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FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 1 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 1 CAPITULO UNO LA CONTABILIDAD EN LA HISTORIA OBJETIVO GENERAL DE LA UNIDAD Al finalizar el estudio de esta unidad el alumno será capaz de: Conocer los orígenes de la contabilidad financiera desde los registros en tablillas cuneiformes Apreciar la evolución de la contabilidad financiera a través de las diferentes edades de la humanidad hasta llegar a la época contemporánea Valorar la necesidad del hombre de registrar y conocer la riqueza LA CONTABILIDAD EN LA HISTORIA ORÍGENES Si deseamos tener una visión histórica de la contabilidad financiera, esta debe realizarse desde la óptica de todos los elementos que conforman el objeto de la actividad contable para lograr una verdadera imagen de los hechos remotos que le dieron su origen. Federico Gertz Manero, tratadista mexicano así lo afirma: "Si partimos de que el objeto de la contabilidad es conservar un testimonio de naturaleza perenne de los hechos económicos ocurridos en el pasado, tres serán los tipos de elementos que tengamos que buscar en el acontecer histórico, para poder determinar nuestro objeto: Que encontremos al hombre constituyendo una unidad social y por tanto vinculado a otros hombres por necesidades comunes, Que concurran actividades económicas en tal número e importancia que haya sido preciso auxiliarse de un testimonio de naturaleza perenne en la conservación de su información, que sirviera de ayuda a la débil memoria humana, Que exista un medio generalmente aceptado mediante el cual se pueda conservar la información sobre la narración de los hechos ocurridos en el pasado (escritura) y que a la vez sea susceptible de registrar cifras (números) y por tanto medida y unidad de valor." [Gertz Manero,1982]1 En los orígenes del hombre cuando este era un primate primitivo que se desplazaba en hordas buscando el alimento que se presentara en el camino, no era necesaria la contabilidad, pues la preocupación no era otra que la de supervivencia en estas difíciles condiciones y todos los frutos y pequeños animales a las cuales se tenia acceso eran devorados inmediatamente y solo servían para calmar momentáneamente el hambre y después del descanso, continuar con la misma rutina. En estas circunstancias la humanidad incipiente no poseía bienes materiales de ninguna índole y el concepto de contar era el mismo que tienen los animales, el cual no pasaba de tres y no existía el concepto de número. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 2 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 2 Es cuando el ser humano desarrolla la mano y se convierte en Homo HabiIis, que se inicia el verdadero ascenso del hombre en la escala animal, esta particularidad le permitió diferenciarse de los demás animales por su capacidad de fabricar herramientas. La herramienta le permitió ser más eficiente en la obtención de los alimentos y por supuesto esto significó un mejoramiento en las condiciones de vida de la primitiva comunidad humana y conllevó a la especialización del trabajo, pues mientras unos individuos se dedicaban a la caza y la recolección otros se ocupaban en la elaboración de las herramientas que permitirían mejorar esa caza y recolección. Estos instrumentos permitieron también la domesticación de animales y el cultivo de los frutos salvajes debido a que la eficiencia en la obtención de los medios de subsistencia permitía disponer de algún tiempo libre, lo cual originó que la antigua horda salvaje cazadora y colectora trashumante se radicara en algunos sitios que les resultaran favorables para el cultivo y la cría de los animales que anteriormente cazaban. Las condiciones mejoraron y el tiempo libre y la especialización del trabajo llevaron a que el hombre cada vez más ascendiera y lograra ciertas comodidades que se compartían en comunidad. Ya existían bienes, pero estos pertenecían a la respectiva unidad social pues servían para todos sus integrantes sin que se reivindicara propiedad personal por alguno de sus miembros. El creciente ascenso del hombre debido a la fabricación de herramientas produjo un mejoramiento en la organización social, pues el antiguo jefe de la horda se convirtió en jefe del clan y se inició la competencia territorial con otros clanes rivales de cuyas confrontaciones salía triunfante aquel que mejores instrumentos para la guerra poseyera. De estos combates el clan triunfante obtenía botines de guerra consistentes en esclavos y herramientas del clan vencido lo cual producía un excedente para el clan triunfador que constituía riqueza para el mismo. El trabajo de los esclavos producía también excedente que se convertía en nueva riqueza que daba un mayor poder a quien detentaba el mando, quien se rodeaba de bienes que ya no eran de la unidad social sino del respectivo jefe. Ya se hacía necesario el conteo de estas riquezas y con el invento de la escritura se hizo necesario llevar un registro de las mismas, esta labor se encomendó a la persona mas ilustrada de la comunidad, pues debía saber leer, escribir y contar, su cargo era de los más importantes después del jefe o rey, su nombre podía ser escriba real, tesorero real etc., se puede afirmar que eran los funcionarios que más se pueden asimilar a los primeros contadores de la historia. Los botines de guerra y el trabajo esclavo fueron los primeros generadores de riqueza que fue necesario de contar, pero posteriormente al trabajo esclavo se agregó el trabajo asalariado como una forma sutil de esclavitud, pues a diferencia de los inicios de la especialización del trabajo en la cual a cada miembro de la unidad social por su labor de elaboración de herramientas que le impedía salir a cazar o colectar, los restantes miembros cazadores le proveían de lo necesario para su bienestar, en el trabajo asalariado solamente se le suministraba una parte de lo que merecía y lo dejado de pagar se convertía en nueva riqueza para quien contrataba a los asalariados. Nace entonces para el detentador de la nueva riqueza la necesidad de controlarla y esto se realiza indudablemente mediante un inventario y registro de la misma, lo que constituye el objeto primitivo de la contabilidad. El desarrollo del comercio derivado de la especialización del trabajo dio un gran impulso a la primitiva contabilidad, pues esta fue otra forma de generación de riqueza, distinta del botín de guerra y de la explotación del trabajo esclavo o asalariado. La escritura y la notación numérica se remontan en la historia alrededor del año 6.000 A. de C., por lo que se puede afirmar que la primera actividad contable tiene prácticamente su origen para esta época de la humanidad que se considera como del inicio de la civilización en lo que se denomina el fértil creciente, especialmente en Mesopotamia, lo que se conoce hoy como Irak. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 3 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 3 Cuando arqueólogos modernos excavaban en busca de los vestigios de la civilización sumeria, en el valle comprendido entre los ríos Tigris y Eúfrates, la sorpresa fue grande cuando al encontrar una tablilla de arcilla datada en 6000 años A de C y traducir los caracteres cuneiformes, se conoció que la misma no era más que un registro de cuentas de un comerciante sumerio, es decir el registro contable más antiguo que se conoce y que se encuentra en el Museo Semítico de Boston, Massachussets. El indicio más remoto de la contabilidad financiera data desde la civilización mesopotámica, la cual tuvo existencia miles de años antes de la era cristiana, debido a que su auge económico, requirió elementos de contabilidad. Posteriormente surgieron manifestaciones de contabilidadentre los años 4500 y 3200 A. de C. Se evidencian movimientos de trueque en el templo rojo de babilonia; hacia el año 3600 A. de C. como resultado de las gestiones económicas del faraón Menach, se efectuaron anotaciones ordenadas de ingresos y egresos por sus escribanos. Los asirios también llevaron a cabo registros contables de carácter fiscal, impresos en tablillas de barro. De igual manera del antiguo Egipto se conservan jeroglíficos en los cuales están representados los contadores de ese tiempo, funcionarios de alto nivel dentro de la jerarquía faraónica que en ese tiempo eran llamados escribas. En Egipto, hacia el año 2550 A. de C., los escribanos llevaban anotaciones de carácter financiero sobre las operaciones mercantiles del imperio. No se conoce mucho acerca de las prácticas contables de los fenicios, pero se cree que por ser los más grandes comerciantes de la antigüedad, necesariamente debían llevar un registro pormenorizado de sus transacciones económicas con los diferentes pueblos. En Grecia, como resultado de sus actividades comerciales, grado de desarrollo de su marina y notable régimen económico, se supone la existencia de un estructurado sistema contable, aunque sólo se cuenta con los testimonios de Pagani, quien afirma que en Grecia del siglo V a. de C. se obligaba a los comerciantes a que llevaran libros de contabilidad. En la Grecia Clásica la labor contable era ejecutada por los banqueros griegos, los cuales ejercían su influencia en todo el imperio, aunque a pesar de todo el legado artístico, político e intelectual que dejaron, no se tiene testimonio directo de la actividad contable, aunque sí indirecto a través de sus grandes pensadores. El imperio Romano no dejó tampoco gran tradición escrita sobre asuntos contables, aunque sí lo hizo en lo tocante al Derecho, pero se sabe que usaban prácticas contables aunque no se conoce con certeza si utilizaban la partida simple o la partida doble, pero la creencia generalizada de los investigadores reconocidos es que era utilizada la partida simple y al parecer doble columna. Los romanos utilizaron en forma constante los términos técnicos "Expensa et Accepta" para referirse a asuntos contables. De la Roma antigua se han encontrado rudimentos de prácticas contables que datan de los primeros años de vida del imperio. A los jefes de familia se les obligaba a anotar diariamente sus ingresos y gastos y luego pasarlos a un registro de mayor cuidado, denominado "Cardex Tabulae". En éste se llevaban a un lado los ingresos "Acceptum" y al otro los gastos "Expensum". La Ley Paetelia Papiria, publicada en Roma en 325 a. de C., constituyó la primera norma que aprueba los asientos realizados en libros de contabilidad. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 4 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 4 A partir del año 235 d. de C., con la muerte de Alejandro Severo, la contabilidad adquirió gran importancia en la Roma antigua. En la época de la república y del imperio de la contabilidad, llevada por plebeyos, contaba de dos libros: el Adversaria, donde se anotaban las transacciones de caja y el kardex, donde se asentaban las demás operaciones. Con éstos libros los romanos llevaban un control preciso de su patrimonio. Fueron los banqueros romanos, casta privilegiada del imperio, quienes perfeccionaron las técnicas contables con el fin de controlar las asignaciones que debían otorgar al ejército para sus conquistas territoriales, y a los patricios para sus aventuras políticas. EDAD MEDIA A pesar de la caída del imperio romano, las prácticas contables se conservaron y lograron un franco progreso en la Edad Media. La Iglesia Católica fue reuniendo cada día mas seguidores, logrando el mayor poder económico y político de la historia, lo cual le obligó a llevar cuentas muy detalladas de sus actividades económicas, cuentas que se manejaban en los monasterios. Las actividades contables se facilitaron entre los siglos VII Y IX, con la aparición de una moneda común que tuvo aceptación internacional, el "sólidus", emitida por Constantinopla. Entre los siglos VIII y XII, en Europa central, por mandato de los señores feudales, los libros de contabilidad eran llevados por escribanos. Las ciudades de Venecia, Génova y Florencia fueron durante esta época el epicentro del comercio, la industria y la banca, constituyéndose estas ciudades en las pioneras de la contabilidad por partida doble. De ésta época se han hallado varios testimonios de práctica contable desarrollada. En 1263 en España, el rey Alfonso El Sabio impuso a los funcionarios públicos la obligación de llevar cuentas anualmente. Se conocen de este periodo los libros de la compañía de los Peruzzi de 1282 y los de la casa de Bansignare, de Siena en 1290, en las cuales se llevan las cuentas de caja y de cuentas corrientes. En Francia, los hermanos Reineros y Baldofini, hacia el año 1300 añadieron nuevas cuentas, como gastos y ventas; pero el más conocido juego de los libros de la época fue el que se llevó en la comuna de Génova donde se usaron los términos debe y haber y se utilizaban las pérdidas y ganancias que resume las operaciones de la comuna. EI mayor avance de la contabilidad en la Edad Media se dio con la aparición de los libros auxiliares, os cuales permitían a los comerciantes registrar sus cuentas por clientes. Ya en 1400 aparece la idea de la contabilidad por partida doble, al involucrarse las cuentas patrimoniales del mercader Florentino Francesco Datini. En el siglo XV se generalizan los números arábigos y aparece la imprenta. Esta última facilitó la divulgación de los conocimientos impartidos por los monjes de la época y los mercaderes. El monje Benedetto Cotrugli, pionero de la partida doble, señala el uso de tres libros: Cuaderno (mayor), Giornale (diario), y memoriale (borrador). La Edad Media caracterizada por el feudalismo, tiene también mucha importancia en el desarrollo de la contabilidad, pues tanto los señores feudales como los comerciantes libres usaban la contabilidad, aunque se puede pensar que era casi una exclusividad en los castillos feudales y en los monasterios, pues la iglesia llevaba registros minuciosos de sus propiedades mundanas. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 5 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 5 En la Italia feudal era una necesidad cotidiana la contabilidad y es en las ciudades estado de esa época que se producen los mayores avances en la técnica contable: Venecia, Génova y Florencia, pues fue en estas que se generalizó la práctica de la contabilidad por partida doble. Como se dijo ya en Génova se utilizaban los términos "debe" y "haber", se usaban asientos cruzados y ya se manejaba la cuenta de "Pérdidas y Ganancias". Para esta época se empezaron a utilizar los registros auxiliares. El libro de contabilidad por partida doble mas antiguo que se conoce es el registro de "Massari" de Génova datado en 1340, lo cual significa que los genoveses usaban la partida doble desde el Siglo XIV. Sin embargo, existe la creencia generalizada de que fue en Venecia donde se inventó la contabilidad por partida doble, pues los negociantes venecianos la utilizaban frecuentemente por lo que era conocida como "Contabilidad a la Veneciana", pero esto fue posterior al registro Massari". La partida doble, el gran paradigma de la contabilidad actual, no tiene ni época ni autor, pues su origen se pierde en la noche de los tiempos, de igual manera que todas las prácticas contables, esta invención demostró sus ventajas en el registro de los hechos económicos y fue siendo adoptada inmediatamente por los que la conocían hasta volverse casi de general aceptación en las repúblicas italianasde la postrimerías de la Edad Media. Los comerciantes acaudalados enviaban a sus hijos a capacitarse en los centros de cultura de ese entonces, los monasterios. Es por esto que eran los monjes los encargados de trasmitir a las nuevas generaciones las prácticas contables de sus mayores y entre ellas la principal: la contabilidad por partida doble. Para esta época, en América los grandes imperios, Maya, Azteca e Inca llevaban registros pormenorizados de los tributos que debían pagar los pueblos vasallos y de los tesoros del gobernante respectivo, pero de la América prehispánica solo se ha resaltado el uso de los quipus incas, que eran un sistema de registro de transacciones por medio de nudos en cuerdas que llevaban los funcionarios del imperio. RENACIMIENTO Esta época permite que la humanidad salga de esos siglos de oscuridad que representó la Edad Media y se generen todas las expresiones del conocimiento humano, se produce la luz que iluminaría el pensamiento y las ciencias recuperando la humanidad todo el tiempo perdido. El aporte de Gutenberg con la invención de la imprenta en 1540 fue una contribución decisiva para la difusión de este nuevo conocimiento que se había generado. La contabilidad por supuesto se vio beneficiada también, pues el conocimiento de las prácticas contables que se trasmitía de usuario a usuario en una forma cerrada, ahora tenía un medio amplio Se considera que el primero que realizó un estudio sobre la práctica del registro de los hechos económicos por partida doble fue el dálmata Benedetto Cotrugli Rangeo en su obra Della Mercatura et del mercante perfetto, la cual terminó en 1458 siendo impresa en 1573. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 6 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 6 Pero el verdadero hito que consolidó la partida doble como una práctica generalizada fue la publicación del libro Summa de Arithmetica, Geometría, Proportioni Et Proportionalita, elaborado por el fraile toscano Lucca Pacioli, escrita en 1494, cuyo capítulo Distinctio nona tractus XI, Trattato de Computie et delle Scrituris (Tratado de Cuentas y de la Escritura) es conocido en la historia como el primer tratado escrito sobre la teneduría de libros por partida doble, en este lo que hizo el religioso no fue más que poner por escrito y difundir el método de registro que practicaban los mercaderes venecianos, la contabilidad a la veneciana. Erróneamente algunas personas consideran que Pacioli inventó la partida doble, pero él mismo en su libro manifiesta expresamente lo contrario, y que únicamente su aporte era el de describir meticulosamente el método. Lucca Paciolo era un fraile franciscano nacido en 1445 en Borgo Sansepolcro, una pequeña aldea de Toscana, cursó educación superior especialmente en el área de las matemáticas. Recibió influencia directa de Pietro della Francesca, famoso pintor y matemático de esta época. En Venecia se especializa en matemática comercial y por este motivo se relaciona directamente con las prácticas contables y las costumbres mercantiles de la República. En 1472 se hace fraile franciscano y enseña Matemáticas en distintas universidades y escuelas italianas siendo nombrado como profesor de la Sapienza de Roma en 1511, regresando a Borgo en 1517 donde muere. Paciolo fue Matemático, Geómetra, Arquitecto, Teólogo, Poeta y Místico y puede considerársele como Contador por los conocimientos detallados presentados en el Tratado de Cuentas y de la Escritura, aunque no se tiene conocimiento si alguna vez ejerció la teneduría de libros. Tenía una gran pasión por el conocimiento, solo superada por su ansia de escribir, pues escribió once libros de texto en italiano, fue autodidacta intelectual relacionado con artistas de renombre y Papas, ocupando en la historia un lugar destacado al lado de nombres como Copérnico y Colón. En la Summa de Arithmetica, Geometría, Proportioni Et Proportionalita, Pacioli hace grandes aportes a la Contabilidad, algunos de los cuales son: El propietario del negocio al iniciarlo o al inicio de cada año, debía realizar un inventario y efectuar una relación de los bienes y obligaciones del negocio, enumeradas en orden a su movilidad y su valor, indicándose que el dinero debería ser el primero de la lista. Las operaciones debía hacerse en forma cronológica en el libro denominado Memoriale. El registro de todas las operaciones debían efectuarse en moneda veneciana, lo que implicaba que debía realizarse la conversión de las operaciones en moneda extranjera a moneda veneciana. Recomendaba el uso del Giornale o libro Diario Utilización de índices cruzados para identificar en forma correcta las cuentas en el libro Mayor En Alemania, en el año 1518, Grammateus publicó un libro combinado de álgebra y contabilidad; siete años más tarde Tagliente escribió en Italia un tratado completo sobre contabilidad. En 1590 se imprimió el primer estudio formal, en español, de contabilidad cuyo autor fue Bartolomé Salcedo de Solórzano, pionero de ésta disciplina en España. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 7 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 7 El descubrimiento de América y el desarrollo de las nuevas rutas para el comercio para las nuevas tierras descubiertas y los tesoros que fueron arrancadas de las mismas, desarrollaron y expandieron la práctica de la contabilidad por partida doble. En la colonización española entre los funcionarios coloniales enviados a América siempre era enviado un Contador que garantizara las cuentas que debían rendirse al Rey. EPOCA CONTEMPORÁNEA En los siglos XVII y XVIII con el apogeo del mercantilismo en Holanda, Francia e Inglaterra y el nacimiento de los emporios comerciales e industriales se estableció en éstos países la profesión contable, como una actividad independiente, profesional y libre. Carlos Manuel IV, rey de Piamonte, reorganiza la profesión contable, y exige que sólo el contador autorizado sea la persona indicada para ejercer esta profesión. Napoleón, en 1805, ordena que quién desee practicar la profesión contable debe someterse a un severo examen, después de haber trabajado por determinado tiempo con un profesional calificado. Los cambios más profundos en la actividad contable se dieron a partir del siglo XVIII. La Revolución Francesa, la Revolución Industrial en Inglaterra, la filosofía individualista de Hegel y Kant sentaron las bases para el resurgimiento del comercio en Europa y la tecnificación de la contabilidad. La Revolución Industrial originó una volución acelerada de la actividad económica que conllevó también a una necesaria evolución de la Contabilidad. La “Administración Científica” preconizada por Frederic Taylor, llevó a un desarrollo de la gestión de las empresas, cambiándose el concepto de su manejo, pues ya no era realizado directamente por el propietario, sino que este era delegado en personas distintas, se separó al propietario del manejo de la empresa y se entregó a personas expertas quienes rendirían cuentas. El concepto de propietario también cambió, pues nace las compañías de propiedad conjunta (joint-stock companies), sociedades comerciales: sociedad colectiva, sociedad de responsabilidad limitada, sociedad en comandita simple y por acciones y la sociedad anónima. En el siglo XIX, con el desarrollo de la industria en Europa, en especial en Inglaterra, y el nacimiento del liberalismo económico, predicado por Adam Smith y David Ricardo, la contabilidad inició su más espectacular transformación. A partir de 1895, en los Estados Unidos, como consecuencia del bloqueo económicode Inglaterra, se comenzó a utilizar una serie de inventos e innovaciones tecnológicas en la industria y en la agricultura. La contabilidad paralela a ese desarrollo se institucionalizó, constituyéndose en una actividad académica en la Universidad de Pennsylvania en 1881 y de Gremio profesional a través de la American Association of Public Accountants en 1886. A principios del siglo XX empezaron a surgir en todo el mundo las asociaciones de contadores, las cuales, además de sus propias normas, establecieron una serie de convenios y plantas para el ejercicio de las actividades contables: en Suecia 1899; en Suiza, 1916 y en Japón, 1917. Por estos años, la Banca, las Bolsas de Valores, comenzaron a exigir los estados financieros certificados por contadores públicos independientes. El Instituto de Contadores Públicos de Estadios Unidos (American Institute of Certified Public Accountants AICPA) reunió agrupaciones académicas con el fin de estudiar los programas contables, surgiendo en 1934, las primeras seis reglas de los principios contables de hoy. En los años 1936, 1941, 1948 Y 1957, se publicó, verificó y adicionó, por parte de la American Accounting Association, todo lo relacionado con los principios contables. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 8 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 8 La Contabilidad se convierte en el primer instrumento de control sobre la administración de la empresa. El propietario de la edad media y el renacimiento conocía en forma directa el efecto y resultados de las operaciones de la empresa, en la sociedad, la empresa no está en manos de un solo propietario sino de varios y se hace necesario considerar en forma independiente a la empresa de sus propietarios, naciendo el principio de Entidad, la empresa es una persona diferente de las personas propietarias de la misma y es capaz de adquirir derechos y contraer obligaciones. Entonces la empresa debe rendir informes a sus propietarios inicialmente, pero esta obligación se amplía a otras personas diferentes: proveedores, acreedores, posibles inversionistas, sindicatos, el Estado, la comunidad, Entidades Financieras etc. La Contabilidad se hace una necesidad para rendir estos informes y permitir el control del manejo de la empresa. EN AMÉRICA En la América precolombina, donde predominaban tres culturas relativamente desarrolladas: Azteca en México, Inca en Perú y Chibcha en Colombia, no se conocía la escritura alfabética. A pesar de esto, la actividad contable era práctica común entre los aborígenes. Con la llegada de los españoles a territorio americano, se inició en esta región una actividad económica sin precedentes. Los conquistadores obtuvieron de la corona múltiples concesiones, comenzándose de esta forma la explotación no sólo de los recursos naturales, sino también de sus aborígenes. Es así como el español logra imponer en estas tierras, además de su cultura y sus costumbres mercantilistas, sus prácticas contables. Los colonos establecieron en el territorio americano una serie de instituciones de carácter socioeconómico con la intención de explotar al aborigen; instituciones como la encomienda, el tributo, las pensiones, el quinto y la mita se constituyeron en una importante fuente de ingresos para la corona. En 1605 se establecieron en América tres tribunales de cuentas, en Santa Fe, Lima y México, se nombraron contadores especiales en La Habana y Caracas y se dictaron normas de manejo contable. En 1678, Felipe IV determinó que los contadores reales debían presentar cada dos años cuentas en términos de cargo y data (debe y haber) al Real Tribunal de Cuentas. En Colombia, después de su independencia se continuaron usando por mucho tiempo las técnicas contables traídas por los españoles. El advenimiento de la República no trajo consigo modificaciones profundas en las estructuras socioeconómicas. En 1821 mediante la ley del 6 de octubre se organiza la contaduría general, reglamentándose el funcionamiento de la oficina de Contaduría de Hacienda con cinco contadores de nombramiento oficial, 30 años más tarde se sustituye la Corte de Cuentas por la Oficina General de Cuentas, estableciéndose como jefe un funcionario denominado Contador Mayor Presidente. En el año de 1873 se elabora el Código Fiscal. Mediante la Ley 65 de 1890 se exige a todos los comerciantes llevar al menos cuatro libros de Contabilidad: diario, mayor, inventarios y balances y el libro copiador de cartas; en los años siguientes se establecen las normas y procedimientos para el manejo de éstos libros. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 9 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 9 A comienzos del presente siglo y como resultado del desarrollo de la actividad comercial, financiera e industrial del país, se reglamentó la profesión contable y se dictaron algunas normas tributarias con el fin de incentivar la inversión privada. Surgieron por esa época empresas como la Compañía Colombiana de Tejidos y de Cerveza de Medellín, Hilados y Tejidos Obregón de Barranquilla, Cervecerías Bavaria y Germanía, Cementos Samper en Bogotá. Paralelamente a éste desarrollo surgió la necesidad de capacitación comercial y contable, creándose la Escuela de comercio de la Universidad de Antioquia en 1901 y la Escuela Nacional de Comercio de Bogotá en 1905. La actividad industrial continuó su desarrollo, constituyéndose las primeras sociedades anónimas, para lo cual el gobierno expidió la ley 58 de 1931, que creaba la figura del revisor fiscal y consagraba mediante su artículo 46 la profesión del Contador Juramentado. Con el paso de los años se dictaron algunas leyes adicionales encaminadas a la reglamentación de la profesión contable, la ley 73 de 1935, relacionada con el manejo contable de las empresas públicas y privadas y el ejercicio de la profesión, estableció las funciones de los revisores fiscales, y el decreto 1946 de 1936, que fijó normas reglamentarias para el ejercicio de la profesión en el país. La Ley 145 de 1960 reglamentó definitivamente el ejercicio de la profesión y se fijó los requisitos necesarios para su ejercicio. En 1961 se expidió el decreto 1651, que determinaba las normas y procedimientos requeridos para el ejercicio de la profesión, llevar contabilidades, autorizar estados financieros y elaborar declaraciones de renta, por último después de muchos intentos fallidos por modificar la ley 145, se sanciona la ley 43 de 1990 que modifica dicha ley y establece en forma legal el Código de Ética para los Contadores Públicos y establece de igual manera las Normas de Auditoría y se mejora el ejercicio de la profesión. RESUMEN La necesidad de contar surge en el hombre desde que se inicia la acumulación de riqueza, originada en el esclavismo, las guerras, el despojo de otros seres humanos y la explotación de la fuerza humana de trabajo. Esta necesidad de contar la riqueza por parte de los poderosos hace surgir la contabilidad, la cual fue anterior a la escritura, pero que se perfecciona al inventarse esta. Los primeros contables eran los más ilustrados de cada grupo humano, pues debían poseer tres cualidades muy valiosas en esos primeros tiempos: saber leer, escribir y contar. A medida que el hombre avanza en su ascenso cultural, asimismo avanza en el proceso de contar las riquezas, todos los imperios antiguos: sumerios, egipcios, griegos, romanos tenían una manera primitiva de contabilidad dada la importancia que estos le daban al proceso de conocer la riqueza de sus conquistas y el valor de los tributos que debían imponer. Es en el renacimiento cuando la contabilidad experimenta una revolución:se inventa y populariza la partida doble, método mediante el cual se agiliza y facilita la labor de registro de las operaciones mercantiles. Esta partida doble se vuelve de general aceptación gracias a la invención de la imprenta pues esta permite su difusión y lo convierte en el paradigma que subsiste hasta la fecha y que es muy difícil de cambiar pero que se hace necesario reemplazar por uno que se atempere a las necesidades de información de las empresas actuales y la tecnología imperante. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 10 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 10 LECTURAS Y ACTIVIDADES COMPLEMENTARIAS 1. Estudie detenidamente el cuadro “Evolución histórica de la Contabilidad” en la página de temática contable Ciberconta (http://ciberconta.unizar.es/LECCION/INTRODUC/INICIO.HTML) o en http://atenea.unicauca.edu.co/~gcuellar/evolucion.htm y relaciónela con el texto del libro. Obtenga sus propias conclusiones acerca de la historia de la contabilidad, 2. Lea el ensayo del estudiante peruano Raúl Mejía Chávez “Fray Luca Paciolo” (http://atenea.unicauca.edu.co/~gcuellar/luca.htm) Intente realizar un ensayo similar sobre cualquiera de los temas tratados en el capítulo. AUTOEVALUACIÓN 1. Los elementos a buscar en el acontecer histórico de la contabilidad para determinar su objeto son: a. El hombre vinculado a otros hombres, actividades económicas en número e importancia tales que requieran conservarse en medios diferentes a la memoria humana y que exista escritura alfabética y numérica b. Unidad social del hombre, memoria de la información, narración del pasado y su cuantificación. c. Organización social, intercambio económico y necesidad de contar d. Todas las anteriores d. Ninguna de las anteriores 2. El nacimiento del primer registro contable se puede ubicar casi simultáneamente con la invención de la escritura y la notación numérica en lo que se considera como el inicio de la civilización humana. Entonces podemos afirmar que el origen de la contabilidad se remonta en la historia: a. Al año 3000 A. de C. b. Hace 8000 años c. Cerca de 2000 años d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 3. A los jefes de familia romanos se les obligaba a anotar diariamente un registro denominado "Cardex Tabulae" en el cual se llevaba en un lado “Acceptum” y en otro “Expensum” estos dos términos latinos significaban: a. Pérdidas y Ganancias b. Patrimonio y utilidades c. Ingresos y Gastos d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 4. Históricamente se atribuye el uso de los términos “debe” y “haber” a los comerciantes de la ciudad de: a. Florencia b. Génova c. Venecia d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores http://ciberconta.unizar.es/LECCION/INTRODUC/INICIO.HTML http://atenea.unicauca.edu.co/~gcuellar/evolucion.htm http://atenea.unicauca.edu.co/~gcuellar/luca.htm http://atenea.unicauca.edu.co/~gcuellar/luca.htm FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 11 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 11 5. La partida doble fue inventada por: a. Benedetto Cotrugli b. Lucca Pacioli c. Francesco Datini d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 6. El libro Summa de Arithmetica, Geometría, Proportioni Et Proportionalita fue escrito por: a. Benedetto Cotrugli b. Lucca Pacioli c. Francesco Datini d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 7. Realizar un inventario y efectuar una relación de los bienes y obligaciones del negocio, las operaciones hechas en forma cronológica en el libro denominado Memoriale, registro de todas las operaciones en moneda veneciana, uso del Giornale o libro Diario y utilización de índices cruzados para identificar en forma correcta las cuentas en el libro Mayor son algunos de los grandes aportes de: a. Benedetto Cotrugli b. Lucca Pacioli c. Francesco Datini d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 8. La obligación de someterse a un severo examen, después de haber trabajado por determinado tiempo con un profesional calificado para practicar la profesión contable fue impuesta por: a. Carlos Manuel IV, rey de Piamonte b. Napoleón Bonaparte c. Frederic Taylor d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 9. La reglamentación del ejercicio de la profesión de Contador Público y los requisitos necesarios para el ejercicio de la misma se realizó en Colombia por medio de la: a. Ley 73 de 1935 b. Ley 145 de 1960 c. Ley 43 de 1990 d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 10. El Código de Ética para los Contadores Públicos, las Normas de Auditoría y la mejora en el ejercicio de la profesión de Contador Público se realizó en Colombia por medio de la: a. Ley 73 de 1935 b. Ley 145 de 1960 c. Ley 43 de 1990 d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 12 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 12 CAPITULO DOS CONCEPTO UNIVERSAL DE CONTABILIDAD OBJETIVO GENERAL DE LA UNIDAD Al finalizar el estudio de esta unidad el alumno será capaz de: Conocer definiciones de contabilidad financiera de reputadas autoridades e investigadores contables Entender la contabilidad financiera como un sistema de información financiera Conocer los usuarios, objetivos, calidades de una contabilidad financiera según las normas nacionales e internacionales Establecer la clasificación de la contabilidad financiera. CONCEPTO UNIVERSAL DE CONTABILIDAD CONTABILIDAD FINANCIERA La contabilidad financiera ha evolucionado a través del tiempo a la par de la evolución de la economía, el comercio y los negocios, asimismo sus definiciones han sufrido transformaciones a la par de los cambios producidos. La contabilidad financiera surge por la necesidad de registrar los hechos económicos sucedidos y organizarlos en forma sistemática que permitiera el conocimiento de la hacienda. Para definir la contabilidad financiera se han usado diferentes puntos A mediados de siglo el AICPA en su Accounting Research Bulletin No. 9 de 19412 definía la contabilidad financiera así: "La Contabilidad es el arte de registrar, clasificar y sintetizar de manera significativa y en términos monetarios, las transacciones y sucesos que son, al menos en parte, de carácter financiero, interpretando sus resultados" [AICPA,1941] El considerar la contabilidad financiera un arte es un rezago de los tiempos antiguos en los cuales el contabilista debía poseer unas cualidades innatas de organización, matemáticas, caligrafía etc. Si nos preguntamos remontándonos a la época primitiva, ¿Quiénes eran los contadores de ese entonces? encontramos como respuesta única: los escribas, quienes en realidad tenían las cualidades de artistas, que se reflejan en las tablillas cuneiformes de los asirios, o en los escritos jeroglíficos o hieráticos de los egipcios, o ellos escritos judíos, griegos o romanos. El Instituto Mexicano de Contadores Públicos en 19733 establecía su definición de esta manera: "Técnica que se utiliza para producir sistemática y estructuralmente información cuantitativa expresada en unidades monetarias de las transacciones que realiza una unidad económica y de ciertos eventos económicos identificables y cuantificables que la afectan con el objeto de facilitar a los diversos interesados el tomar decisiones en relación con dicha entidad económica" [IMCP,1973] FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 13 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 13 El investigador español Cañibano4 tiene su propia definición enmarcada en el concepto de ciencia:"La Contabilidad es una ciencia de naturaleza económica, cuyo objeto es el conocimiento pasado, presente y futuro de la realidad económica, en términos cuantitativos a todos sus niveles organizativos, mediante métodos específicos, apoyados en bases suficientemente contrastadas, a fin de elaborar una información que cubra las necesidades financieras y las de planificación y control internas"[Cañibano,1975] En este mismo sentido se pronuncia Goxens5 cuando manifiesta que la contabilidad financiera es: "Ciencia del grupo de las económico -sociales, que estudia y analiza el patrimonio, en sus aspectos estático y dinámico, establece normas para su correcta representación valorada y para el registro de las operaciones y de las previsiones, controlando los resultados; todo para facilitar la cuidadosa administración y el gobierno eficiente de la masa de riqueza poseída por cada ente, público o privado (microeconomías), y por conjuntos de entes armónicamente estructurados (macroeconomías)" [Goxens,1970] Existe una controversia proverbial sobre si la contabilidad financiera es arte, técnica o ciencia, la cual no ha sido dilucidada aún y no es el objeto del presente libro, pero sin tratar de aumentar la discusión, pondremos en consideración lo que se entiende por cada uno de los conceptos anteriores para que sea el lector quien tome sus propias conclusiones. Según el Diccionario Enciclopédico Norma6 las definiciones de los términos Arte, Técnica y Ciencia son los siguientes: "arte Conjunto de reglas y preceptos para la buena realización de algo. Artes liberales las que a diferencia de las manuales requieren sobre todo de la aplicación de la mente. técnica Conjunto de procedimientos y recursos de que se sirve una ciencia, arte, oficio o actividad. Habilidad o pericia para utilizar dichos procedimientos o recursos. Medio o sistema para conseguir algo. ciencia Conocimiento cierto de las cosas por sus principios y causas y con una cierta base experimental, que se diferencia de la elucubración meramente especulativa y de la opinión subjetiva o popular. Rama particular del saber humano. Destreza en un arte u oficio" Sir Francis Bacon manifestaba que lo que distingue a las ciencias del conocimiento vulgar, es el método. El método científico no es más que la determinación de ciertos hechos o realidades a través de la observación de los fenómenos y en la verificación de la precisión de estos hechos basado en observaciones continuas. Analizados los hechos, se clasifican y entonces la ciencia busca las relaciones o causas para explicarlos. La generalización de estas relaciones se constituye en las hipótesis, cuya veracidad se debe someter a prueba. La contabilidad financiera a través de la historia ha dado solución a problemas de información del ser humano, pero sus principios o leyes fundamentales no han sido descubiertos, sino que han sido creados por el hombre para resolver dichos problemas. Esto indica que no puede ser una ciencia natural, de ser ciencia pertenecería al campo de las ciencias creadas por el hombre, las ciencias sociales. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 14 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 14 La contabilidad financiera ha sido estudiada con método científico y así se han obtenido sus principios, procedimientos leyes y reglas que construyen la teoría que la soporta y fundamenta. La contabilidad financiera posee postulados básicos, principios, técnicas y método propio, todo lo cual se encuentra en un cuerpo doctrinario de conocimiento, características que le otorgan la calidad de disciplina científica. En todo caso, si la contabilidad financiera no es una ciencia, está en los contables la responsabilidad de llegar a convertirla en tal por medio de la investigación. Lo que no tiene discusión alguna es que la contabilidad financiera es una disciplina perteneciente al campo de las ciencias económicas, como la define Gertz Manero7: "Contabilidad es una disciplina cuyo objetivo es llevar la historia financiera de una unidad económica, con el fin de brindar una información veraz y útil a propios y ajenos” [Gertz Manero,1982] Para lograr un concepto universal de contabilidad financiera es conveniente estudiarla desde el enfoque de la Teoría General de Sistemas propuesta por Ludwig Van Bertalanffy [Van Bertalanffy,1979]8, para lo cual hay que primero entrar a considerar el concepto elemental de sistema, como un conjunto de elementos íntimamente relacionados entre sí que cohesionados como un todo pretenden lograr un fin común. “Un conjunto organizado, formando un todo, en el que cada una de sus partes esta conjuntada a través de una ordenación lógica, que encadena sus actos a un fin común” [Pozo Navarro,1976]9 Todo sistema tiene un entorno o medio ambiente que lo afecta o lo trata de influir por medio de las entradas al sistema, asimismo el sistema también afecta al medio ambiente o entorno a través de sus salidas. No puede concebirse la existencia de sistemas aislados. El sistema solo capta de su entorno lo que le sea significativo, lo captado por el sistema se denomina insumos, entradas, inputs y son los únicos medios que dispone el entorno para influir en el sistema. El sistema después del proceso genera productos, salidas o outputs que se constituyen en los medios del sistema para influir en el entorno o medio ambiente, sin embargo el sistema nunca puede tener control sobre éste. Los sistemas poseen propiedades que no se pueden entender sino como resultado de la interacción de sus elementos. El todo no puede comprenderse si se aíslan sus componentes y de la misma manera las partes no tienen significación sino se explican en función del todo. Este es un atributo fundamental de todo sistema y se conoce con el nombre de Holismo o Totalidad. Un sistema es un conjunto de componentes cuya interacción engendra nuevas cualidades que no poseen los elementos integrantes. [Afanasiev,1967]10 Los elementos de un sistema se relacionan íntimamente por muchas relaciones, tres de las cuales son las de coordinación, las de subordinación y las de oposición. Coordinación es la armonía y ajuste de los elementos del sistema. Subordinación significa que los elementos del sistema se integran tanto a éste que pierden su identidad y características particulares, se encuentran adheridos al sistema para lograr los propósitos o productos del mismo. Oposición o acción de sentido contrario de los elementos del sistema, estas relaciones impiden al sistema permanecer en el mismo sentido. Consideraremos la contabilidad financiera como un sistema de información y podremos aplicarle a la misma el diagrama de Von Neumann para describir un sistema: FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 15 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 15 De esta manera se puede conceptualizar así la contabilidad financiera: Las entradas son los datos que capta el sistema del medio ambiente o insumos (input), el proceso es la transformación que sufren los datos o insumos capturados y la salida son el producto del sistema o información (output), que a su vez puede convertirse en dato de entrada para otro sistema. Es conveniente no confundir el término dato con información, pues como se aprecia, la información es el dato transformado por el sistema y el dato es la información sin transformación o crudo. En el sistema de información financiero denominado contabilidad financiera, las entradas son los hechos económicos cuantificables en unidades monetarias que atañen a la empresa, medidos en esas unidades monetarias, el proceso es el denominado proceso contable que refina los datos obtenidos y las salidas son la información financiera que generalmentese concreta en los estados financieros de básicos: Balance General (Posición Financiera), Estado de Resultados, Estado de Cambios en el Patrimonio, Estado de Flujo de Efectivo y Estado de Cambios en la Situación Financiera, aunque el sistema produce otra serie de estados financieros de propósito específico. El propósito general del los elementos del sistema de información es la toma de decisiones respecto de la empresa y el control de los recursos de la misma y de todos aquellos involucrados en el cumplimiento de su objeto social. Las salidas del sistema de información financiera o contabilidad financiera son los estados financieros de propósito general y los estados financieros de propósito especial. Estados financieros de propósito general. Son estados financieros de propósito general aquellos que se preparan al cierre de un período para ser conocidos por usuarios indeterminados, con el ánimo principal de satisfacer el interés común del público en evaluar la capacidad de un ente económico para generar flujos favorables de fondos. Se deben caracterizar por su concisión, claridad, neutralidad y fácil consulta. Son estados financieros de propósito general, los estados financieros básicos y los estados financieros consolidados [D2649, Art. 21].11 Estados financieros básicos. Son estados financieros básicos: 1. El balance general. 2. El estado de resultados. 3. El estado de cambios en el patrimonio. 4. El estado de cambios en la situación financiera, y 5. El estado de flujos de efectivo. [D2649, Art. 22]12 FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 16 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 16 Estados financieros consolidados. Son estados financieros consolidados aquellos que presentan la situación financiera, los resultados de las operaciones, los cambios en el patrimonio y en la situación financiera, así como los flujos de efectivo de un ente matriz y sus subordinados, o un ente dominante y los dominados, como si fuesen los de una sola empresa. [D2649, Art. 23]13 Estados financieros de propósito especial. Son estados financieros de propósito especial aquellos que se preparan para satisfacer necesidades específicas de ciertos usuarios de la información contable. Se caracterizan por tener una circulación o uso limitado y por suministrar un mayor detalle de algunas partidas u operaciones. Entre otros, son estados financieros de propósito especial: el balance inicial, los estados financieros de períodos intermedios, los estados de costos, el estado de inventario, los estados financieros extraordinarios, los estados de liquidación, los estados financieros que se presentan a las autoridades con sujeción a las reglas de clasificación y con el detalle determinado por estas y los estados financieros preparados sobre una base comprensiva de contabilidad distinta de los principios de contabilidad generalmente aceptados. [D2649, Art. 24]14 De esta manera se puede conceptualizar así la contabilidad financiera: La contabilidad financiera es el sistema de información que permite la medición de los hechos económicos de un ente, susceptibles de ser cuantificados en unidades monetarias, para que por medio de un proceso técnico obtener información financiera que permita la toma de decisiones respecto al ente y el control de los recursos involucrados en el mismo y en sus operaciones. EL ENTE ECONÓMICO El ente económico o empresa es un sistema con todas las características anotadas anteriormente. El Código de Comercio denomina empresa a toda actividad económica organizada para la producción, transformación, circulación, administración o custodia de bienes o para la prestación de servicios. [C. de Co, Art. 25]15 Ente económico: El ente económico es la empresa, esto es, la actividad económica organizada como una unidad, respecto de la cual se predica el control de los recursos. El ente debe ser definido e identificado en forma tal que se distinga de otros entes. [D2649, Art. 6]16 FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 17 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 17 Para crear una empresa se requiere de establecer una Misión (objetivo a largo plazo) y contar con recursos para cumplir este fin. Los recursos de la empresa pueden ser financieros, físicos, humanos, tecnológicos y de información. La contabilidad financiera cuantifica y controla solamente los dos primeros, pues todavía continúa con los paradigmas de 500 años atrás, pero en el presente se están desarrollando una nueva tendencia, denominada "Nueva Contabilidad" que realiza investigaciones sobre la contabilidad de recursos no necesariamente cuantificables en unidades monetarias de medida y es así como está surgiendo nuevas contabilidades tales como la contabilidad del recurso humano, contabilidad ambiental, contabilidad social etc. USUARIOS DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA La gestión de una empresa moderna, lucrativa o no lucrativa, debe considerar que esta es un sistema conformado por una serie de "agentes económicos y sociales" que persiguen objetivos individuales integrados en el logro de un objetivo común compatible con dichos objetivos. Estos agentes económicos se ubican en el ambiente interno y externo de la empresa y sus intereses aunque disímiles son derivados de la interrelación mutua con la empresa así: AGENTE ECONÓMICO Y SOCIAL OBJETIVO Propietarios Aumento de Utilidades Trabajadores Aumento de sus remuneraciones Directivos Uso óptimo de recursos Clientes Precios justos Proveedores Pagos oportunos Consumidores Calidad del producto Estado Cumplimiento tributario Comunidad local Aumento de empleo La lista anterior no es exhaustiva, pero sirve de ejemplo para observar los diferentes intereses de cada uno de los agentes involucrados en el proceso económico de cada empresa, los cuales en muchos casos pueden ser opuesto, pero que conviven en una forma casi armónica, pues la empresa los ha unido en una "coalición de intereses" en busca de un fin común. Si un administrador piensa que su único propósito es la obtención del excedente de las ventas sobre los costos y gastos, solamente estará atendiendo los intereses de uno de los Agentes, los propietarios, y desconocerá de plano los restantes integrantes de esta coalición. Los agentes económicos y sociales son los que pueden tomar decisiones basados en los estados financieros. El objetivo de la contabilidad financiera es proporcionar información de la organización a personas naturales y entidades jurídicas interesadas en sus resultados operacionales y en su situación económica. Los administradores de la empresa, los accionistas, el gobierno, las entidades crediticias, los proveedores y los empleados requieren constantemente información financiera de la organización. La contabilidad financiera suministra información a los administradores para desarrollar sus funciones de planeación, control y toma de decisiones. Los inversionistas requieren información financiera con el fin de determinar el rendimiento de su capital invertido. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 18 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 18 Los empleados y organizaciones sindicales necesitan información contable para fundamentar sus peticiones laborales y lograr acuerdos con su patrón. El gobierno usa la información contable para determinar el monto de los impuestos de renta y complementarios y otros atributos. Los acreedores y entidades crediticias solicitan a la empresa información financiera con el fin de determinar su capacidad de pago y decidir la autorización de un préstamo. NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD USUARIOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS Los estadosfinancieros proporcionan información empleada por diversos usuarios, especialmente accionistas y acreedores (actuales y potenciales) y empleados. Otras categorías importantes de usuarios incluyen proveedores, clientes, sindicatos, analistas 'financieros, estadísticos, economistas y autoridades fiscales y reglamentadoras. Los usuarios de los estados financieros los requieren como parte de la información necesaria, entre otros fines, para hacer revelaciones y tomar decisiones financieras. No pueden formarse criterios confiables sobre estos asuntos a menos que los estados financieros revelen claramente las prácticas significativas de contabilidad al prepararlos. [NIC 1, 1994] 17 OBJETIVOS DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA La información financiera tiene como objetivos fundamentales:18 Conocer y demostrar los recursos controlados por un ente económico, las obligaciones que tenga de transferir recursos a otros entes, los cambios que hubieren experimentado tales recursos y el resultado obtenido en el período. Predecir flujos de efectivo. Apoyar a los administradores en la planeación, organización y dirección de los negocios. Tomar decisiones en materia de inversiones y crédito. Evaluar la gestión de los administradores del ente económico. Ejercer control sobre las operaciones del ente económico. Fundamentar la determinación de cargas tributarias, precios y tarifas. Ayudar a la conformación de la información estadística nacional, y Contribuir a la evaluación del beneficio o impacto social que la actividad económica de un ente represente para la comunidad. [D2649, Art. 3] La contabilidad financiera permite: a. Obtener en cualquier momento la información ordenada y sistemática sobre el desenvolvimiento económico y financiero de la empresa. b. Establecer en términos monetarios, la cuantía de los bienes, deudas y el patrimonio que posee la empresa. c. Llevar un control de todos los ingresos y egresos. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 19 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 19 d. Facilitar la planeación, ya que no solamente da a conocer los efectos de una operación mercantil, sino que permite prever situaciones futuras. e. Determinar las utilidades o pérdidas obtenidas al finalizar el ciclo contable. f. Servir de fuente fidedigna de información ante terceros (los proveedores, los bancos, y el Estado) g. Registrar sistemáticamente todas las transacciones u operaciones de la empresa h. Controlar en forma efectiva todos los bienes y obligaciones de la empresa. i. Presentar en un momento determinado la situación financiera de la empresa j. Analizar e interpretar los hechos económicos lo que permite conocer el desarrollo o retroceso de la empresa. k. Proyectar con anticipación las actividades económicas de la empresa. l. Proteger y comprobar que los recursos, obligaciones y todas las transacciones de la empresa son de carácter confiable ante el estado y ante terceras personas. m. Determinar las utilidades o pérdidas obtenidas en cada periodo. NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD OBJETIVOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS El objetivo de los estados financieros es proveer información acerca de la posición financiera, resultados y cambio en la posición financiera de una empresa que es útil para una gran variedad de usuarios en la toma de decisiones de índole económica. Los estados financieros preparados con tal propósito satisfacen las necesidades comunes de la mayoría de los usuarios. Sin embargo, los estados financieros no proporcionan toda la información que puede ser requerida .por los usuarios para efectos de toma de decisiones económicas, en virtud de que los mismos reflejan principalmente efectos financieros de eventos pasados y no necesariamente proporcionan información no financiera. Los estados financieros muestran de igual manera los resultados obtenidos por el personal de la gerencia, o la responsabilidad de estos en el manejo de los recursos confiados a la misma. Aquellos usuarios que desean evaluar al personal gerencial o su grado de responsabilidad en la administración, realizan lo anterior con el fin de estar en posibilidades de tomar decisiones de naturaleza económica, las cuales pueden incluir, por ejemplo el mantener o vender su inversión en determinada empresa, o si confirman o reemplazan al personal de la gerencia. [NIC 1, 1994] 19 CUALIDADES DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA Para que la información financiera cumpla en forma satisfactoria con los anteriores objetivos, debe poseer las siguientes cualidades: Comprensible: debe ser clara y fácil de entender FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 20 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 20 Útil: es decir debe servir para cumplir un propósito. Pertinente: debe poseer valor de realimentación, valor de predicción. Oportuna: debe poseer su máxima utilidad a, su presentación Confiable: debe ser neutral Verificable: debe representar fielmente los hechos económicos. Comparable: debe ser preparada sobre bases uniformes. CLASIFICACIÓN DE LA CONTABILIDAD FINANCIERA Aunque la contabilidad financiera es una sola, desde el punto de vista de la actividad en la cual va a ser utilizada, se puede dividir en privada y gubernamental. Cada uno de éstos sectores tiene actividades específicas, que obligan a llevar su propia contabilidad aunque en el fondo la contabilidad persigue los mismos fines. CONTABILIDAD PRIVADA Es la que registra, clasifica y analiza todos los hechos económicos que ejecutan las empresas de particulares regidas por el derecho privado, permite tomar decisiones administrativas, financieras y económicas. La contabilidad privada según su actividad específica se puede dividir de acuerdo al sector de la economía a la que pertenezca el ente económico: FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 21 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 21 Contabilidad del Sector Primario: Es la contabilidad de las empresas privadas pertenecientes al sector primario de la economía, el de explotación directa de la naturaleza sin mayor transformación, como el de las actividades de caza, pesca, silvicultura, minería, ganadería etc. De este sector se destaca la contabilidad agropecuaria. Contabilidad del Sector Secundario: Es la contabilidad de las empresas privadas que se dedican a la transformación de bienes para convertirlos en otros totalmente diferentes. Esta el la contabilidad industrial, la cual se caracteriza por llevar una contabilidad separada de la contabilidad general, denominada contabilidad de costos la cual es una parte especializada de esta, que tiene aplicación en este sector, pero también en el de servicios y extracción minera. Registra en forma técnica los procedimientos y operaciones que van a determinar el costo de los productos terminados presentando informes claros y precisos a la dirección de la empresa. Contabilidad del Sector Terciario. Es la contabilidad de las empresas privadas que se dedican a la prestación de servicios. Esta es la contabilidad de mayor uso y desarrollo, por ser este el sector de crecimiento acelerado que ha desplazado a los sectores anteriores. En forma no exhaustiva se puede enumerar así: a. Contabilidad Comercial. Hace relación a la actividad del comercio o sea a la compra y venta de mercancías, y se encarga de registrar todas las operaciones mercantiles. b. Contabilidad Bancaria. Está relacionada con prestación de servicios monetarios y se encarga de registrar todas las operaciones de las cuentas de depósitos o retiros de dinero que efectúen los clientes; tambiénregistra las actividades de crédito, las de giros, etc. c. Contabilidad de Cooperativas. Está relacionada con la empresa cooperativa, que busca satisfacer las necesidades de sus asociados sin ánimo de lucro en los diferentes frentes de la actividad humana, como son: la producción, la distribución, el consumo, ahorro y crédito, la vivienda, el transporte, la salud, la educación y la recreación. Registra y controla las operaciones que realiza la cooperativa y analiza e interpreta el comportamiento y desarrollo cooperativo. d. Contabilidad. Hotelera. Está relacionada con la actividad turística y por lo tanto registra y controla todas las operaciones propias de estos establecimientos. b. Contabilidad de otros servicios. Hace referencia a actividades tales omo Transporte, salud, educación, actividades profesionales, etc. CONTABILIDAD GUBERNAMENTAL Es la que registra, clasifica, controla, analiza e interpreta los hechos económicos de las entidades pertenecientes al Estado en cualquiera de sus ramas y se rige por la reglamentación que expida la Contaduría General de la Nación y permite tomar decisiones en materia fiscal, presupuestaria, administrativa, económica y financiera. FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 22 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 22 RESUMEN La contabilidad financiera a evolucionado a la par de la economía, el comercio los negocios y por este mismo motivo sus definiciones han evolucionado. Se le califica de arte, de técnica de ciencia sin llegar claramente a definirse a cual de estos términos pertenece la definición de contabilidad financiera, por lo cual es mejor enfocarla desde un punto de vista científico y tratarla como una disciplina para no entrar en controversias banales. El mejor enfoque científico para obtener un concepto de contabilidad financiera es el de considerarla como un sistema de información. Los usuarios del producto de este sistema de información (la contabilidad financiera) no son únicamente los propietarios, sino que existen una serie de agentes económicos y sociales que tienen intereses muchas veces contrapuestos en la empresa y que utilizan la información financiera que produce la contabilidad financiera, estos agentes además de los propietarios son: trabajadores, directivos, clientes, proveedores, consumidores, estado, comunidad en general. Por este motivo la contabilidad financiera debe servir a todos estos usuarios. Los objetivos de la contabilidad financiera son: Conocer y demostrar los recursos controlados por un ente económico, predecir flujos de efectivo, apoyar a los administradores en la planeación, organización y dirección de los negocios, tomar decisiones en materia de inversiones y crédito, evaluar la gestión de los administradores del ente económico, ejercer control sobre las operaciones del ente económico, fundamentar la determinación de cargas tributarias, precios y tarifas, ayudar a la conformación de la información estadística nacional y contribuir a la evaluación del beneficio o impacto social que la actividad económica de un ente represente para la comunidad. Las cualidades de la información contable son: Comprensible: debe ser clara y fácil de entender, útil: es decir debe servir para cumplir un propósito, pertinente: debe poseer valor de realimentación, valor de predicción, oportuna: debe poseer su máxima utilidad a su presentación, confiable: debe ser neutral, verificable: debe representar fielmente los hechos económicos, comparable: debe ser preparada sobre bases uniformes. Aunque es una sola, la contabilidad financiera se clasifica en Contabilidad Privada y Contabilidad Gubernamental. La Contabilidad Privada se divide en Contabilidad de los sectores primario, secundario y terciario, siendo la mas desarrollada la del último sector por su gran crecimiento. LECTURAS Y ACTIVIDADES COMPLEMENTARIAS 1. Lea el artículo “La Globalización y La Armonización Contable” por Mg. Sabino Talla Ramos en http://atenea.unicauca.edu.co/~gcuellar/globalizacicion.htm. Determine a su criterio cuál es la tendencia normativa de Colombia. ¿Es conveniente para los intereses nacionales? ¿Responde a intereses exógenos? ¿Cuáles son las ventajas y desventajas de la política gubernamental contable a aplicar a partir de 2005? 2. Lea el ensayo “Tendencias en la normativa contable” por Inés García Front en http://atenea.unicauca.edu.co/~gcuellar/tendencias.htm. Establezca la importancia de leyes protectoras del medio ambiente y el papel que debe desempeñar la contabilidad financiera para el cumplimiento de las mismas. 3. Adquiera el Estatuto General de la Contabilidad en Colombia (Decreto 2649 de 1993) o estúdielo y descarguelo en línea en http://fccea.unicauca.edu.co/d2649.htm. http://atenea.unicauca.edu.co/~gcuellar/globalizacicion.htm http://atenea.unicauca.edu.co/~gcuellar/tendencias.htm http://fccea.unicauca.edu.co/d2649.htm FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 23 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 23 AUTOEVALUACIÓN 1. La controversia proverbial sobre si la contabilidad financiera es arte, técnica o ciencia: a. Ha finalizado pues se determinó definitivamente que la contabilidad financiera es un arte muy antiguo b. Ha finalizado pues se determinó definitivamente que la contabilidad financiera es una técnica que se nutre de varias ciencias c. No ha sido dilucidada aún d. Todas las anteriores d. Ninguna de las anteriores 2. Los principios o leyes fundamentales de la contabilidad financiera: a. Fueron creados por el hombre b. No existen, son una ficción c. Fueron descubiertos a través de la historia d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 3. Entradas como hechos económicos cuantificables en unidades monetarias que atañen a la empresa, medidos en esas unidades monetarias, proceso que refina los datos obtenidos y salidas como información financiera concretada en los estados financieros de básicos son los elementos de: a. Un sistema de información b. El sistema de información financiera o contabilidad financiera c. La descripción de un sistema según Von Neumann a. Todas las anteriores b. Ninguna de las anteriores 4. El balance inicial, los estados financieros de períodos intermedios, los estados de costos, el estado de inventario, los estados financieros extraordinarios, los estados de liquidación son: a. Estados financieros básicos b. Estados financieros consolidados c. Estados financieros de propósito especial d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 5. El balance general, el estado de resultados, el estado de cambios en el patrimonio, el estado de cambios en la situación financiera y el estado de flujos de efectivo son: a. Estados financieros básicos b. Estados financieros consolidados c. Estados financieros de propósito especial d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 24 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 24 6. Los estados financieros que presentan la situación financiera, los resultados de las operaciones, los cambios en el patrimonio y en la situación financiera, así como los flujos de efectivo de un ente matriz y sus subordinados, o un ente dominante y los dominados, como si fuesen los de una sola empresa son: a. Estados financieros básicos b. Estados financieros consolidados c. Estados financieros de propósito especial d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 7. La actividad económica organizada como una unidad, respecto de la cual se predica el control de los recursos es: a. La organización comercial b. El ente económico c. La empresa d. Todas las anteriores e. Ninguna delas anteriores 8. La visión moderna de la empresa como un sistema constituida por una serie de "agentes económicos y sociales" que persiguen objetivos individuales, casi siempre contradictorios, integrados en el logro de un objetivo común compatible con dichos objetivos se puede denominar: a. Coalición de intereses b. Empresa Taylorista c. Utopía socialista d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 9. Comprensible: debe ser clara y fácil de entender, útil: es decir debe servir para cumplir un propósito, pertinente: debe poseer valor de realimentación, valor de predicción, oportuna: debe poseer su máxima utilidad a su presentación, confiable: debe ser neutral, verificable: debe representar fielmente los hechos económicos, comparable: debe ser preparada sobre bases uniformes. son: a. Cualidades de la información financiera b. Requisitos de la contabilidad financiera c. Objetivos de la información financiera d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores 10. Predecir flujos de efectivo, apoyar a los administradores en la planeación, organización y dirección de los negocios, tomar decisiones en materia de inversiones y crédito, evaluar la gestión de los administradores del ente económico, ejercer control sobre las operaciones del ente económico, fundamentar la determinación de cargas tributarias, precios y tarifas son: a. Cualidades de la información financiera b. Requisitos de la contabilidad financiera c. Objetivos de la información financiera d. Todas las anteriores e. Ninguna de las anteriores FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 25 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 25 C A P I T U L O T R E S EL PROCESO CONTABLE OBJETIVO GENERAL DE LA UNIDAD Al finalizar el estudio de esta unidad el alumno será capaz de: Expresar el concepto de cuenta Distinguir y explicar las partes que componen la cuenta Identificar y explicar los conceptos: Debe, Haber, cargo, abono Identificar y explicar los conceptos: movimientos, movimiento deudor, movimiento acreedor Identificar y explicar los conceptos: saldo, saldo deudor, saldo acreedor, cuenta saldada FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 26 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 26 EL PROCESO CONTABLE LA CUENTA Siendo la contabilidad financiera el sistema de información que permite la medición de los hechos económicos de un ente susceptibles de ser cuantificados en unidades monetarias para que por medio de un proceso técnico se obtenga información financiera que permita la toma de decisiones respecto al ente y el control de los recursos involucrados en el mismo y en sus operaciones, entonces podremos conceptualizar también la cuenta como el elemento principal de este sistema de información. El conjunto de cuentas que se interrelacionan entre sí y buscan el fin común de proporcionar información financiera para la toma de decisiones y el control de la organización, constituyen en esencia el sistema de información financiero. La cuenta es el .elemento que permite llevar a cabo el proceso de los hechos económicos y su presentación ordenada en Estados Financieros. La cuenta es en esencia un elemento del sistema donde se anotan en forma clara, ordenada y comprensible los aumentos y las disminuciones que sufren los recursos de la empresa, las obligaciones externas e internas, los ingresos y egresos de la empresa como consecuencia de los hechos económicos relacionadas con la misma en desarrollo de su objeto social. Antes de iniciarse la empresa no existe sistema de información alguno, pues se carece de elementos (cuentas), de relación entre ellos y de objetivo común. Para ejemplarizar la contabilidad financiera como un sistema utilizaremos la Teoría de Grafos aplicada a la Contabilidad [Cuéllar Mejía,1988]20 para lo cual se indicarán algunas de las notaciones utilizadas en dicha teoría: Antes de iniciar la empresa se puede tener un plan de cuentas para la misma, en este caso existirían varios vértices o cuentas de la siguiente manera: FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 27 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 27 En este caso a pesar de contar con los elementos del sistema, vértices o cuentas, no existe sistema alguno, pues no sería más que un conglomerado de cuentas sin relación entre ellas, es decir, no existen arcos que conecten los elementos entre sí, ni números asociados a cada arco que cuantifiquen cada relación Si establecemos que la empresa denominada "La Gráfica" se constituye el 1 de marzo del 200A aportando el propietario 10 millones de unidades monetarias en una cuenta bancaria, 5 millones en muebles y enseres, 15 millones en mercancías y 20 millones en equipo, entonces ya tendremos un sistema de información financiero, pues los vértices o cuentas se relacionan entre sí, mediante una cuantificación que pretende presentar información financiera útil, generándose el siguiente grafo contable: Este grafo contable permite obtener información financiera, pues me indica el valor que posee cada vértice o cuenta, el cual no es más que la suma de los números asociados a cada arco que llega al vértice, menos la suma de los números asociados a los arcos que salen del respectivo vértice. La cantidad resultante de estas relaciones es lo que se denomina saldo de la cuenta, que para el caso presentado no es más que los valores que llegaron a cada vértice: FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 28 GUILLERMO ADOLFO PEREZ MEJIA 28 Bancos 10 millones, Muebles 5 millones, Equipo 20 millones y Mercancías 15 millones, mientras que del vértice Capital salieron 50 millones. Esta información nos permite obtener un primer estado financiero que denominaremos Estado General Inicial, Balance General Inicial o Posición Financiera Inicial♦. LA GRÁFICA POSICIÓN FINANCIERA INICIAL A 1 DE MARZO DE 200A RECURSOS OBLIGACIONES ECONÓMICOS EXTERNAS CON TERCEROS FINANCIEROS Proveedores, Acreedores, FÍSICOS Instituciones Financieras. HUMANOS INTERNAS Dueños o accionistas LA GRÁFICA POSICIÓN FINANCIERA INICIAL A 1 DE MARZO DE 200ª RECURSOS OBLIGACIONES BANCOS $ 10´000.000. MERCANCÍAS 15´000.000. MUEBLES 5´000.000. EQUIPO 20´000.000. OBLIGACIONES INTERNAS CAPITAL $ 50´000.000. TOTAL RECURSOS $ 50´000.000. TOTAL OBLIGACIONES $ 50´000.000. La empresa inicia sus operaciones con recursos que ascienden a $50'000.000 de unidades monetarias representados en Bancos, Mercancías, Muebles y Equipo es decir ha adquirido derechos por ese valor y a la vez ha contraído una obligación para con su propietario por $50'000.000. de unidades monetarias la cual hemos denominado Capital. La empresa ha nacido y es en este momento que se debe aplicar el principio de contabilidad de Entidad o Ente Económico, pues para efectos contables, la actividad económica que realiza el empresario, se debe separar completamente del mismo, aunque jurídicamente la empresa no sea una persona, y sus operaciones no deben confundirse con las del propietario o propietarios de la empresa. Es así como los recursos que inicialmente eran del empresario pasan a ser propiedad de la empresa (adquisición de derechos) pero al mismo tiempo ésta queda obligada con el propietario o propietarios que transfirieron los
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