— de los estados
contables................................................................................................ 339
14.3.6. Formas de ordenamiento jurídico y económico nacional, regional e
internacional.......................................................................................... 339
14.3.7. La globalización económica,, las normas y recomendaciones
internacionales.............................................................................. '........ 340
CAPITULO 15
NORMRS L€GRL€S RRG6NTINRS
15.1. Inspección General de Justicia. Dirección General de Personas Jurídicas ... 344
15.1.1. Competencia......................................................................................... 344
15.1.2. Funciones...............................................................................................345
15.1.3. Función de fiscalización........................................................................ 347
15.1.4. Sanciones............................................................................................... 348
15.1.5. Funcionarios.......................................................................................... 348
15.2. Ley 19.550 de sociedades comerciales............................................................ 349
15.3. Comisión Nacional de Valores........................................................................... 351
15.3.1. Autoridades............................................................................................ 351
15.3.2. Funciones............................................................................................... 352
15.3.3. Sanciones............................................................................................... 352
15.3.4. Bolsas o mercados de comercio................... 353
XLII TEORIA CONTABLE
15.4. Entidades que cotizan sus acciones en los mercados de valores................... 353
15.4.1. Atribuciones de la CNV respecto de las sociedades que hacen oferta
pública.................................................................................................. 353
15.4.2. Mercado de valores............................................................................. 354
15.4.3. Agente de bolsa....................... .......................................................... 354
15.4.4. El secreto de las operaciones............................................................. 354
15.4.5. Sanción a los agentes de bolsa.......................................................... 354
15.5. Banco Central de la República Argentina....................................................... 355
15.5.1. Funciones............................................................................................ 355
15.5.2. Funcionarios........................................................................................ 355
15.5.3. Superintendencia de Entidades Financieras...................................... 355
15.5.4. Operaciones que realiza el BCRA...................................................... 356
15.5.5. Operaciones prohibidas...................................................................... 356
15.5.6. Sanciones............................................................................................ 356
15.6. Otros organismos facultados por ley para controlar a las entidades, según
su forma jurídica o de acuerdo con su objeto social...................................... 357
15.6.1. Superintendencia de Seguros de la Nación...................................... 357
a) Funciones........................................................................................ 358
b) Consejo consultivo. Funciones...................................................... 35S
15.6.2. Administradoras de fondos de jubilaciones y pensiones.................. 358
15.6.3. Superintendencia de Riesgos del Trabajo......................................... 3o0
15.6.4. Instituto Nacional de Acción Cooperativa y Mutual......................... 361
a) Sociedades cooperativas................................................................ 362
b) Entidades mutuales......................................................................... 363
CAPITULO 16
o ñ o n N iz n c io N d € m p ñ O f€ s io N c o N in s ie v o r g a n is m o s
T€CNICOS D€ €STUDIO €N Lfl flRG€NTINfi
16.1. Consejos profesionales de ciencias económicas............................................ 366
16.1.1. Caracteristicas.................................................... 366
16.1.2. .Misión ....'............................................................................................. 366
16,.!,3. Tribunal de disciplina......................................................................... 367
16.2. Colegios dé graduados en ciencias económicas............................................ 368
16,2,1. Caracteristicas.................................................................................. 368
INDICE GENERAL XLIII
16.2.2. Misión................................................................................................. 369
16.2.3. Creación del Colegio de Graduados en Ciencias Económicas........ 369
16.3. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas ... 370
16.3.1. Creación y misión........................ v.................................................... 370
16.3.2. Forma de gobierno............................................................................ 370
16.3.3. Resoluciones de la Federación........................................................... 371
16.4. Federación Argentina de Graduados en Ciencias Económicas..................... 371
16.4.1. Creación y misión............................................................................... 371
16.4.2. Forma de gobierno............................................................................. 371
16.4.3. Resoluciones de la Federación........................................................... 371
16.5. Organismos de estudios técnicos..................................................................... 372
16.5.1. Instituto Técnico de Contadores Públicos (ITCP)............................. 372
a) Creación y misión.......................................................................... 372
b) Objetivos......................................................................................... 373
c) Opiniones emitidas por el ITCP.................................................... 374
16.5.2. Centro de Estudios Cientificos y Técnicos (CEC y T)....................... 375
a) Creación y misión................................................... '....................... 375
b) Objetivos......................................................................................... 376
c) Dictado de normas profesionales.................................................. 376
d) Procesos para la emisión de las resoluciones técnicas................. 377
e) Resoluciones técnicas aprobadas por la Federación.................... 377
16.5.3. Comisión Especial de Normas de Contabilidad y Auditoria
(CENC y A )......................................................................................... 378
a) Creación y organismo del cual depende....................................... 378
b) Objetivos y funciones..................................................................... 379
CAPITULO 17
NORMAS PROf€SIONRL6S €XTRnNJ€RnS € INT€RNnCIONRL€S
17.1. Organismos profesionales de los países del Mercosur................................... 381
17.2. El Mercosur...................................................................................................... 382
17.3. El NAFTA......................................................................................................... 382
17.4. La Comunidad Económica Europea (CEE)..................................................... 383
17.5. Grupo de Integración del Mercosur, Contabilidad. Economía. Administración
(GIMCEA)......................................................................................................... 384
17,5,1. Organismos que integran el GIMCEA............................................ 384
XLIV TEORIA CONTABLE
17.5.2. Características de las organizaciones profesionales del Mercosur ... 384
17.5.3. Comisiones técnicas............................................................................. 385
17.5.4. Comisión de Contabilidad y Auditoria............................................... 385
a) Conceptos que se encuentran armonizados.................................. 386
b) Conceptos armonizables en el corto plazo................................... 390
c) Conceptos armonizables en el largo plazo.................................... 392
17.5.5. Las normas del Mercosur y las normas internacionales de
contabilidad..........................................................................................394
17,6. Organismos internacionales........................................................................... 395
17.6.1. Asociación Interamericana de Contabilidad (AlC)............................ 396
a) Creación y misión............................................................................ 396
b) Paises miembros y organismos patrocinadores............................ 397
c) Conferencias interamericanas......................................................... 399
d) Area de investigación contable ....................................................... 401
17.6.2. Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (lASC)............ 409
a) Creación y miembros....................................................................... 409
b) Misión............................................................................................... 410
c) Objetivo............................................................................................. 410
d) Estructura operativa......................................................................... 410
e) Procesos para la emisión de normas ........... 410
■ 0 Normas Internacionaíes de Contabilidad......................................... 411
17.6.3. Federación Internacional de Contabilidad (IFAC)............................. 412
a) Creación y misión............................................................................ 412
b) La IFAC y los organismos internacionales.................................... 413
c) Actividades que realiza la IFAC....................................................... 413
Unidad i
Lo contabilidad v 
sus objetivos
Capítulo 1. Lq Qctividod económicQ: los en tes , lo haciendo, los o rgan i­
zaciones.
Capítulo 2. Sistema de información contoble.
Copftuio 1
Lo Qctivíclod económico: 
los entes, lo hocíendo, 
los orgonízQcíones
1 ,1 . ENTES
La palabrai“eat¿lproviene del latín participio activo de “esse”, “ser”,
y significa lo que es, existe o puede existir.
Por una parte hay entes naturales, que son las personas físicas o de existencia 
visibJe._Por ejemplo, el profesor, un estudiante o el bedel.^ ^
Pero también existen organizaciones de individuos de una existencia ideal, que 
se constituyen respondiendo a diversas necesidades de los mismos.
Desde sus orígenes, el hombre ha tratado de organizarse para mejorar su nivel 
de vida, por cuanto comprendió que, junto con otros hombres, a través de un trabajo 
grupal, lograba satisfacer mejor sus necesidades. Se puede decir, entonces, que la 
"órgarúzación es una forma de asociarse que elige el hombre, para resolver ciertas si­
tuaciones que le plantea el medio en el cual se desenvuelve y lograr asíüna'solución
más satisfactoria a sus problemas.
. / _
— Pero para lograr la solución a dichos problemas se requiere una cierta activi­
dad encaminada al logro de los fines propuestos, representando ella la acción admi­
nistrativa.
TEORIA CONTABLE
La “administración” significa gobierno o manejo de cosas o negocios; 
se administran la familia, una entidad cultural o religiosa, la justicia, 
un establecimiento comercial, etcétera.
Estos distintos entes no podrían alcanzar las finalidades propuestas sin que una 
parte de su acción administrativa sea orientada a la obtención y empleo de medios de 
carácter económico, o sea, que constituya su propia hacienda. En este sentido, “la 
hacienda, encuadrada en la esfera económica del ente, consta de elementos materia­
les, de elementos personales y de la actividad o acción administrativa que en ella se 
desenvuelve, esto es, la administración económica” (').
1 ,2 . LA HACIENDA Y LAS ORGANIZACIONES
“Las organizaciones, son ^stemas-socíales compuestos por individuos y 
grupos de individuos que, mediante la utilización de recursos, desarrollan 
un sistejTi.a_de_actividades interrelacjpnadas y coordinadas, para el logro 
de un objetivo común, dentro de un contexto con el que establecen una 
^influencia récíproca.",^).
Cabe agregar que los elementos de la organización precedentemente enumera­
dos son necesarios en todas ellas, cualquiera sea su tipo: una escuela, una tienda, un 
hospital, una cárcel, una asociación vecinal, una fábrica de papel, etcétera.
Dicho conjunto de elementos identifica aquello a lo cual una parte de la doc­
trina denomina “hacienda”: es decir, la suma de los negocios o relaciones que deben 
ser administrados, y referidos a una persona o familia.
Para una mayor ilustración se exponen a continuación los conceptos vertidos por 
algunos autores en relación con el concepto de “hacienda”.
G iovanni Massa proporciona el siguiente concepto sobre hacienda:
“Un patrimonio bien determinado, una persona física o jurídica que dispone 
de él, y lo administra, una serie de actos y hechos que constituyen esa 
administración, todo eso afirma la existencia de un ente distinto de sus co- 
símiles".
(1) A revalo, Alberto, Elementos de contabilidad general, Ediciones Selección Contable, 1976.
(2) A der, José Jorge y otros. Organizaciones. Editorial Paidós, febrero de 1993.
CAP. 1 - LA ACTIVIDAD ECONOMICA: LOS ENTES, LA HACIENDA, LAS...
Esto es lo que se denomina con la expresión genérica “hacienda”. Tales orga­
nismos, poseedores de vida propia, sujetos a las vicisitudes de la existencia dirigida 
por leyes constantes, como los organismos físicos, existen en número grande, podien­
do afirmarse que para cada individuo existe una haciervda, más o menos vasta, más 
o menos desarrollada.
El profesor P ietro D’Alvise también emitió un juicio similar sobre la hacien­
da, tomada en sentido administrativo. Según ese autor, cada persona, como también 
cualquier unión de personas o colectividad, tiene sus propios intereses, sus propias 
relaciones con otras personas o colectividades, sus propios negocios y acciones; en 
una palabra, su propia hacienda de la cual es sujeto.
La expresión “hacienda” ha sido apreciada diversamente. Unos le dan un sen­
tido más restringido, asimilándola a la idea de fondo o empresa. Los franceses lla­
man a eso, respectivamente, “fond de commerce" y “nmison de commerce”.
Las traducciones que se han querido dar al vocablo italiano “azienda" no sa­
tisfacen a la extensión del término: negocio, establecimiento y aun administración.
“Negocio” significa trato mercantil, comercio, tráfico. No comprende, pues, la 
totalidad de las relaciones y hechos que caracterizan la hacienda.
“Establecimiento” sirve mucho menos. Da siempre la idea de algo fijo y de 
hecho: en sentido común, es tomado como cosa establecida, y en lenguaje comercial 
e industrial significa edificio o parte, de edificio que se destina al ejercicio de una 
industria cualquiera.
“Administración” tampoco conviene para traducir la hacienda. Administrar es, 
como vimos, gobernar, y administración corresponde exactamente al conjunto de 
medidas necesarias para la conservación y progreso de la sustancia.
Fabio Besta observa que la palabra “administración” fue aplicada sobre todo 
a los negocios públicos, como sinónimo de “hacienda”, pero pondera que, usualmente, 
se la emplea para señalar un grupo de personas que gobiernan determinada hacien­
da. Termina admitiendo que la palabra “administración” sirve para denotar la acción 
de administrar la cosa administrada y las personas que administran.
Ante ideas tan dispares de un mismo vocablo, preferimos, a falta de expresión 
vernácula, unívoca y precisa, conservar el término italiano “azienda”.
Tampoco resulta satisfactoria la palabra portuguesa “fazenda”, propuesta en 
varias ocasiones, por tener en portugués otras significaciones susceptibles de crear 
confusiones.
Sin embargo, el Primer Congreso Brasileño de Contabilidad recomendó el uso de 
la palabra “fazerida" como traducción conveniente de la palabra italiana “azienda”.
TEORIA CONTABLE
La conceptuación clara de lo que sea “atienda” tiene para nosotros especial 
valor; por eso debemos dedicarle alguna atención.
Nos parece por eso que yerran los autores que presentan al propietario como ele­
mento intrínsecode la hacienda. De hecho, cómo distinguir el poseedor de lo poseído 
si aquél está contenido en éste. De ahí la distinción clara que debemos hacer entre la 
hacienda y su sujeto. No obstante, el sujeto se incorpora, en su autoridad de máxima, 
en la organización de la hacienda para ejercer influencia sobre el gobierno de ella, en 
el sentido claramente expuesto por F abio B esta, en el pasaje transcripto de su obra.
Del punto de vista administrativo es evidente que la hacienda “comprende un 
conjunto de riquezas, intereses y relaciones que necesitan ser cultivados por su ad­
ministración, con el fin de conseguir la conservación y aun el mejoramiento de los 
referidos elementos de producción. Estos constituyen una garantía para la provisión 
de las necesidades personales de los individuos o uniones de individuos que forman 
el sujeto” C).
Si insertamos el concepto de organización en el área económica, surge una for­
ma de organización que es la empresa.
Las sociedades comerciales aparecieron en la historia cuando fueron requeri­
das por el tráfico mercantil. Las estructuras jurídicas de las mismas —hoy diferen­
ciadas y tipificadas como distintos entes— se formaron de acuerdo con dichas exi­
gencias, habiendo sido luego recogidas por la legislación positiva.
En el derecho romano ya encontramos ciertos contratos que pueden considerarse 
los orígenes de algunos tipos societarios de la actualidad. Asimismo, el auge de la 
actividad mercantil y el desarrollo económico en el imperio requirieron la formación 
de sociedades bajo los contratos de “comenda”, en las que el capitalista permanecía 
oculto (podía ser m patricio o un funcionario), de habilitación de ganados, socieda­
des recaudadoras de impuestos y las públicas, cuyo capital se dividía en partes ne­
gociables.
Cabe agregar que en los comienzos de la Edad Media se experimentó un retro­
ceso en el desarrollo económico de los pueblos, pero una vez finalizado el período 
de las invasiones bárbaras se produce una expansión del comercio y la industria.
A comienzos de la Edad Moderna (siglo XV), aparece el capitalismo comercial 
que se caracteriza por el rol del capital como factor de expansión económica. Lue­
go, el descubrimiento de nuevas tierras y su colonización exigieron otras organiza­
ciones comerciales; nacen entonces las compañías de colonización (siglos XVII y 
XVIII), representando ellas un antecedente histórico de las actuales sociedades por 
acciones. El siglo XVI es el momento en el que prosperan las grandes sociedades.
(3) Recopilación de C hapma.s . W illia.m L., Manual de contabilidad general. C.E.C.E., 1966.
como las firmas comerciales italianas, y las regulated companies de Inglaterra, estas 
últimas, a través de monopolios.
Asimismo, se experimentó una actividad empresaria de los Estados, bajo dis­
tintas figuras jurídicas, similares a las compañías privadas, estructuras bajo las cua­
les se desarrolló entre 1750 y 1850 la llamada"“Revolución Industrial”. Esta produjo 
la aparición de una institución de importancia contemporánea: la empresa. .
“La empresa así entendida era una institución que pertenecía a un peque- 
-.05 grupo_de personas,.quienes.también poseían eLcapitaLneces.arÍPjJas_ 
máquinas para producir mercaderías, y estas mercaderías eran ofrecidas 
_a_un_mercado cada vez rhás*ampiió, y,más.absl7acto. Para prócluc¡r~ésá~ 
cantidad creciente de mercaderías para este mercado en expansión, era 
necesario conseguir la mano de obra, es decir, los obreros y empleados, 
para manipular esas máquinas. La forma singular com'ó cornbTnan~tos— 
pTopleíarios las máquinas, sus obreros y irnpleádos, para producir cada - 
vez máslñércaderías para ese mercadaque crece mucho si el costo y el . 
precio bajanj_esto es la empresa.” (”).
“No se concibe una hacienda sin un cúmulo —grande o pequeño— de 
bienes económicos: sin ellos ninguna institución puede desarrollarse y 
prosperar. Tampoco se concibe una hacienda sin su correspondiente su­
jeto, puesto que tales bienes en estado de abandono tenderán a cónsu -" 
mirse o a ser objeto de apropiación por otras entidades, vale decir, a for­
mar parte de la riqueza de otras haciendas. No es suficiente la existen­
cia de elementos materiales y personales para constituir la hacienda; se 
requiere esencialmente la acción personal de cuidado, aprovechamiento 
y empleo de dicha riqueza, en que se concreta la administración de la 
hacienda, para que ésta reúna los atributos que configuran su definición: 
coordinación económica de personas y de bienes de que el ente se vale 
para alcanzar la finalidad que se haya propuesto.
Expresan un concepto incompleto de hacienda quienes la definen simple­
mente como conjunto de bienes, refiriéndose a uno solo de sus compo­
nentes, o sea, el elemento material.
Una misma persona puede ser sujeto de varias haciendas, poseer, por 
ejemplo, además de su hacienda doméstica, un establecimiento comer­
cial, una explotación rural, una empresa de transportes, etc., y formar 
parte del sujeto colectivo de otras entidades civiles o comerciales en ca­
lidad de socio partícipe, colectivo o accionista.
Con la muerte o desaparición del sujeto, algunas haciendas se extinguen 
y los bienes resultantes de la liquidación de la misma se transfieren por 
sucesión a los herederos o derechohabientes. Otras cesan por haber lle­
nado los fines que originaron su creación o por la manifiesta imposibilidad 
de cumplirlos, o se transforman por absorción de unas entidades en otras.
CAP. 1 - LA ACTIVIDAD ECONOMICA: LOS ENTES, LA HACIENDA, LAS..._____________7
(4) Ader y otros, op. di. en nota (2).
TEORIA C O m B L E
fusión, etc., y las hay que, al cambiar de sujeto, el ente continúa, sin 
embargo, desarrollando sus actividades en la forma acostumbrada." (®).
Preferimos el término “organizaciones”, frente al de “hacienda”, con el alcan­
ce ya dado, vocablo que incluye no sólo a las empresas. Recordemos que en una or­
ganización existen;
— a) un número de participantes que ha contribuido a su constitución;
b) uno o más objetivos básicos;
c) ciertas metas específicas que se derivan de los objetivos básicos;
d) cierta actividad ejercida para lograr la consecución de metas y objetivos, 
que puede estar a cargo de participantes de la organización y/o de terceros;
e) recursos con que debe contar la organización para el logro de sus fines.
— La-empresa-fepresenla-una. unidadjorganizada, compuesta por un 
. grupo, humano,y por.recursos, que se constituye para alcanzar de- 
terrnjnados-obieíiyos. desarrollando actividades.de índole económi— 
ca,.Se trata de un concepto diferente del de su propietario, pues una 
vez constituida la empresa, por ejemplo, los bienes del propietario 
que conforman su aporte pasan a propiedad de la empresa que fun­
c io n a como una unidad económica distinta.
1 ,3 . CLASIFICACION DE LAS ORGANIZACIONES
Las organizaciones, ya definidas en el acápite anterior, pueden desarrollar una 
amplia gama de actividades y perseguir distintos objetivos. Es por ello que conside­
rando sus fines se puede hablar de;
• Organizaciones con fines de lucro;
— comerciale
— industriales;
— de servicios;
— financieras;
— otras.
(5) Arevalo, op. cil. en nota (1).
CAP. 1 - LA ACTIVIDAD ECONOMICA: LOS ENTES, LA HACIENDA, LAS...
Organizaciones sin fines de lucro:
— deportivas;
— religiosas;
— culturales;
— asistenciales;
— de beneficencia;
— otras.
Las organizaciones con fines de lucro a que se hiciera referencia en el párrafo 
anterior pueden ocuparse de la compraventa de bienes (comerciales), de la produc­
ción de bienes y su posterior comercialización (industriales), de la captación de di­
nero de terceros a ser prestado a otros entes (financieras) o de la prestación de un 
servicio determinado (de servicios).
En las organizaciones sin fines de lucro, el patrimonio aportado se utiliza para 
atender las especiales finalidades del ente, a diferencia de las organizadqims mencio­
nadas en primer término, donde el patrimonio se emplea para la obtención_delucro. 
El término “lucro” empleado significa que el ente persigue como meta “maximizar 
ganancias”, pero no debe entenderse que sea el único objetivo.
Al respecto cabe afirmar lo siguiente;
“En la economía rnodema, ía influencia del contexto, los controles estatales, 
los requerimientos cambiantes de su clientela y otras causas han llevado al 
empresario a conformarse con el objetivo de obtener ganancias razonables, 
y en algunos casos, a sobrevivir en el tiempo, así como a lograr algún tipo 
de beneficio, como el reconocimiento de la comunidad por su labor“ (®).
También podemos clasificar las organizaciones teniendo en cuenta su natura­
leza jurídica, pudiéndose distinguir entre:
• ^ Organizaciones de derecho privado:
— unipersonales;
— sociedades pluripersonales.
Organizaciones de derecho público:
— Estado nacional;
— Estados provinciales;
— municipios.
• /
(6) Fowler N ewton, E nrique, Contabilidad básica. Ediciones Macchi, 1992.
10 TEORIA CONTABLE
En las organizaciones de derecho privado, el sujeto puede ser una persona fí­
sica o una persona ideal, distinguiendo las disposicionesdegales dos formas jurídica­
mente distintas: los entes unipersonales, donde existe un único propietario, como en 
los talleres, artesanos y profesionales, y entes pluripersonales, integrados por varias 
personas (de existencia física o ideal) con un importantf movimiento operativo, ta­
les como sociedades anónimas, colectivas, de responsabilidad limitada y otras tipifi­
cadas como comerciales por la legislación vigente, así como también fundaciones, 
asociaciones civiles y otras.
Cabe agregar que en las organizaciones de naturaleza privada (’):
“...El sujeto es una persona natural o está constituido por la unión de 
personas libremente asociadas y que podrán separarse cuando así lo 
resuelvan y de acuerdo a las condiciones pactadas, dividiéndose, en la 
generalidad de los casos, los bienes poseídos en común, una vez satis­
fechas las obligaciones contraídas con terceros. Se llaman públicas las 
haciendas cuando el sujeto en cuyo nombre se ejercen los derechos pa­
trimoniales inherentes a esas entidades es una persona ideal, de derecho 
público, reconocido y regulado por leyes especiales. [...] Considerándose 
el Estado una institución de carácter permanente en cuanto lo son las 
necesidades colectivas a que debe su formación y mantenimiento, la co­
rrespondiente hacienda pública participa de la misma característica. Su 
condición de hacienda perdurable, a diferencia de las haciendas privadas, 
le permite contraer obligaciones por un plazo superior a éstas".
La doctrina ha clasificado las sociedades comerciales en:
• Sociedades por partes de interés o de personas:
— colectivas;
— en comandita simple;
— de capital e industria.
• Sociedades por cuotas:
, — de responsabilidad limitada.
• Sociedades por acciones (o de capital):
— anónimas;
— en comandita por acciones;
— de economía mixta.
• Sociedades accidentales o en participación.
(7) Arevalo. op. cit en nota (I).
CAP. 1 - LA ACTIVIDAD ECONOMICA: LOS ENTES, LA HACIENDA, LAS... 11
De acuerdo con la clasificación que antecede, el primer grupo comprende aque­
llas sociedades en las que el factor individual tiene gran relevancia;
“El prototipo lo constituye la sociedad colectiva, caracterizada fundamen- 
talmerite por la importancia de la personalidad del socio y la responsabi­
lidad ilimitada y solidaria, aunque subsidiaria, asumida por éste por las 
deudas de la sociedad. Dentro de esta categoría se ubican también las 
sociedades de capital e industria, cuyo requisito tipificante está dado por 
la existencia de dos categorías de socios: el capitalista, quien afecta su 
responsabilidad como los socios de la sociedad colectiva, y el socio indus­
trial, quien aporta su industria y limita su responsabilidad hasta la concu­
rrencia de las ganancias no percibidas. Asimismo, queda incluida en la 
clasificación la sociedad en comandita simple, también caracterizada por 
la existencia de dos clases de socios: el comanditado, con responsabili­
dad similar al colectivo, y el comanditario, que limita su responsabilidad 
al monto de su aporte y al que, por esa razón, le está vedado el ingreso 
a la administración.
[...]
Como tipo intermedio entre las sociedades de personas o sociedades por 
parte de interés y las sociedades por acciones, el legislador ha tipificado 
las sociedades de responsabilidad limitada. (...} Sús características son:
^ a)
b)
c)
la división del capital en cuotas;
la limitación de la responsabilidad por los socios al capital aportado; 
la organización de la administración en un órgano denominado geren­
cia;
d) número máximo dé 50 socios.
Sociedadjes por_acciones-f^.] son llamadas también sociedades de ca- 
“pitál y se caracterizan precisamente por la importancia del capital apor­
tado, más que por la personalidad del socio, que es, en definitiva, indi­
ferente.
Pertenecen a esta categoría:
a) Las sociedades anónimas, cuyos elementos tipificantes son: 
división del capital en acciones;
representación de las acciones en títulos fácilmente negociables;
- » 1 . 
' 2 . 
3. detallada organización de su administración, fiscalización y go­
bierno a cargo, respectivamente, del directorio, sindicatura y 
asambleas.
Como subtipo de esta sociedad, la ley contempla las sociedades 
anónimas con participación estatal mayoritaria, en las cuales 
participa el Estado, de una forma u otra, debiendo contar con más 
del 51 % del capital social.
12 TEORIA CONTABLE
b] Las sociedades en comandita por acciones, caracterizadas por la 
presencia de dos categorías de socios:
■~-1. los socios comanditados, cuya situación se asimila a los socios 
de la sociedad colectiva; y
2. los socios comanditarios, que a diferencia de aquéllos, limitan su 
responsabilidad al aporte efectuado, y cuyo capital se divide en 
acciones.
c) Las sociedades de economía mixta y caracterizadas por la coexisten­
cia de capital estatal y privado, para la explotación de empresas que 
tengan por objeto la satisfacción de necesidades de orden colectivo, 
o de explotación, fomento o desarrollo de actividades económicas.
[...)
Las sociedades accidentales o en participación son las que no pertene­
cen a ninguna de"las caTegorías señaladas, Y cuyos rasgos propios los 
constituyen su carácter oculto y su actuación a través de la figura de un 
socio gestor, careciendo, en consecuencia, de personalidad jurídica y for­
malidad alguna" (®).
Cabe agfegar que los aspectos que caracterizan una rnrpprfial cnn-
pluralidad de personas;
/ apones; ............
organización;
• participación en los beneficios y contribución a las pérdidas;
• affectio societatis.
1 ,4 . PATRIMONIO Y CAPITAL
1 ,4 ,1 . INTRODUCCION
Debemos distinguir entre patrimonio y capital, por el distinto rol que ha de ju ­
gar cada uno de ellos en la vida societaria.
La diferenciación a que se hacía referencia en el párrafo anterior se pone de 
manifiesto en la inquietud legislativa de marcar la intangibilidad del capital, y todo
(8) N issen, R icardo Augusto, Ley de sociedades comerciales comentada, anotada y concordada. 
Editorial Abaco de Rodolfo Depalma, l. 1, 1993.
CAP. í - LA ACTIVIDAD ECONOMICA: LOS ENTES, LA HACIENDA, LAS... 13
lo relacionado con las precauciones adoptadas a su respecto por la ley de sociedades 
comerciales al exigir:
• a todos los socios un aporte que pueda ser sujeto a valuación en dinero;
• certeza en el aporte y que el mismo sea lícito;
• la disolución de la sociedad por pérdida del capital social;
• la reducción obligatoria del capital cuando las pérdidas alcancen determi­
nados porcentajes del mismo.
“Es posible que en un momento dado, patrimonio y capital coincidan en 
su monto y valor, como puede suceder en ocasión de constituirse la so­
ciedad; sin embargo, aun en ese momento, los aportes pueden haber sido 
objeto de una valuación convencional, superior o inferior a su verdadero 
valor, en cuyo caso simultáneamente se producirá el desequilibrio entre 
patrimonioy capital." (*).
Cabe agregar que a medida que la sociedad efectúe el giro normal de sus ne­
gocios, resultará menos posible que ambos coincidan, por cuanto el capital se man­
tiene fijo —hasta tanto ocurran nuevos compromisos de aporte o reducciones de ca­
pital, conforme a normas legales y contractuales, o hasta tanto se aprueben capitali­
zaciones de resultados—, mientras que el patrimonio sufre una constante variación, 
al ser afectado por distintas operaciones y hechos económicos que desarrolla el ente 
o el que se encuentre involucrado.
1 ,4 ,2 , PATRIMONIO. CONCEPTO
Desde un-punto de vista económico —y en el lenguaje contable, éste es el as­
pecto considerado, pues se busca un fiel reflejo de la realidad económica— se defi­
ne el patrimonio como el conjunto de bienes, derechos y obligaciones pertenecien­
tes al ente.
Cabe agregar que al hablar de bienes y derechos (en principio, activo, en len­
guaje contable) y de obligaciones (pasivo, en la terminología de nuestra disciplina) 
se identifica el patrimonio como el activo con_el queLjcuenta-eLente_para_afrontar el 
pasjyQ,_no_concibiéndosej)ersona (de existencia real.o ideal)_sin patrimonio.
Es importante destacar la última aseveración, e imaginándonos cualquier tipo 
de organización con patrimonio cero, sería fácil deducir que tal situación entraría en 
el terreno de lo irreal, por cuanto por mínimo que sea el patrimonio en cualquiera de 
sus elementos, jamás puede ser inexistente.
(9) Z aldtvar, E., Cuadernos de derecho societario. Editorial Abeledo-Perrot, vol. 1, 1980.
14 TEORIA CONTABLE
Podría decirse que, hasta desde el punto de vista filosófico, el patrimonio es 
Juiierente-a-la condición-humana-----
En un grado mayor de profundización, puede afirmarse que el patrimonio so­
cial es el conjunto de relaciones jurídicas de las que es titular el entéTocietario. Esas 
relaciones sobre cosas Corporales b incorporales,' o con personas, pueden ser de pro­
piedad, de goce, de garantía, de créditos, etc. La naturaleza de esas relaciones atri­
buye al patrimonio su carácter esencialmente mutable, por oposición, como veremos, 
al capital social. No obstante, el paü'imonio^siempre conserva su carácter. jurídicQ_de_ 
universalidad de derecho perteñeciiñte a la sociedad. Su unidad se comprueba en el 
único inventario, en el único balance social y en la unidad de garantía que todos sus 
bienes ofrecen a los acreedores sociales.
El Código Civil, en su art. 2312, establece: “...el conjunto de los bienes de una 
persona constituye su patrimonio”. En la nota a este mismo artículo, Velez Sarsreld, 
citado por Zaldivar, aclara;
“...El patrimonio de una persona es la universalidad jurídica de sus dere­
chos reales y de sus derechos personales bajo la relación de un valor 
pecuniario, es decir, como bienes. Es la personalidad misma del hombre 
_ puesta en relación, con los diferentes objetos de sus derechos. El patrimo­
nio forma un todo jurídico, una universalidad de derechos que no puede 
ser dividida sino en partes alícuotas, pero no en partes determinadas por 
sí mismas, o que puedan ser separadamente determinadas. Una plurali­
dad de bienes exteriores tal que pueda ser corfsiderada como una unidad, 
como un todo, se llama una universalidad en este código. Si es por la 
intención del propietario, es universitas juris. El patrimonio de una perso­
na presenta una universalidad de la segunda especie. Una universalidad 
de derecho puede ser transformada en una universalidad de hecho por la 
voluntad del propietario, por ejemplo, cuando un testador lega, a título 
singular, una parte de su sucesión" ('“).
1 ,4 ,3 . CAPITAL. CONCEPTO
’ r “El capital social está formado por la suma de los aportes en numerario 
J y especie (obligaciones de dar) que los socios se comprometen a efec- 
J^tuar.” (” ). " "
La cita precedente que se refiere a una sociedad también tiene plena vigencia 
cuando se trata de una organización unipersonal, por cuanto el capital estará forma­
do por la suma de los aportes efetuados por el único propietario.
(10) Zaldivar. op. cit. en noia (9).
(11) Zaldivar. op. cit. en nota (9).
CAP. 1 - LA ACTIVIDAD ECONOMICA: LOS ENTES, LA HACIENDA, LAS... 15
De allí se deduce que el capital es_una_cifra,ideal v que refleja, a través de la 
vida del ente, el valor del cpmpromiso de aporte asumido por sus propietarios, des­
tacándose que no sólo debe pensarse en el aporte sino en el compromiso asumido en 
el momento de su constitución, o de aumentarse el capital. _
Este último es uno de los elementos esenciales para la existencia del ente; no 
habría organización con fines de lucro sin capital, aunque pudiera existir otra figura 
jurídica.
Asimismo, el interés Jurídico del capital se presenta en las sociedades al esta­
blecerse la participación de cada socio en las ganancias y pérdidas, para determinar 
las mayorías en las deliberaciones sociales, no representando, por ende, solamente el 
medio para lograr beneficios a través del ejercicio de la actividad económica.
Cabe agregar que, en caso de computarse los efectos de la inflación, como .se 
analizará en otro capítulo de la obra, se reexpresarán los aportes efectuados a partir 
de la fecha de su integración, y la corrección monetaria pertinente se expondrá como 
Ajuste del capital, por separado del valor nominal.
1 .5 . BIENES ECONOMICOS Y RECURSOS
1 ,5 ,1 . INTRODUCCION
Definimos “cosa” como “todo lo que tiene entidad, ya sea corporal o espiritual, 
natural o artificial, real o abstracta” ('-).
Al respecto Besta, citado por Arevalo, dice:
“...La idea de materia y cuerpo se vincula con la idea de cosa tomada en 
sentido estricto. Lo que no tiene existencia real o corpórea —añade— sino 
que es sólo reflejo del pensamiento no es cosa en aquel sentido. [...] Las 
cosas se cambian en «bienes» cuando reciben una destinación personal 
. y de hecho vienen a ser útiles para satisfacer las necesidades humanas.
Los bienes que existen en cantidad limitada, en cuanto pertenezcan a una 
persona o asociación, y puedan ser deseados por otras personas, es decir, 
permutarse por otros bienes, constituyen una riqueza o bienes económi­
cos. La utilidad y permutabilidad son las condiciones características de la 
riqueza; y son permutables los bienes externos, accesibles al individuo y 
limitados en cantidad” ('^).
(12) Real Academia Española, Diccionario de la Lengua Espar'wla. vigesimoprimera edición. 1992.
(13) Arevalo. op. cii. en nota (1).
16 TEORIA CONTABLE
Debe entenderse que los bienes económicos están representados por objetos 
materiales (cosas) e inmateriales con valor económico, pero que no siempre son sus­
ceptibles de ser valuados en términos monetarios. ___
Representan ejemplos de bienes el dinero, las cosas muebles e inmuebles; no 
obstante, también debemos mencionar una marca —nombre de fantasía que identifi­
ca el o los productos comercializados por el ente— o una concesión, que otorga a la 
organización la facultad de realizar una actividad en un lugar determinado.
Asimismo, debe considerarse como un bien económico el valor llave generado 
por las operaciones del ente, aun cuando su medición objetiva sea en muchas opor­
tunidades de difícil apreciación pecuniaria.
Cabe destacar que, para llevar a cabo sus actividades, el ente necesita recursos, 
con los que podrá completar su ciclo operativo, es decir, comprar bienes que luego 
procederá a comercializar en el mismo estado en que se adquirieron o, tras un proceso 
de transformación, vender los bienes, proceder a su cobranza y pagar lo adeudado por 
las compras efectuadas. Dichos recursos se conforman por el conjunto de bienes con 
que opera el ente (materiales e inmateriales). Asimismo, se requiere el esfuerzo huma­
no, es decir, el personal, cualquiera sea el nivel en el que se desarrollen sus tareas.
Los bienes a que se hiciera referencia en el presente acápite representan uno de 
los recursos con los que cuenta el ente para cumplir con sus fines, no debiéndose 
olvidar que dichos bienes no constituyen todos losrecursos.
1,5,2. CLASIFICACION
Nos hemos referido a los recursos como sinónimo de conjunto de elementos con 
que el ente opera, pudiéndose distinguir entre aquellos con características de mate­
rialidad e inmaterialidad, así como el esfuerzo humano.
Los recursos pueden clasificarse según su grado de permanencia en el patrimo­
nio de! ente; es posible diferenciar aquellos de rápida movilidad de otros de carácter 
permanente. Para proceder a su distinción se debe considerar en los bienes su mayor 
o menor grado de convenibiiidad en dinero. Otra distinción radica en-que los prime- 
ro rie^erm iten alTñte el desarrollo de su actividad específica, mientras que los in­
dicados en segundo término le brindan al ente una estructura permanente para facili­
tar las mencionadas actividades.
En la categoría de recursos de rápida movilidad incluimos aquellos donde se 
presenta la posibilidad de recuperar con prontitud el importe invertido, es decir:
• el dinero, no solamente aquel que se encuentre en poder del ente, sino tam­
bién el depositado en alguna cuenta bancaria (cuenta corriente, caja de 
ahorros o plazo fijo);
CAP. 1 - LA ACTIVIDAD ECONOMICA: LOS ENTES, LA HACIENDA, LAS... 17
• oíros valores asimilables a dinero (por ejemplo, cheques y giros postales 
y bancarios);
• derechos a cobrar sumas de dinero a corto plazo;
• excedentes financieros aplicados a la adquisición de títulos públicos o ac­
ciones de otro ente, con cotización en mercados de valores y con la inten­
ción de lucrar con su venta;
• bienes a ser comercializados en el mismo estado en que se adquirieron o 
luego de un proceso de elaboración, así como también aquellos cuyo pro­
ceso de fabricación aún no ha concluido.
Los recursos de carácter permanente están conformados por aquéllos inmovi­
lizados, que por lo general no están destinados_a.)a^venta.y,que sirven de apoyo a la - 
función de producción, administración o comercialización, u otros que son cedidos 
en alquiler párá'^bfeñer úna renta, como inmuebles, equipos y maquinarias; partici­
paciones accionarias en otras sociedades para lograr una integración vertical u hori­
zontal en las actividades; derechos exclusivos para el uso de determinados procesos 
industriales; ciertos elementos intangibles, como el prestigio logrado por el ente, la 
clientela obtenida. Una buena ubicación geográfica u otras ventajas comparativas.
Asimismo, el íesfuerzo humano (plantel directivo y laboral que lleva a cabo 
las actividades del ente) integra el resto de los recursos con característica de per­
manentes.
No deben descartarse otras clasificaciones posibles, tales como aquella de ín­
dole jurídica (distinguiendo entre los bienes muebles e inmuebles) o desde el punto 
de vista económico (diferenciando entre bienes de consumo o de producción), y hasta 
una clasificación funcional, que atienda al ordenamiento de los bienes según sus dis­
tintas posibilidades de aplicación, de acuerdo con la actividad principal del ente.
1 ,6 . PATRIMONIO NETO
Al hablar de patrimonio se hizo referencia al conjunto de bienes económicos 
—materiales o inmateriales— pertenecientes a una persona o asociación (compo­
nentes activos de ese patrimonio), y las deudas que los gravan (componentes o ele­
mentos pasivos de ese mismo patrimonio).
La diferencia entre el activo y el pasivo representa el patrimonio neto.
De esta igualdad surge con claridad que;
“...El patrimonio neto es la porción del activo que corre.sponde-a los due-_
ños o titulares dé la~empresárEstcTrésulta suficiente para definir patrimo-
18 TEORIA CONTABLE
nio neto en su expresión cuantitativa, pero se requieren mayores precisio­
nes para caracterizarlo en cuanto a su composición cualitativa" ('*).
Se ha indicado en 1,4,1 que, al constituirse el ente, la única cuenta correspon­
diente al patrimonio neto es la representativa del capital, o sea. Capital social, sus­
cripto u otra denominación similar.
Pero si el ente utiliza los recursos para llevar a cabo su ciclo operativo, tenien­
do como mira el concepto amplio de obtener ganancias, al cerrarse el primer ejerci­
cio económico — el primer corte en la vida del ente—, aparecerá otro elemento, el 
resultado neto del período, que incrementará el patrimonio neto, si se trata de ganan­
cia, o lo disminuirá, si se trata de quebranto.
El resultado a que se hiciera referencia en el párrafo anterior se expone inte­
grando los resultados no asignados, por cuanto representa aquellos que no poseen, 
hasta ese momento, asignación específica, sobre los cuales no pesan restricciones a 
su distribución.
Parte de la doctrina contable considera que el calificativo “neto” hace referen­
cia al procedimiento para su cálculo (por diferencia), pero nada aporta. Patrimonio 
y patrimonio neto son sinónimos (‘̂ ).
No obstante lo indicado en el párrafo anterior, consideramos vigente la distin­
ción entre patrimonio y patrimonio neto.
1 ,7 . COMPOSICION DEL PATRIMONIO
La composición del patrimonio del ente la determinan, en la terminología con­
table, el activo y el pasivo de dicho ente.
Ello es así por cuanto definimos como activo los recursos de propiedad del ente 
que poseen valor económico, es decir que tienen valor de uso o de cambio, no inte­
resando el lugar físico donde se encuentren ubicados ni su forma de adquisición, re­
presentados por:
“...a) dinero:
b) otros bienes tangibles (como las materias primas o un inmueble) o 
— intangibles (como el derecho a utilizar una patente industrial);
(14) C haves. O svaldo; F ronti de G arcía. L uisa; Pahlen Acuña, R icardo J. .M. y V iegas, Juan C,. 
C o n ta b ilid a d — p r e s e n te y fu tu r o —. Ediciones M acchi. 1996.
(15) F owler N ewton. op. c it. en noia |6 ).
CAP. 1 - LA ACTIVIDAD ECONOMICA: LOS ENTES. LA HACIENDA, LAS... 19
c) derechos que obligan a terceros a entregar al ente dinero u otros 
bienes (como una mercadería) o a prestarle servicios (como cederle 
el uso de un inmueble, durante cierto período)” ('*).
Teniendo en cuenta lo indicado en el párrafo anterior, representan activos, por 
ejemplo:
el dinero en efectivo (en moneda de curso legal o divisas);
el dinero depositado en cuentas bancarias (en moneda de curso legal o ex­
tranjera);
otros valores de poder cancelatorio y liquidez similar;
mercaderías a ser vendidas en el mismo estado en que se adquirieron;
bienes a ser transformados para su posterior enajenación, cualquiera sea la 
etapa del proceso productivo en que se encuentren (materias primas, pro­
ductos en proceso de elaboración o productos terminados);
colocaciones transitorias de excedentes de fondos en la compra de accio­
nes de otras sociedades, de títulos públicos o depositados a plazo fijo;
derechos a cobrar sumas de dinero;
derechos a recibir de terceros bienes o servicios;
participaciones permanentes en otras sociedades para obtener ganancias u 
otros beneficios;
bienes tangibles e intangibles utilizados para facilitar la actividad econó­
mica del ente;
activos diversos, no incluidos en los ítem anteriores.
Cabe agregar que los entes actúan en contextos donde se presentan situaciones 
contingentes —hechos inciertos que pueden o no ocurrir en el futuro—, pudiendo 
surgir activos contingentes, como una posibilidad de ganar un juicio en el futuro.
Asimismo, debe entenderse que la enunciación anterior posee la característica 
de ser enunciativa y no taxativa.
Por otra parte, el pasivo está representado por;
a) Compromisos ciertos, asumidos por el ente a favor de terceros, de:
• entregar sumas de dinero;
• entregar bienes, ante posibles señas recibidas de nuestros clientes;
(16) Fowler Newton. op. cit. en nota (6).
20 TEORIA CONTABLE
• prestar servicios, incluyendo el de permitir el uso de bienes de nues­
tra propiedad que se encuentren alquilados a terceros, siempre que se 
haya percibido el alquiler por anticipado.
b) Compromisos eventuales, donde la obligación se encuentra supeditada a la 
concreción (o no) de hechos inciertos en el presente, pero con alta posibi­
lidad de ocurrencia en