Determinación y análisis de la utilidad por segmentos

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356 Capítulo 8 El papel de la información administrativa en la toma de decisiones a corto plazo
 Determinación y análisis de la utilidad
por segmentos
Dentro del proceso de toma de decisiones es importante determinar y analizar la utilidad de 
los diferentes segmentos de una empresa (por ejemplo, el de una línea de producto, una 
división, un territorio de ventas o sus clientes). En el análisis de la utilidad por segmento es 
fundamental una correcta asignación de costos.
Es frecuente encontrar empresas que hacen esfuerzos por aumentar sus ventas sin 
que esto se refleje en sus utilidades, debido a que mantienen ciertas líneas de productos no 
rentables o impulsan poco aquellas que sí lo son. Por eso es necesario analizar cada una, de 
preferencia a través del costeo basado en actividades, con el fin de eliminar la problemática 
de la asignación de costos.
 El costeo basado en actividades
en la toma de decisiones
Las empresas que utilizan el costeo basado en actividades prorratean sus costos sólo después 
de un cuidadoso estudio para determinar cuáles costos cambian de acuerdo con la misma 
variable (generador de costos) y con ellos se forman un conjunto. Utilizar el costeo basado 
en actividades ayuda a que los administradores se enfoquen en cuáles actividades cambian a 
Precio del
producto en
el mercado
Sumatoria de
costos estándar
por producto
Precio de venta
sugerido o
deseado
Enfoque hacia el mercado (ABC, Target Costing)
Co
st
o 
tr
ad
ic
io
na
l (
va
ri
ab
le
, a
bs
or
be
nt
e)
Margen
deseado
Costo
meta
1 5
2
5
Figura 8-1 El costeo basado en metas no busca determinar un precio ideal, sino un costo ideal 
para poder soportar este precio.
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357J. El costeo basado en actividades en la toma de decisiones
raíz de haber tomado una determinada decisión. Por lo tanto, las compañías que utilizan esta 
tecnología de costos deberían estar mejor preparadas para identificar los costos que cambiarán 
con una decisión en lo particular y deberían, asimismo, tener menos problemas con prorrateos 
que estorben a la toma de decisiones.
Tal como sucede en el caso de las compañías que utilizan el costeo basado en actividades, 
si los únicos costos prorrateados son aquellos que son ocasionados por las actividades de un 
determinado segmento, entonces se podrá prescindir de una cantidad significativa de tales 
costos prorrateados. Si los administradores que pueden determinar cómo las actividades 
habrán de cambiar como resultado de tomar un determinado plan de acción, es de suponerse 
que al mismo tiempo podrán estimar el efecto que estas decisiones tengan sobre los costos. 
Si se encuentran actividades que no generan valor y éstas son eliminadas, es más probable 
que se tengan mejores estimaciones, aun cuando el efecto en los costos no sea perceptible de 
inmediato. Más aún, el cambiar la intensidad en que se lleva a cabo una actividad no necesa-
riamente traerá un efecto proporcional y directo en los costos; esto es, un análisis normal del 
costeo basado en actividades no determina automáticamente qué tanto puede reducirse los 
costos ante una determinada situación. Los prorrateos basados en actividades no sustituyen 
al análisis que el administrador debe llevar a cabo para conocer los efectos que podría tener 
una determinada decisión; sin embargo, este tipo de prorrateo definitivamente hace que tales 
análisis sean más sencillos de elaborar.5
A continuación se presenta un ejemplo para analizar dos productos con el método de 
costeo absorbente y con el de costeo basado en actividades. La compañía Garza la Puente, 
S.A., fabrica dos tipos de sillas, una para sala de teatro y otra para casa-habitación. Su director, 
Eugenio Garza la Puente, desconoce cuánto le deja cada tipo de silla.
Sillas de teatro Sillas de casa
Unidades 10 000 5 000
Precio 250 387
Costo por unidad de materia prima y MOD $50 $90
Mano de obra directa 140 000 h 8 000 h
Gastos indirectos de fabricación $70 $80
Los gastos indirectos de fabricación ascienden a $1 100 000 y se aplican en función de las horas 
de mano de obra directa que utiliza cada línea de producto, los gastos de venta son todos va-
riables y representan 5% sobre las ventas; los gastos de administración fijos son de $1 000 000 
y se asignan en proporción a los ingresos. A continuación se presenta el análisis de los gastos 
indirectos de fabricación:
Desglose de los GIF Costo generador Total
Arranque de equipo Número de arranques $135 000
Energía Horas-máquina 450 000
Depreciación de la maquinaria Horas-máquina 412 500
Mantenimiento de equipo Horas de mantenimiento 75 000
Accesorios Horas de mano de obra directa 27 500
 $1 110 000
5 Dominiak, Geraldine F. y Louderback Joseph, Managerial Accounting, 8a. ed., Southwestern, College, Cincinnati, 
Ohio, p. 189.
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358 Capítulo 8 El papel de la información administrativa en la toma de decisiones a corto plazo
Actividades por tipo de silla
Sillas de teatro Sillas de casa
Arranques 15 45
Horas de mantenimiento 2 000 3 000
Horas de mano de obra 14 000 8 000
Horas de maquinaria 5 000 45 000
Primero se analizará la utilidad que genera cada una de las líneas con el método de costeo 
absorbente y después con el enfoque de costeo con base en actividades.
Compañía Garza la Puente, S.A.
Sillas de teatro Sillas de casa Total
Ventas $2 500 000 $1 937 500 $4 437 500
(2) Costo de ventas 1 200 000 850 000 2 050 000
Utilidad bruta 1 300 000 1 087 500 2 387 500
Gastos de operación:
Venta 125 000 96 875 221 875
Administración 563 380 436 620 1 100 000
Utilidad de operación $611 620 $554 005 $1 165 625
De acuerdo con este análisis se determina que es más atractivo fabricar y vender sillas de 
casa que sillas de teatro, porque generan una utilidad de $110.80 por silla, mientras que las 
de teatro sólo generan $61.16 cada una. Tomar decisiones con este tipo de información es 
muy peligroso, pues se mezclan costos fijos y variables; además, la asignación de los gastos 
indirectos de fabricación no debe hacerse sólo en función de la mano de obra y las unidades 
producidas. Existen muchos otros detonadores o generadores de dichos costos que deben 
ser considerados, lo cual se logra al utilizar el costeo basado en actividades, que proporciona 
información relevante para tomar decisiones correctas acerca de qué línea debe fabricarse y 
venderse y cuáles deben eliminarse.
Compañía Garza la Puente, S.A.
Sillas de teatro Sillas de casa Total
Ventas $2 500 000 $1 937 500 $4 437 500
Costo variable directo 500 000 450 000 950 000
Costo de arranque 33 750 101 250 135 000
Energía 45 000 405 000 450 000
Depreciación 41 250 371 250 412 500
Mantenimiento 30 000 45 000 75 000
Accesorios 17 500 10 000 27 500
Comisiones de venta 125 000 96 875 221 875
Margen por línea $1 707 500 $458 125 2 165 625
Costos fijos de administración 1 000 000
Utilidad de operación $1 165 625
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359J. El costeo basado en actividades en la toma de decisiones
Como se puede apreciar, se llega a la misma utilidad de operación global mediante ambos 
enfoques de costeo, pero difieren en cuanto al margen o utilidad que deja cada línea, ya que 
con el método de costeo por actividades las sillas de casa generan sólo $91.62 cada una, en 
tanto que las de teatro generan $170.75, conclusión completamente diferente de la obtenida 
mediante costeo absorbente.
Como se analizó en el ejemplo anterior, el estado de resultados segmentado ofrece a la 
administración una herramienta útil para la toma de decisiones operativa de la empresa. Per-
mite desglosar y asignar a las diferentes líneas o áreas sus costos particulares, sin el sesgo 
por prorrateo de costos fijos comunes. 
El reporte ejemplificado se realizó por líneas de producto; sin embargo, éste puede (y debe) 
realizarse en función a las diferentes categorías o actividadesque se realizan en la empresa, 
como por zona geográfica o por departamento. Con la llegada de los nuevos sistemas de infor-
mación, que permiten mantener bases de datos enormes y configurar casi ilimitadamente el 
formato de los reportes financieros, la tarea de preparación de reportes por segmento se ha 
facilitado y hoy las empresas tienen mejores posibilidades de tomar sus decisiones basadas 
en información más útil y presentarla de acuerdo a sus necesidades particulares.
Comunicaciones Radytel, S.A., localizada en Monterrey, Nuevo León, produce antenas de radio y televisión. La empresa tiene 
cuatro líneas de productos distintas que sirven a mercados diferentes.
La primera línea de productos consta de simples antenas tipo “conejo”. Existen algunos modelos en la línea que van de lo más 
simple a diseños más complicados que podrían mejorar la recepción.
La segunda línea de productos está conformada por antenas más complejas, que por lo general se adosan a las chimeneas 
(utilizadas para exportación).
La tercera línea de productos son rotadores para la línea de chimeneas. Los rotadores constan de un motor eléctrico que 
rota la antena y un controlador para la unidad receptora (radio FM o TV). Existen diferencias pequeñas en los motores, pero los 
controladores varían desde las versiones más simples, que son operadas oprimiendo un botón en la base del controlador, hasta 
las más complejas.
La última línea de productos está formada por dos antenas electrónicas, una para FM y otra para TV, las cuales son usadas 
en áreas de débil recepción para amplificar la señal, haciéndola lo suficientemente fuerte para que el receptor la reproduzca 
apropiadamente.
En los últimos cinco años, Radytel ha duplicado el número de productos ofrecidos, así como su producción, y recientemente 
introdujo la línea de antenas electrónicas. Aunque la compañía es muy rentable, el director, David Mena, está interesado en cos-
tear exactamente los productos; en particular, algunos productos que parecen tener buena productividad mientras que otros no 
lo logran. El director de producción está convencido de que sus procesos son tan buenos como cualquiera de la industria, pero 
es incapaz de explicar el aparente costo alto de producir esos productos potenciales.
El señor Mena está de acuerdo con su director de producción y está convencido de que el sistema de contabilidad de costos 
está fallando. Ha contratado recientemente a Arturo Gala, un asesor de negocios, para analizar el sistema de costos de la empresa 
y hacer una presentación al área de dirección. Específicamente, Mena le ha pedido al señor Gala que prepare un ejemplo sencillo 
que demuestre la forma en que el sistema de costeo distorsiona los costos de sus productos.
El señor Gala ha comenzado su análisis documentándose acerca del sistema de costeo existente. Éste es muy simple, ya que 
usa una sencilla tasa GIF. Esta tasa se determina por año, sumando los gastos fijos y variables de fabricación indirectos presupues-
tados y dividiendo el resultado entre el número de horas de mano de obra presupuestadas. El costo estándar de un producto se 
calcula al multiplicar el número de horas de mano de obra requeridas para manufacturar ese producto por la tasa GIF y sumando 
esta cantidad al costo de materia prima y mano de obra.
El señor Gala llegó a convencerse de que el sistema de costeo distorsionaba los costos de los productos.
Para ilustrar el origen de estas distorsiones y presentarla a los directivos, el señor Gala decidió desarrollar un simple modelo 
de cuatro productos, pensando que sería provechoso que los costos actuales de producción de los cuatro productos fueran co-
nocidos con anterioridad. Véase la tabla siguiente:
Caso Radytel, S.A.
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360 Capítulo 8 El papel de la información administrativa en la toma de decisiones a corto plazo
Costos de producción A B C D
Costo de materia prima $150 $50 $100 $50
Mano de obra directa 300 50 150 100
GIF variable 150 75 50 75
Costo variable unitario 600 175 300 225
Costo fijo total* $100 000 $100 000 $125 000 $125 000
 * Las líneas A y B usan el mismo equipo para producir cada una 1 000 unidades. Las líneas C y D usan 
el mismo equipo para producir cada una 1 000 unidades.
Después calculó la tasa GIF, suponiendo que se vendían 1 000 unidades de cada producto, el máximo que podía ser producido, 
y que cada hora de mano de obra costaba $50. Bajo este escenario, los costos incurridos serían:
Producto
H. mano 
de obra 
por unidad
GIF 
variable 
por unidad
Núm. 
unidades
Total h. 
mano 
de obra
Total 
GIF 
variable
A 6 $150 1 000 6 000 $150 000
B 1 75 1 000 1 000 75 000
C 3 50 1 000 3 000 50 000
D 2 75 1 000 2 000 75 000
Total 4 000 12 000 $350 000
GIF variable $350 000
GIF fijo 450 000
Costos totales 800 000
Hrs. mano de obra 12 000
Tasa de asignación por hora $66.70
Usando esta tasa de asignación por hora, el señor Gala calculó el costo estándar de los cuatro productos:
Producto A B C D
Materia prima $150 $50 $100 $50
Mano de obra directa 300 50 150 100
Costos asignados de GIF 400 66.70 200 133.33
Costo estándar $850 $166.70 $450 $283.33
Si la empresa decide tener un margen de 40%, debería fijar los siguientes precios para los cuatro productos:
Producto A B C D
Costo estándar $850 $166.70 $450 $283.33
Margen 40% 340 66.70 180 113.33
Precio de venta $1 190 $233.40 $630 $396.66
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361J. El costeo basado en actividades en la toma de decisiones
Si los precios de venta de la industria fueran establecidos usando los costos actuales de producción y un margen de 40%, serían:
Producto A B C D
Costo estándar $700 $275 $425 $350
Margen 40% 280 110 170 140
Precio de venta $980 $385 $595 $490
Comparando los precios de la industria con los costos de la empresa y suponiendo que ésta tuvo que igualar los precios de la 
industria, el señor Gala podría determinar cuáles productos serían rentables:
Producto A B C D
Precio de venta $980 $385 $595 $490
Costo estándar 850 166.70 450 283.33
Utilidad $130 $218.30 $145 $206.67
Margen 15% 131% 32% 73%
Radytel había decidido descontinuar todos los productos cuyo margen fuera menor a 25%. Bajo esta política, el producto A sería 
abandonado y se podrían fabricar unidades adicionales de B. Suponiendo que la empresa puede vender todos los productos B 
que puede manufacturar, las ventas serían: 
Producto A B C D
Volumen actual 1 000 1 000 1 000 1 000
Costo estándar 0 2 000* 1 000 1 000
 * La capacidad de producción ociosa se usó para producir 1 000 unidades adicionales de B.
La mezcla resultante de productos fue tan diferente de la mezcla inicial que el señor Gala decidió recalcular la tasa de asignación 
de GIF por hora para determinar si ésta había sido afectada:
Producto
Horas 
de 
MOD
GIF 
variable 
por unidad Unidades
Total 
de horas de 
MOD
Total 
GIF 
variable
B 1 75 2 000 2 000 $150 000
C 3 50 1 000 3 000 50 000
D 2 75 1 000 2 000 75 000
Total 4 000 7 000 $275 000
y la nueva tasa de asignación:
GIF variable $275 000
GIF fijo 450 000
 725 000
Horas mano de obra ($350 000/5) 70 000
Tasa de asignación por hora $103.60
 Se pide:
 1. ¿Cuál debe ser el precio que debe fijar la compañía Radytel para que cada producto tenga un margen de 40%? Si Radytel 
mantiene su regla de descontinuar productos con un margen inferior de 25%, ¿cuál producto, además de A, si lo hay, debe 
ser abandonado?
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