planeamiento tributario

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UNIVERSIDAD PERUANAS UNIÓN 
Planeamiento Tributario 
 
PROESAD Programa de Educación Superior a Distancia 
 
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Magíster CPC Marco Antonio Medina Ocsa 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Planeamiento 
Tributario 
Magíster CPC Marco Antonio Medina Ocsa 
 
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PRESENTACIÓN 
 
 
La Universidad Peruana Unión es una organización que viene desarrollando una 
serie de acciones con el propósito de alcanzar altos niveles en la gestión educativa 
en las diversas carreras que ofrece. 
Dentro de este contexto, el Módulo de Planeamiento Tributario brinda un conjunto de 
conocimientos teórico – prácticos en materia tributaria, que permitirá a los estudiantes 
a optimizar la toma de decisiones empresariales en base al oportuno conocimiento de 
las consecuencias tributarias de cada opción. Este curso comprende la evaluación 
periódica y recomendaciones de las alternativas permitidas por la legislación tributaria 
que resulten de aplicación, así como la implementación de procedimientos y políticas 
tributarias adecuadas para cada caso. 
El Módulo de Planeamiento Tributario ha sido diseñado bajo la modalidad de 4 
grandes unidades y 15 sesiones de aprendizaje. En cada Unidad, se hallará el 
resultado de aprendizaje que debe desarrollar el estudiante; el tema tratado, el cual 
será debidamente explicado. Por último, se encontrará un sistema de autoevaluación 
en donde el estudiante plasme lo aprendido. 
El Módulo es eminentemente práctico y tiene como objetivo fundamental explicar y 
aplicar los conocimientos de los participantes sobre la toma de decisiones de 
planeamiento tributario, buscando oportunidades que reduzcan el impacto fiscal 
dentro del marco aceptado por la ley, así como reduciendo o evitando contingencias 
detectables por la Administración Tributaria. El Módulo se inicia con una breve 
introducción a los aspectos generales de la realidad económica. Continúa con el 
análisis del sistema tributario peruano, sus exenciones, sus tasas aplicadas y concluye 
con el contexto internacional a fin de evitar la doble imposición y se aborda la 
importancia de los Precios de Transferencia. 
 
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Planeamiento Tributario 
 
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ÍNDICE 
 
 
UNIDAD I 
 
MARCO INTRODUCTORIO 
 
Sesión Nº 1: Conceptos ........................................................................................... 
1.1. Definición Planeamiento Tributario .................................................................... 
1.2. Elusión tributaria......………………………………………………………………… 
1.3. Evasión tributaria......………………………………………………………………… 
1.4. Economía de Opción .......................................................................................... 
Actividades ................................................................................................................ 
 
Sesión Nº 2: Interpretación de las normas tributarias............................................... 
2.1. La Norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario ................................. 
2.2. Simulación ......................................................................................................... 
2.3. Fraude a la Ley .................................................................................................. 
Actividades ................................................................................................................ 
 
Sesión Nº 3: Jurisprudencia del ilícito y la Responsabilidad tributaria ..................... 
3.1. ¿Cuándo se configura el ilícito en la Ley Penal tributaria? ................................. 
3.2. La responsabilidad penal tributaria de los gerentes y responsabilidad solidaria 
por dolo, negligencia grave o abuso de facultades………………………………. 
3.3. Jurisprudencia emitida por el Tribunal fiscal relacionada con la defraudación 
tributaria……………………………………………………………………………… 
AUTOEVALUACIÓN ................................................................................................. 
 
UNIDAD II 
x 
ASPECTOS QUE DEBEN ANALIZARSE 
 
Sesión Nº 4: La ley General de Sociedades y los contratos ..................................... 
4.1. Tipos de sociedades y su naturaleza ................................................................. 
4.2. Los contribuyentes: El artículo 14 de la LIR ...................................................... 
4.3. Los contratos de acuerdo al Código Civil .......................................................... 
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4.4. Los contratos asociativos o de colaboración empresarial……………………….. 
 
4.5. Inobservancia de las formas ad solemnitatem y ad probationem ....................... 
Actividades ................................................................................................................ 
 
Sesión Nº 5: El Sistema tributario nacional .............................................................. 
5.1. Clasificación ....................................................................................................... 
5.2. Impuesto a la Renta de las personas naturales. Ámbito de aplicación y 
aproximaciones a la determinación del impuesto………………………………… 
5.3. Impuesto a la Renta de las personas jurídicas. Ámbito de aplicación y 
aproximaciones a la determinación del impuesto……………………………….. 
5.4. Impuesto General a las Ventas (IGV). Ámbito de aplicación y aproximaciones a 
la determinación del impuesto………………………………………………………. 
Actividades ................................................................................................................ 
 
Sesión Nº 6: Criterios generales para la deducción de gastos ................................. 
6.1. Principio de Causalidad y su jurisprudencia ...................................................... 
6.2. Principios de Razonabilidad y Generalidad, jurisprudencia ............................... 
6.3. Principio del Devengado y su jurisprudencia ..................................................... 
6.4. La fehaciencia de las operaciones y la bancarización -jurisprudencia ............... 
Actividades ................................................................................................................ 
 
Sesión Nº 7: Regímenes tributarios especiales ........................................................ 
7.1. Régimen Impuesto a la renta: General, especial y Régimen Unico simplificado 
(RUS) ................................................................................................................. 
7.2. Régimen Amazónico .......................................................................................... 
7.3. Régimen de Zonas Altoandinas. ........................................................................ 
7.4. Incentivos tributarios: Saldo a favor del exportador, Drawback ......................... 
AUTOEVALUACIÓN ................................................................................................. 
 
UNIDAD III 
X 
EL PLANEAMIENTO TRIBUTARIO EMPRESARIAL 
 
Sesión Nº 8: Planeamiento sobre ingresos ................................................................ 
8.1. Cómo realizar un tax planning? ........................................................................... 
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8.2. Límites del planeamiento tributario: elusión y evasión. ........................................ 
8.3. Análisis del plan sobre ingresos .......................................................................... 
8.4. Ingresos No gravados: exonerados e inafectos…………………………………… 
Actividades ..................................................................................................................Sesión Nº 9: Planeamiento sobre gastos y tasas ....................................................... 
9.1. Análisis del plan sobre gastos ............................................................................. 
9.2. Análisis del plan con utilización de tasa ............................................................... 
9.3. Análisis del plan con búsqueda de oportunidades ............................................... 
Actividades .................................................................................................................. 
 
Sesión Nº 10: El Escudo fiscal en las finanzas corporativas ...................................... 
10.1. El ahorro fiscal por los intereses de deuda………………………………………... 
10.2. NIC 17 Leasing. Depreciación e intereses ......................................................... 
10.3. Reorganización de Sociedades .......................................................................... 
Actividades .................................................................................................................. 
 
Sesión Nº 11: Medición del impacto económico por incumplimiento tributario ........... 
11.1. El informe de Planeamiento tributario ................................................................ 
11.2. El Plan de Contingencia ..................................................................................... 
AUTOEVALUACIÓN ................................................................................................... 
 
UNIDAD IV 
x 
PLANEAMIENTO TRIBUTARIO INTERNACIONAL 
 
Sesión Nº 12: Operaciones con sujetos no domiciliados............................................ 
12.1. Tributación sobre rentas de fuente mundial para los sujetos domiciliados en el 
país. ..................................................................................................................... 
12.2. Tributación sobre rentas de fuente peruana para los sujetos no domiciliados. 
12.3. Paraísos fiscales: qué son y para qué se utilizan. Incidencia tributaria. ............. 
Actividades propuestas ............................................................................................... 
 
Sesión Nº 13: Transparencia fiscal internacional ....................................................... 
13.1. Entidades controladas no domiciliadas (ECND). ................................................ 
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13.2. Atribución de rentas. Rentas pasivas atribuibles y rentas pasivas no atribuibles. 
Obligaciones formales ......................................................................................... 
 
Sesión Nº 14: Doble imposición. ................................................................................ 
14.1. Técnicas para evitar la doble imposición internacional (mecanismos 
unilaterales: método de exención y método del crédito fiscal, y mecanismo 
bilateral: convenio para evitar la doble imposición) ............................................. 
14.2. Aproximaciones a los convenios para evitar la doble imposición ...................... 
14.3. Revisión de algunos pronunciamientos de la Administración Tributaria. ............ 
Actividades .................................................................................................................. 
 
Sesión Nº 15: Precios de Transferencia ..................................................................... 
15.1. Qué son los precios de transferencia. Ajustes del valor de la operación. 
Oportunidad de imputación del ajuste ................................................................. 
15.2. La vinculación tributaria. Supuestos de vinculación tributaria. ........................... 
15.3. Obligaciones formales que establecen las normas de precios de transferencia. 
Sanciones por su inobservancia. ......................................................................... 
AUTOEVALUACIÓN ................................................................................................... 
 
BIBLIOGRAFÍA .......................................................................................................... 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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SUMILLA 
 
 
La asignatura es de carácter teórico y práctico que pertenece al área de formación 
profesional especializada, tiene como propósito l optimizar la toma de decisiones 
empresariales en base al oportuno conocimiento de las consecuencias tributarias de 
cada opción. Este curso comprende la evaluación periódica y recomendaciones de 
las alternativas permitidas por la legislación tributaria que resulten de aplicación, así 
como la implementación de procedimientos y políticas tributarias adecuadas para 
cada caso. 
 
COMPETENCIA 
 
 
Al término de la Asignatura, el estudiante elabora el planeamiento tributario de una 
empresa, para obtener un ahorro fiscal, aplicando la normatividad tributaria de 
acuerdo con la ética y valores. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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UNIDAD I 
 
 
MARCO INTRODUCTORIO 
 
 
 
 Sesión Nº 1 
Conceptos 
 
Sesión Nº 2 
Interpretación de las normas tributarias 
 
Sesión Nº 3 
Jurisprudencia del ilícito y Responsabilidad tributaria 
 
 
 RESULTADO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE 
 Al término de la Unidad, el estudiante podrá identificar los 
ilícitos tributarios que se deben evitar y los límites de la 
responsabilidad legal y tributaria de los representantes de 
las empresas. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, 
pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha. 
(Lucas 10:2) 
UNIDAD I 
Sesión 
1 
Conceptos 
 
 
. 
 
 
Desde hace tiempo atrás un número creciente de contribuyentes procuran estudiar la 
normatividad tributaria, con la finalidad de encontrar algunos elementos que permitan de 
algún modo aliviar la carga tributaria, reducirla y en algunos pocos casos a eliminarla. 
Sin embargo, para lograr este propósito el análisis que se debe realizar debe estar 
encuadrado dentro del marco legal existente y de ninguna manera sobrepasarlo, toda vez 
que ello implicaría en cierto modo alguna conducta que puede estar orientada a crear figuras 
inexistentes o evadir el pago de tributos, situación que nosotros no avalamos. 
El motivo del presente módulo está orientado en primer lugar a proporcionar algunas 
definiciones de términos que están relacionados con el planeamiento tributario, como es el 
caso de la economía de opción, analizar también en cierta medida las figuras de la 
simulación, le elusión, la evasión, entre otros. 
Cuando nos referimos al Planeamiento Tributario en la doctrina también se le conoce como 
“Planificación Tributaria”, “Estrategia Tributaria”, “Tax Planning”, entre otros. A continuación 
apreciemos distintas definiciones que están relacionadas con el término planeamiento 
tributario. 
 
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1.1. Definición de Planeamiento Tributario 
Al consultar la doctrina hemos podido ubicar lo siguiente. 
Para VILLANUEVA GONZÁLEZ “El planeamiento tributario consiste en el conjunto de 
alternativas legales a las que puede recurrir un contribuyente o responsable durante uno o 
varios periodos tributarios con la finalidad de calcular y pagar el impuesto que estrictamente 
debe pagarse a favor del Estado, considerando la correcta aplicación de las normas 
vigentes”. 
Conforme lo define VERGARA HERNÁNDEZ, la “PlanificaciónTributaria es un proceso 
constituido por actuaciones lícitas del contribuyente, sistémico y metódico, en virtud del cual 
se elige racionalmente la opción legal tributaria que genere el mayor ahorro impositivo o la 
mayor rentabilidad financiero fiscal”. 
En términos de SAAVEDRA RODRÍGUEZ el Planeamiento Tributario “Busca ahorros 
tributarios permitidos por la legislación tributaria, estructurando los negocios de tal forma que 
el elemento impositivo, si bien es inevitable, no impacte en forma tal que torne inviable sus 
operaciones”. 
En un interesante trabajo ALVAREZ RAMOS, BALLESTEROS GRIJALVA y FIMBRES 
AMPARANO precisan que “La planeación fiscal es de suma importancia para los sujetos de 
la relación tributaria, por un lado el sujeto pasivo busca diseñar estrategia en el desarrollo de 
sus actividades para optimizar los costos fiscales de sus operaciones, puesto que es una 
actividad legal al permitir la Constitución elegir la figura jurídica que mejor convenga a sus 
intereses siempre y cuando sea lícita. Así mismo las leyes en ocasiones presentan una 
deficiente formulación lingüística originando errores de redacción, omisión, exclusión, 
llamadas también lagunas de Ley, motivo por el cual se utilizaran los métodos de 
interpretación jurídica, llegando a obtener beneficios principalmente con el método de 
interpretación a Contrario Sensum, el cual parte del principio de que en materia fiscal lo que 
no está expresamente prohibido está permitido”. 
BRAVO CUCCI define al Planeamiento Tributario como aquel “… conjunto de coordinado de 
comportamientos orientados a optimizar la carga fiscal, ya sea para reducirla o para 
eliminarla, o para gozar de algún beneficio tributario”. 
CORNEEL precisa que “el planeamiento tributario consiste en seleccionar la mejor de 
diversas formas disponibles para lograr el fin económico general deseado por el cliente, y el 
mejor de los métodos alternativos para manifestar la operación específica por la cual se 
decidió”. 
ROBLES MORENO considera que “el planeamiento tributario al cual nos referimos es aquel 
que consiste en una herramienta que tiene el contribuyente para minimizar o disminuir 
lícitamente los efectos en el costo de los tributos que debe pagar”. 
Por Planeamiento Tributario debemos entender por tal a aquella herramienta gerencial 
utilizada por profesionales ligados a la tributación, cuyo objetivo primordial es estudiar las 
vías pertinentes para el ahorro en el pago de impuestos. Se le conoce también con el 
término ‘tax planner’. De todas las definiciones presentadas anteriormente observamos que 
el factor común en ellas es el ahorro fiscal por parte del contribuyente, el cual determina o 
Planeamiento Tributario 
 
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bien una menor carga impositiva o la eliminación total de la misma, aunque esta última se 
presenta en menor medida. 
El Planeamiento Tributario es normalmente solicitado por grandes empresas o 
corporaciones en mayor parte y eventualmente por medianos contribuyentes. En pequeños 
contribuyentes no se aprecia el uso de este mecanismo, bien sea porque la carga impositiva 
es mínima o por el desconocimiento de esta figura, ello aunado también al desembolso de 
dinero que representaría para ellos el financiar un estudio o una asesoría relacionada con el 
planeamiento fiscal. 
En la medida que el Planeamiento Tributario sea realizado en un estricto cumplimiento del 
marco legal y no signifique algún tipo de violación normativa o la presencia de algún ilícito, 
será perfectamente aceptable. La dificultad se presentaría cuando éste planeamiento tenga 
algunas figuras elusivas o cuando se determinen maniobras que se basan exclusivamente 
en la simulación absoluta de las operaciones, toda vez que ello podría significar una revisión 
pormenorizada por parte del fisco, a efectos de determinar la verdadera fiscalidad aplicable 
con la posibilidad de verificar la comisión de infracciones. 
BRAVO CUCCI reseña los pasos que se deben seguir para poder llevar a cabo un 
Planeamiento Tributario. De este modo indica que “Una correcta optimización de la carga 
tributaria, requiere de: 
1. Una operación aún no realizada. 
2. Un riguroso análisis de las normas tributarias que aplican sobre la operación. 
3. La identificación de los escenarios posibles, y el impacto tributario en cada uno de ellos. 
4. Un análisis financiero de la implementación de cada escenario. 
5. Un análisis de factibilidad (tiempos, trámites, posibilidad). 
6. La elección de la alternativa más económica y eficiente”. 
 
 
1.2. Elusión tributaria 
 
Al revisar el Diccionario de la Real Academia Española para la consulta del vocablo “elusión” 
se otorga el siguiente significado: “1. f. Acción y efecto de eludir”. El Diccionario nos deriva al 
verbo eludir cuyo significado es el siguiente: “(Del lat. eludĕre). 1. tr. Evitar con astucia una 
dificultad o una obligación. Eludir el problema. Eludir impuestos. 2. tr. Esquivar el encuentro 
con alguien o con algo. Eludió su mirada. U. t. c. prnl. 3. tr. No tener en cuenta algo, por 
inadvertencia o intencionadamente. Eludió su reproche”. Para efectos del presente módulo 
nos quedamos con el segundo significado. 
 
Dentro de la doctrina merece especial atención el concepto de elusión tributaria, entendido 
como aquella “Acción del contribuyente para evitar la aplicación de una norma tributaria para 
lograr una ventaja económica o patrimonial, a través de la reducción de la carga tributaria, 
situación que no se produciría si no se realizara determinado acto jurídico o procedimiento 
contractual”. 
 
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Cabe precisar que “La elusión de impuestos hace referencia a las conductas del 
contribuyente que busca evitar el pago de impuestos utilizando para ello maniobras o 
estrategias permitidas por la misma ley o por los vacíos de esta. La elusión no es 
estrictamente ilegal puesto que no se está violando ninguna ley, sino que se está 
aprovechando mediante una interpretación en ocasiones amañada o caprichosa, situación 
que es permita por una ley ambigua o con vacíos”. 
 
Otra definición de elusión fiscal determina que ésta “consiste en evitar o retrasar el pago de 
determinados impuestos, utilizando para ello mecanismos y estrategias legales. Cuando los 
legisladores redactan una ley, tratan de hacerlo con la máxima precisión posible. A pesar de 
eso, no es infrecuente que se produzcan ambigüedades en los textos legales, que dan lugar 
a diferentes interpretaciones. La ley puede entrar en conflicto con otras normas ya 
existentes o pueden surgir situaciones nuevas que no estaban previstas ni reguladas. Esto 
último es lo que se conoce como un vacío legal”. 
 
Una de las maneras como se combate la elusión es “…mediante un análisis económico de 
los hechos, el auditor puede llegar a desentrañar la verdadera naturaleza de las operaciones 
realizadas por los agentes económicos, desconociendo la celebración de aquellos actos, 
contratos, etc. cuya aplicación resulta forzada. En estos casos, el mayor impuesto 
determinado por la administración debe ser pagado”. 
 
En las XXIV Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario, organizadas por el Instituto 
Latinoamericano de Derecho Tributario con fecha octubre de 2008 en la isla Margarita de 
Venezuela, al referirse al tema “La elusión fiscal y los medios para evitarla”, se llegó a 
determinar cómo conclusión lo siguiente: 
 
“PRIMERA. La elusión es un comportamiento del obligado tributario consistente en evitar el 
presupuesto de cualquier obligación tributaria, o en disminuir la carga tributaria a través de 
un medio jurídicamente anómalo, por ejemplo: el abuso de la norma, de la forma o la 
vulneración de la causa típica del negocio jurídico, sin violar directamente el mandato de la 
regla jurídica pero sí los valores o principiosdel sistema tributario. 
 
SEGUNDA. La elusión constituye un comportamiento lícito y por tanto no es sancionable. 
Sólo corresponde a la ley establecer los medios para evitarla y regular los supuestos en que 
procede recalificar el hecho para garantizar la justicia en la distribución de las cargas 
públicas”. 
 
Con relación al término ELUSIÓN en la doctrina ubicamos la opinión de PIRES que señala 
lo siguiente: “La elusión fiscal es cuando se evita la ocurrencia del hecho imponible 
mediante el uso abusivo de formas y procedimientos jurídicos exorbitantes, cuyo único 
propósito es fiscal. El abuso anida en la utilización deliberada de una forma con el único la 
utilización deliberada de una forma con el único fin de neutralizar los efectos tributarios que 
habría tenido el uso de la forma típica y adecuada, según el propósito perseguido por el 
sujeto pasivo”. 
 
Finalmente apreciamos que la elusión constituye en sí un mecanismo de tipo irregular cuyo 
propósito es utilizar la deficiencia de la norma para poder rebajar la carga impositiva. 
 
 
1.3. Evasión tributaria 
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Al revisar el Diccionario de la Real Academia Española para la consulta del vocablo 
“evasión” se otorga el siguiente significado: “(Del lat. evasĭo, -ōnis). 1. f. Efugio para evadir 
una dificultad. 2. f. Acción y efecto de evadir o evadirse”. 
 
La evasión es en sí un mecanismo de tipo ilegal cuyo propósito primordial es transgredir la 
norma para poder dejar de tributar. 
 
 
En cuanto al término Evasión, podemos mencionar que dicha situación se presenta cuando 
determinados agentes buscan reducir – a como dé lugar – costos tributarios, utilizando para 
ello medios ilícitos y vedados por las leyes, tales como “…el contrabando, fraude (engaño), 
actividades informales (fabricación clandestina, comercialización clandestina), etc. Es muy 
difícil medir la magnitud del impacto negativo en la recaudación fiscal, pero es altamente 
probable que se trata de un problema de cuantía mayor”. 
 
Existen muchas posibilidades en el mundo creadas para combatir a la evasión, por ello es 
interesante – a manera de información – leer una parte del discurso del Presidente de la 
República de Chile que dirigió al Congreso de su país, en donde manifestó con respecto a la 
evasión que “…se apoya en la existencia de resquicios en la legislación tributaria, en 
limitaciones en las competencias de los organismos fiscalizadores, en restricciones a su 
capacidad operativa y en la falta de personal fiscalizador en número suficiente…”. 
 
De acuerdo a lo mencionado por BASCUÑÁN la evasión es la “Conducta ilícita del 
contribuyente, dolosa o culposa, consistente en un acto o en una omisión, cuya 
consecuencia es la disminución del pago de una obligación tributaria que ha nacido 
válidamente a la vida del Derecho, mediante su ocultación a la Administración Tributaria, en 
perjuicio del patrimonio estatal”. 
 
PIRES A. nos explica que “Se produce la evasión cuando a través de cualquier medio se 
engaña o induce a error a la Administración Tributaria, a los fines de evitar fraudulentamente 
el cumplimiento de la obligación, cuando esta ya ha nacido como consecuencia de la 
materialización del hecho imponible, todo con el propósito deliberado de obtener un 
beneficio económico ilegalmente para sí o para un tercero en detrimento de los Derechos 
del Fisco”. 
 
VILLEGAS con respecto al término evasión menciona que es “toda eliminación o 
disminución de un monto tributario producido dentro del ámbito de un país por parte de 
quienes están jurídicamente obligados a abonarlo y que logran tal resultado mediante 
conductas violatorias de disposiciones legales”. 
 
Un caso en el cual se observa la comisión de delitos tributarios es en el de la utilización de 
las facturas falsas que algunos contribuyentes utilizan para reducir la carga impositiva a 
favor del fisco al incrementar los “gastos” que han incurrido. Precisamente, en el año 2012 
se modificó la Ley Penal Tributaria incorporando mayores figuras consideradas delitos como 
un combate por parte del Estado hacia la evasión tributaria. 
 
Según se aprecia en los considerandos del Decreto Legislativo Nº 1114, que modifica a la 
Ley Penal Tributaria determina que se ha verificado que “… durante los últimos años se ha 
detectado un alto porcentaje de contribuyentes que, entre otros supuestos, han venido 
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utilizando intencionalmente comprobantes de pago con información falsa, así como 
comprobantes de pago adquiridos o confeccionados por parte de terceros con la intención 
de utilizar indebidamente créditos y gastos tributarios que legalmente no les corresponden, 
resulta necesario dictar las normas que permitan sancionar eficazmente los delitos 
tributarios vinculados a dichos actos”. 
 
Lo antes mencionado se manifiesta con la existencia de un mercado negro en el cual se 
comercializan facturas o se “fabrican” facturas que sustentan operaciones inexistentes, ello 
con la finalidad de dejar de pagar tributos al fisco al inventar gastos inexistentes que lo único 
que logran es rebajar de manera considerable los ingresos del contribuyente y por 
consiguiente el tributo por pagar también. 
 
Otro de los considerandos precisa que se “… debe modificar la Ley Penal Tributaria para 
incluir nuevos tipos penales que permiten considerar como sujetos activos de dichos delitos, 
no sólo a los deudores tributarios, sino también a terceros que realicen dichas conductas 
punibles, poniendo en peligro el bien jurídico protegido; establecer circunstancias 
agravantes y eliminar el tipo atenuado del delito tributario, así como inhabilitar para contratar 
con el Estado a quienes incurran en tales delitos y eliminar la limitación temporal del tipo 
agravado referido a la insolvencia patrimonial que imposibilite el cobro de tributos, a fin de 
reforzar el efecto preventivo general de la Ley Penal Tributaria entre los contribuyentes y 
terceros vinculados a éstos”. 
 
Un último considerando muestra en resumidas cuentas la intención y voluntad del legislador 
para atacar la evasión al precisar que “…resulta necesario modificar la Ley Penal Tributaria 
a fin de permitir, entre otros, modificar las conductas ilícitas que ponen en peligro o lesionan 
el bien jurídico protegido en los delitos tributarios, reduciendo así los márgenes de evasión 
que existen actualmente en nuestro país”. 
 
1.4. Economía de Opción 
 
LALANNE en un trabajo en donde se analiza la figura de la Economía de Opción menciona 
que “Dicho término fue empleado por primera vez en el año 1952, siendo Larraz el primer 
autor que utilizó esta expresión para diferenciarla del fraude de ley en materia tributaria y 
para destacar las particularidades que presentaba la misma en relación con otros conceptos 
que podían conducir a un mismo resultado (ahorro de impuestos), pero que presentaban 
importantes diferencias entre sí vgr. Simulación, abuso de derecho, etc.)”. 
 
En la “economía de opción” se aprecia la existencia de una lista de varias opciones de 
ahorro fiscal que la propia normatividad tributaria ofrece a los sujetos pasivos, bien sea de 
manera expresa o también tácitamente. 
 
Tengamos presente que en este tipo de operaciones el negocio que se está llevando a cabo 
es calificado como “transparente, legitimo, abierto y coincide con el propósito real de 
quienes intervienen en él”. 
 
Recordemos que en el caso de la economía de opción no se aprecia una simulación de un 
tipo de negocio, tampoco se comete fraude a la ley, toda vez que no se está contraviniendo 
alguna norma, y por último, no se va contra la finalidad por la cual se dictó la normatividad 
tributaria. 
 
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PRIMER CASO: ELECCIÓN DEL RÉGIMEN TRIBUTARIO EMPRESARIAL (RUS, RER O 
RÉGIMEN GENERAL) 
 
Un caso típico del ejercicio de la economía de opción se presenta cuando un empresario 
evalúa dentro de las rentas empresariales, cual es la opción que mejor le conviene en 
materia impositiva en la conducción de un negocio, sea el mismo que se encuentre en el 
Régimen Único Simplificado – RUS, Régimen Especial del Impuesto a la Renta – RER o el 
Régimen General. 
 
En este análisis por ejemplo el inversionista se percatará que en el RUS no pueden 
intervenir personas jurídicas, salvo en el caso de las EIRL por expresa mención realizada 
por la Ley Nº 30056 que las ha incorporado recientemente. 
 
Otro de los puntos que se evalúa es el número de locales donde se pueden desarrollar 
actividades, ya que en el RUS solo es uno solo, lo cual es distinto en el caso del RER o en 
el Régimen General donde no existe limitaciones para la conducción del negocio en un solo 
local sino que lo pueden realizar en varios locales. 
 
El número de trabajadores tiene un tope de 10 en el caso del RER, situación que no existe 
en el RUS ni en el Régimen General. 
 
Por último, el inversionista empresarial al comparar el RER y el Régimen General se percata 
que en el primero de los nombrados se paga un monto de cuota fija que es el 1.5% sobre 
sus ingresos y no presenta Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta Anual; sus 
pagos son definitivos. Situación distinta se aprecia en el Régimen General donde los pagos 
realizados mes a mes son a cuenta, se presenta una Declaración Jurada Anual del Impuesto 
a la Renta y se regulariza el Impuesto a la Renta Anual en caso que los pagos a cuenta no 
hayan cubierto el Impuesto definitivo que le hubiera correspondido cancelar. 
 
SEGUNDO CASO: EL CASO DE LAS EMPRESAS CONSTRUCTORAS Y EL IMPUESTO 
A LA RENTA 
 
Cuando se observa el texto del artículo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta, allí se indica 
que las empresas de construcción o similares, que ejecuten contratos de obra cuyos 
resultados correspondan a más de un (1) ejercicio gravable podrán acogerse a uno de los 
siguientes métodos, sin perjuicio de los pagos a cuenta a que se encuentren obligados, en la 
forma que establezca el Reglamento: 
 
a) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de aplicar sobre los importes 
cobrados por cada obra, durante el ejercicio comercial, el porcentaje de ganancia bruta 
calculado para el total de la respectiva obra; 
 
b) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que se establezca deduciendo del importe 
cobrado o por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante el ejercicio comercial, 
los costos correspondientes a tales trabajos 
 
En este orden de ideas, será el contribuyente quien elija dentro de los elementos indicados 
anteriormente cuál de estos dos sistemas le convenga más. Es pertinente indicar que hasta 
el año 2012 existían tres posibles escenarios, toda vez que el inciso c) del referido artículo 
precisaba que “Diferir los resultados hasta la total terminación de las obras, cuando éstas, 
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 16 
según contrato, deban ejecutarse dentro de un plazo no mayor de tres (3) años, en cuyo 
caso los impuestos que correspondan se aplicarán sobre la ganancia así determinada, en el 
ejercicio comercial en que se concluyan las obras, o se recepcione oficialmente, cuando 
este requisito deba recabarse según las disposiciones vigentes sobre la materia. En caso 
que la obra se deba terminar o se termine en plazo mayor de tres (3) años, la utilidad será 
determinada el tercer año conforme a la liquidación del avance de la obra por el trienio y, a 
partir del cuarto año, siguiendo los métodos a que se refieren los incisos a) y b) de este 
artículo”. Sin embargo, este último inciso se derogó por la Única Disposición 
Complementaria Derogatoria del Decreto Legislativo Nº 1112, publicado en el Diario Oficial 
El Peruano el 29 de junio de 2012 y vigente a partir del 1 de enero de 2013. 
 
Si se observa hasta el año 2012 el contribuyente que se dedicaba a la construcción tenía 
hasta tres opciones para poder considerar sus ingresos con relación al Impuesto a la Renta, 
ello implicaba que dentro del marco normativo otorgado por el legislador, se optaba por 
alguna de ellas. Es a partir del 2013 que se otorgan solo dos posibilidades. 
 
Uno de los motivos por los cuales se procedió a la derogatoria del literal c) es que varias 
empresas trataban de acogerse a lo dispuesto por el literal c) del artículo 63º de la Ley del 
Impuesto a la Renta, para diferir sus ingresos a la culminación de la obra, la cual estimaban 
en menos de tres años, pero que al finalizar la misma nunca pagaban el Impuesto 
respectivo, procurando liquidarse, declararse en insolvencia o simplemente desaparecer del 
mapa tributario. 
 
ACTIVIDADES_______________________________________________________ 
 
 Sobre evasión tributaria en nuestro país, qué casos conoce usted donde se ha 
dictaminado castigo efectivo para los responsables? Piensa que fueron justamente 
castigados o fueron resultados muy benevolentes. 
 
 Qué otras medidas tributarias se introdujeron en la reforma del año 2012? 
 
 Qué otros casos de evasión internacional conoce? En qué consiste el caso donde 
está implicado Leonel Messi o la infanta Cristina, hija del Rey de España? 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Planeamiento Tributario 
 
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17 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
La mano de los diligentes señoreará; 
mas la negligencia será tributaria. 
Proverbios 12:24 
UNIDAD I 
Sesión 
2 
Interpretación de las normas tributarias 
 
 
. 
 
 
 
La interpretación tiene sentido cuando se busca el significado o el qué quiere decir la norma 
en relación con una realidad fáctica. La norma sola no tiene sentido. 
Es decir, la interpretación es necesaria cuando queremos averiguar qué quiere decir la 
norma, o cuando sabiendo ello, tenemos que aplicar al caso concreto y esa aplicación 
resulta difícil. 
 
La interpretación es necesaria entonces: 
a. Cuando existiendo norma jurídica, ésta no es clara, o 
b. Cuando siendo la norma jurídica clara, su aplicación es difícil. 
 
Ante estas dos situaciones se hace necesario establecer qué quiere decir la norma 
interpretada y cómo se debe aplicar. Para ello el Derecho nos da criterios, métodos, etc., de 
interpretación. 
 
 
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 18 
2.1. La Norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario 
 
Uno de los elementos con que cuenta la Administración Tributaria para poder combatir la 
elusión tributaria es a través de la aplicación de criterios que están contenidos en normas que 
están reguladas en el Código Tributario, específicamente en el Título Preliminar. Nos referimos 
a la Norma VIII y a la recientemente incorporada Norma XVI. 
 
NORMA VIII: INTERPRETACIÓN DE NORMAS TRIBUTARIAS 
 
El texto de la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario contenía tres reglas, las 
dos primera aludían al mecanismo de la interpretación de las normas tributarias y la tercera 
párrafo mencionaba la calificación de los hechos económicos por parte de la SUNAT para 
poder analizar la verdadera naturaleza del hecho imponible. 
 
En esta Norma VIII existía una incongruencia, ya que por un lado se indicaba que se 
relacionaba con la interpretación de las normas tributarias y también se aludía a hechos 
económicos, lo cual fue posteriormente corregido al eliminarse este mención mediante el 
texto del artículo 3º del Decreto Legislativo Nº 1121, el cual está vigente a partir del 19 de 
julio de 2012. 
 
El texto actual de la Norma VIII modificada es el que se copia a continuación: 
 
“Al aplicar las normas tributariaspodrá usarse todos los métodos de interpretación admitidos 
por el Derecho. 
 
En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse 
exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos 
de los señalados en la ley. Lo dispuesto en la Norma XVI no afecta lo señalado en el 
presente párrafo”. 
 
LA NORMA XVI DEL TITULO PRELIMINAR DEL CÓDIGO TRIBUTARIO 
 
La parte de la Norma VIII que se retiró producto de la reforma tributaria del año 2012 con el 
Decreto Legislativo Nº 1121, fue incorporada como parte inicial de la Norma XVI del Título 
Preliminar del referido Código, señalando hasta tres elementos en una misma norma. 
 
Ello determina que la Norma XVI contiene reglas para la calificación de los hechos, la figura 
de la elusión tributaria y por último la simulación. Si bien los tres elementos aparecen 
separados en párrafos, ello no determina que se traten de tres reglas sino que en realidad 
se trata de una sola regla que contiene los supuestos antes mencionados. 
 
El texto de la Norma XVI es el que sigue a continuación: 
 
“NORMA XVI: CALIFICACIÓN, ELUSIÓN DE NORMAS TRIBUTARIAS Y SIMULACIÓN 
 
Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará en cuenta 
los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o 
establezcan los deudores tributarios. 
 
Planeamiento Tributario 
 
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En caso que se detecten supuestos de elusión de normas tributarias, la Superintendencia 
Nacional de Aduanas y Administración Tributaria – SUNAT se encuentra facultada para 
exigir la deuda tributaria o disminuir el importe de los saldos o créditos a favor, pérdidas 
tributarias, créditos por tributos o eliminar la ventaja tributaria, sin perjuicio de la restitución 
de los montos que hubieran sido devueltos indebidamente. 
 
Cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho imponible o se reduzca la base 
imponible o la deuda tributaria, o se obtengan saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias 
o créditos por tributos mediante actos respecto de los que se presenten en forma 
concurrente las siguientes circunstancias, sustentadas por la SUNAT: 
 
a) Que individualmente o de forma conjunta sean artificiosos o impropios para la 
consecución del resultado obtenido. 
 
b) Que de su utilización resulten efectos jurídicos o económicos, distintos del ahorro o 
ventaja tributarios, que sean iguales o similares a los que se hubieran obtenido con los actos 
usuales o propios. 
 
La SUNAT, aplicará la norma que hubiera correspondido a los actos usuales o propios, 
ejecutando lo señalado en el segundo párrafo, según sea el caso. 
 
Para tal efecto, se entiende por créditos por tributos el saldo a favor del exportador, el 
reintegro tributario, recuperación anticipada del Impuesto General a las Ventas e Impuesto 
de Promoción Municipal, devolución definitiva del Impuesto General a las Ventas e Impuesto 
de Promoción Municipal, restitución de derechos arancelarios y cualquier otro concepto 
similar establecido en las normas tributarias que no constituyan pagos indebidos o en 
exceso. 
 
En caso de actos simulados calificados por la SUNAT según lo dispuesto en el primer 
párrafo de la presente norma, se aplicará la norma tributaria correspondiente, atendiendo a 
los actos efectivamente realizados”. 
 
Nosotros nos preguntamos si con la regla señalada en la Norma XVI del Título Preliminar se 
podría alcanzar a interpretar las operaciones que los contribuyentes, en aplicación del 
mecanismo que describimos anteriormente como “economía de opción” pueda alterarse su 
contenido. En realidad, si se observa con detalle la norma la Administración Tributaria 
tendría un poder muy grande, pero ello traería consecuencias muy graves, toda vez que no 
se podría por vía de interpretación afectar tributariamente al contribuyente nuevos 
supuestos. Ello sería inconstitucional. 
 
BRAVO CUCCI precisó en una entrevista al Diario El Comercio sobre la norma XVI del 
Título Preliminar, incorporada al texto del Código Tributario a través de la modificatoria 
realizada por el Decreto Legislativo Nº 1121 lo siguiente: 
 
“En estos momentos, añadió Jorge Bravo Cucci, del estudio Rosselló, no se tiene certeza de 
en qué sentido interpretará la SUNAT la palabra elusión. 
 
Todo parece apuntar a que lo hará en un sentido amplio, abarcando en general cualquier 
planeamiento tributario. Lo que no tomó en cuenta el Ejecutivo al incorporar esa norma, es 
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que en el Perú existe la obligación de contribuir, pero no existe el deber de elegir la 
alternativa de negocios que genere una mayor obligación tributaria”, acotó. 
 
¿Qué les queda hacer entonces a las empresas? Bravo Cucci afirmó que la única solución 
en circunstancias como estas, y mientras no haya una definición de la interpretación que 
tendrá la SUNAT si se dicta alguna otra nueva norma, es no hacer ni implementar 
planeamientos tributarios. “Esta norma antielusiva genera una gran inseguridad jurídica”, 
resaltó”. 
 
La regla de la Norma XVI tal y como está redactada en el Código Tributario a partir de su 
incorporación constituye una cláusula antielusiva general y puede abarcar los siguientes 
supuestos: 
 
• Negocio indirecto. 
• Negocio impropio. 
• Simulación de la causa. 
• Supuestos de fraude de ley. 
• Negocio anómalo. 
• Abuso del Derecho Objetivo. 
 
 
2.2. Simulación. 
 
Al consultar el término simulación en el Diccionario de la Real Academia Española se indica 
que el mismo proviene “del latín simulatĭo, -ōnis. Presenta dos significados: 1. f. Acción de 
simular. 2. f. Der. Alteración aparente de la causa, la índole o el objeto verdadero de un acto 
o contrato”. 
 
Es el segundo significado el que se utilizará en materia tributaria para verificar que las 
operaciones que se intentan presentar no existen. 
 
En la simulación se aprecia que la misma va casi de la mano con el engaño, lo cual trata de 
ocultar la verdadera voluntad de los simuladores. Aquí se busca privilegiar la forma y a 
través de la misma se busca que los terceros ajenos y hasta la propia Administración 
Tributaria, crea, observe o considere que tal contratación corresponde a un contenido (que 
en realidad no tendrá eficacia). 
 
En la doctrina PIRES A. manifiesta con relación al término “Simulación” que es un “Acto 
aparentemente valido pero total o parcialmente ficticio, ya que ese acto es destruido o 
modificado por otro secreto o confidencial que responde a la verdadera voluntad de los 
contratantes”. 
 
La simulación puede ser de dos tipos relativa o absoluta. 
 
En el caso de la SIMULACIÓN DE TIPO RELATIVA lo que el contribuyente puede estar 
está buscando es diferir la carga tributaria de un ejercicio a otro a través de la modificación 
de fechas en los contratos, o tal vez modificando los precios de las contraprestaciones en la 
venta de bienes, ya sea sobrevaluando o subvaluando los mismos, pero en sí el contrato 
existe. 
 
Planeamiento Tributario 
 
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La Administración Tributaria cuenta con un arma importante para revertir una situación 
negativa con la recaudación y con este tipo de situaciones. Nos referimos al valor de 
mercado que está consignado en el artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta y la 
normatividad relacionada con los Precios de Transferencia. 
 
Distinto es el caso de la SIMULACIÓN ABSOLUTA en donde la operación que se está 
tratando de simular no existe. Coincidimos con SAAVEDRA RODRÍGUEZ cuando menciona 
con respecto a la Simulación Absoluta lo siguiente: “Es la ausencia de conducta negocial. El 
sujeto en complicidad con otro u otros actúa “como si” hubiera celebradoun acto jurídico, 
cuando en realidad éste es ineficaz”. 
 
Para evitar este tipo de situaciones el legislador ha considerado reglas que van en contra de 
la simulación absoluta y están vinculadas con las operaciones no reales. Un ejemplo de 
ellos es el texto del artículo 42 de la Ley del Impuesto General a las Ventas. 
 
PRIMER CASO: LA CONTRATACIÓN DE PERSONAL POR LOCACIÓN DE SERVICIOS 
CUANDO EN REALIDAD ES UN TRABAJADOR BAJO SUBORDINACIÓN 
 
Un caso típico de la simulación que se presenta regularmente en las empresas es el referido 
a la contratación de personal. De este modo al interior de estas es común que se contrate a 
personas que deberían laborar en relación de dependencia y sujetas a subordinación 
(elemento característico de la renta de quinta categoría), pero son consideradas como 
perceptores de rentas de cuarta categoría de manera independiente e inclusive se les hace 
figurar en la Planilla Electrónica de este modo, a las cuales se les solicita la emisión de un 
recibo por honorario profesional en todos los meses para justificar el desembolso de dinero 
por sus honorarios. Aquí se está generando una contingencia ya que se les está dando el 
tratamiento indebido a las rentas de trabajo. 
 
Otro elemento que para el fisco es un confirmación de esta práctica es cuando se aprecian 
en los procesos de auditoría, que los generadores de rentas de cuarta categoría han emitido 
recibos por honorarios profesionales en los meses de julio y diciembre, por el doble de lo 
que normalmente reciben por sus servicios a una determinada empresa. Ello confirma lo 
mencionado en el párrafo anterior ya que se esconde allí la entrega de una gratificación por 
fiestas. 
 
El art. 34º de la LIR señala que esta se obtiene por el trabajo personal prestado en relación 
de dependencia, característica principal de lo que la doctrina denomina “vínculo laboral”. 
 
Cabe indicar que para que exista un vínculo laboral debe existir previamente una relación de 
subordinación, la cual se manifiesta en el ejercicio de tres poderes por parte del empleador 
respecto a sus subordinados. Ello está señalado de manera expresa en el Informe N° 095-
2004-SUNAT/2B0000 cuando menciona que: 
 
“… a fin de establecer la existencia de subordinación en la relación jurídica, el empleador 
deberá necesariamente contar con las siguientes facultades: normativa o reglamentaria 
directriz y disciplinaria; ninguna de las cuales conlleva a afirmar que los elementos de 
exclusividad y/o permanencia en la prestación de los servicios sean características 
determinantes de la existencia de subordinación”. 
 
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SEGUNDO CASO: LA VENTA DE UN INMUEBLE POR PARTE DE UNA EMPRESA 
CONSTRUCTORA Y LA UTILIZACIÓN DE CONTRATOS DE ASOCIACIÓN EN 
PARTICIPACIÓN 
 
Aquí puede presentarse el caso en el cual una empresa constructora utiliza indebidamente 
la figura de la asociación en participación, tratando de evitar la afectación al pago del IGV, al 
tratar de simular la entrega de acciones a personas que supuestamente han aportado un 
capital, cuando en realidad lo que están recibiendo es en la práctica la transferencia de 
bienes inmuebles. 
 
Lo antes mencionado está precisado en la RTF Nº 4318-5-2005 de fecha 13 de julio de 
2005, la cual realiza un análisis de la naturaleza de las operaciones efectuadas bajo un 
contrato innominado asociativo se desprende que las mencionadas prestaciones se 
encuentran gravadas con el impuesto por calificar como primera venta de inmuebles. 
 
El razonamiento al cual llega el Tribunal Fiscal en la citada RTF es el siguiente: 
 
“En las operaciones que originan la acotación constituyen la primera venta de inmuebles 
realizada por su constructor, no tratándose de un contrato asociativo pues no existe una 
finalidad común entre los contratantes pues sus intereses son distintos (de un lado, la 
construcción de un edificio para la posterior venta de departamentos y, del otro, la 
adquisición de departamentos). 
 
En este caso, la recurrente adquirió la titularidad del 87.5% del terreno de propiedad de una 
persona natural, en virtud de un contrato denominado “transferencia de acciones y derechos 
por acuerdo asociativo de colaboración”, a cambio de lo cual dicha persona debía recibir 
US$ 220,000 y la propiedad exclusiva de un departamento y estacionamientos en el edificio 
multifamiliar que la recurrente construiría en el terreno; en virtud de posteriores adiciones, y 
con el previo consentimiento de la ex propietaria del terreno, la recurrente transfirió a otras 
personas determinados porcentajes de sus derechos y acciones sobre la propiedad del 
inmueble a construir, pactándose en el contrato como utilidades la entrega de los 
departamentos que se construirían sobre el terreno, estableciendo el Tribunal que tal 
entrega no califica como utilidad, tratándose más bien de contratos de compraventa”. 
 
 
2.3. Fraude a la Ley. 
 
En palabras de LUQUE BUSTAMANTE “se conoce como fraude a la ley a una figura de 
elusión fiscal en la que se sanciona que el contrato o vía legal usado por el contribuyente 
(denominada norma de cobertura y que tiene una menor carga tributaria) no se corresponde 
con el propósito del negocio que lleva a cabo (debiendo haberse utilizado en realidad otra 
forma legal, con una mayor carga fiscal y que se denomina norma defraudada), por lo que 
se presume que la verdadera razón de haber tomado dicha decisión fue la obtención de una 
ventaja fiscal. Es decir, a pesar que una operación económica puede arroparse legalmente 
de diversas maneras, estaremos frente al fraude a la ley cuando se evidencie que la forma 
adoptada no es la idónea para el resultado mercantil que se busca, aunque sea la más 
eficiente para el resultado tributario que se quiere, tanto así, que termina siendo éste último 
el real propósito del agente al celebrar la operación”. 
 
Planeamiento Tributario 
 
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En este caso, se observa que para llevar a cabo esta figura existirá una norma de cobertura, 
que es aquella que se utiliza en otras vías como la civil, penal, laboral, entre otras para dar 
un ropaje jurídico a una operación, con la sola finalidad de evitar la carga impositiva. Ello 
determina entonces que se buscaría incumplir la norma tributaria, la cual calificaría entonces 
como una norma defraudada. 
 
En la misma postura encontramos la opinión de BRAVO CUCCI cuando menciona que 
 
“Una de las formas de eludir la aplicación de una norma tributaria es a través de la 
realización de negocios anómalos en fraude a la Ley Tributaria. Por lo tanto, el fraude a la 
ley tributaria es una forma de elusión fiscal. Como lo hemos dicho en anterior oportunidad, el 
fraude a la ley tributaria consiste en intentar pagar el menor tributo posible mediante la 
realización de actos concretos artificiosos, que se intentan apoyar en una norma jurídica 
civil, laboral, comercial o en una combinación de ellas (normas de cobertura) para evitar la 
aplicación de una norma tributaria (norma defraudada), más adecuada al caso por la causa 
y por la finalidad económica y jurídica del hecho efectivamente realizado. A través de actos 
jurídicos civil, comercial o laboralmente anómalos, se busca evitar la aplicación de una 
norma tributaria, pretendiendo caracterizar dicho acto como uno sometido a otra norma 
tributaria normalmente menos gravosa que la que en rigor le corresponde o como uno no 
sometido a norma tributaria alguna”. 
ACTIVIDADES_______________________________________________________ 
 
 Los estudiantes deben identificar otros casos de simulación tributaria recurren los 
malos empresarios para reducir la carga tributaria. 
 
 Recientemente la empresa minera Cerro Verde SAA fue sentenciada en el poder 
judicial, debiendo pagar al Estado S/.286 Millones por conceptode regalías. La 
empresa se equivocó en la interpretación de la ley sobre los alcances de su convenio 
de estabilidad tributaria? 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Ni los ladrones, ni los avaros, ni los borrachos, ni los maldicientes, 
ni los estafadores, heredarán el reino de Dios. 
 (1Corintios 6:10) 
UNIDAD I 
Sesión 
3 
Jurisprudencia del ilícito y la 
Responsabilidad tributaria 
 
 
Descubre cuáles son las sanciones que la legislación penaliza para los delitos 
tributarios. 
 
 
 
3.1. ¿Cuándo se configura el ilícito en la Ley Penal tributaria? 
 
Mediante el Decreto Legislativo Nº 813 del año 1996 se aprobó la Ley Penal Tributaria, ello 
al amparo de la delegación que el Poder Legislativo otorgó al Poder Ejecutivo mediante la 
Ley Nº 26557 1. Esta Ley tuvo como finalidad regular la figura de los delitos tributarios en 
una Ley especial y no tanto en un cuerpo normativo como es el Código Tributario. 
 
3.1.1 DIFERENCIA UN DELITO TRIBUTARIO DE UNA INFRACCIÓN TRIBUTARIA. 
 
Cuando se menciona el término “Delito Tributario” nos encontramos dentro del campo de lo 
que se denomina ilícito tributario. Para poder realizar una distinción entre lo que se entiende 
por infracción y lo que es delito tributario, tomaremos en cuenta los siguientes componentes: 
 
a) GRAVEDAD DEL HECHO ILÍCITO 
 
En el caso del delito se aprecia que esta figura jurídica solo se utiliza en caso de comisión 
de hechos ilícitos que sean calificados como graves. 
 
Por el contrario, en el caso de la infracción tributaria, se aprecia que esta solo debe verificar 
la comisión de actuaciones que tratan de hechos ilícitos leves, es decir que no sean 
calificados como graves. De acuerdo a lo señalado por el texto del artículo 164º del Código 
Tributario es infracción tributaria, toda acción u omisión que importe la violación de normas 
Planeamiento Tributario 
 
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tributarias, siempre que se encuentre tipificada como tal en el referido Código Tributario o en 
otras leyes o decretos legislativos. 
 
b) CULPABILIDAD 
 
El tema de la culpabilidad tiene relación con la situación en la cual se encuentra una 
persona, sobre todo para ver si se le puede calificar como imputable y responsable por los 
hechos que haya realizado. 
 
Según MACHICADO “La culpabilidad tiene dos formas: el dolo y la culpa. La primera es 
intensión, la segunda, negligencia. Ambas tienen por fundamento la voluntad del sujeto 
activo. Sin intensión o sin negligencia no hay culpabilidad, y sin ésta, no hay delito, por ser la 
culpabilidad elemento del delito”. 
 
Para poder comprender esta figura veamos algunos ejemplos: 
 
a. Se mata a una persona con un cuchillo para robarle dinero que acaba de retirar del 
banco. Aquí el agresor actúa con conocimiento y voluntad por lo que actúa con dolo, lo cual 
equivale a tener intención de realizar una conducta contraria a ley. 
 
b. Una persona que maneja un automóvil al dar una curva cerrada trata de adelantar a un 
bus por lo que invade un carril contrario y atropella a un peatón que terminaba de cruzar la 
pista. En este caso se aprecia que la persona ha actuado con imprudencia cuando estaba 
conduciendo el vehículo, por lo que la conducta es culposa. 
 
c. En una pelea en competencia oficial de olimpiadas de karate una patada termina por 
matar al contrincante. Aquí se aprecia que “la causa escapa al control del autor, la conducta 
se debe a un caso fortuito”. 
 
Por lo anteriormente expuesto apreciamos que la culpabilidad califica como una situación. Si 
bien observamos que existe una muerte en los tres casos descritos anteriormente las 
conductas no son idénticas en los casos. Dependerá entonces la existencia del dolo para 
tomar en cuenta si se configura o no el delito. 
 
En el caso de la infracción, debemos precisar que no se toma en cuenta la culpabilidad para 
que se configure la misma, por lo que aun existiendo el error o el dolo, en ambas situaciones 
se configura la infracción. 
 
c) INTERÉS PROTEGIDO 
 
Bajo la óptica del delito, se debe tomar en cuenta lo que el Estado busca proteger, de allí 
que resulte necesaria la figura del BIEN JURÍDICAMENTE TUTELADO, el cual sería el 
“proceso de los ingresos y egresos a cargo del Estado, resultando parcialmente válida la 
postura de algunos autores que consideran que el bien jurídico está representado solamente 
por la recaudación tributaria”. Ello implica que lo que se pretende proteger es al propio 
Estado dentro de su actuación en las Finanzas Públicas. 
 
En cambio, para la infracción tributaria, el interés que se busca proteger es el de la 
Administración Tributaria. 
 
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 26 
d) NATURALEZA DE LA SANCIÓN 
 
En este tema se debe analizar cuál es la manera en la cual se impondrá la sanción. En el 
caso del delito la sanción consiste en una privación de la libertad, lo cual se refleja en la 
pena de cárcel. 
 
En cambio, la sanción aplicable a las infracciones tributarias pueden ser de dos tipos: las 
pecuniarias que están representadas por las multas y las no pecuniarias que se manifiestan 
como el cierre de locales, el comiso de bienes, el internamiento temporal de vehículos y la 
suspensión temporal de licencias, permisos, concesiones y autorizaciones. 
 
e) ENTIDAD SANCIONADORA 
 
Al revisar cual sería la entidad que determina y aplica la sanción frente al hecho ilícito, 
apreciamos que en el caso del delito la entidad que aplicaría la sanción sería el Poder 
Judicial en la sentencia condenatoria. 
 
En el caso de las infracciones tributarias, la entidad que debe aplicar la sanción será la 
Administración Tributaria. 
 
f) BASE LEGAL 
 
En el caso de los delitos, su regulación se encuentra en el texto del Código Penal y las leyes 
especiales que regulan los ilícitos tributarios. 
 
En cambio, en el caso de las infracciones tributarias, tanto la infracción como la sanción se 
encuentran tipificadas en el texto del Código Tributario. 
 
3.1.2 EL DELITO TRIBUTARIO: LA DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA 
 
BRAMONT-ARIAS TORRES señala que “en esencia el delito de defraudación tributaria 
consiste en la realización de uno o varios actos que tengan por fin dejar de pagar en todo o 
parte los tributos que se establecen en las leyes, perjudicando el sistema de recaudación de 
ingresos y realización del gasto público”. 
 
3.1.3 EL DELITO DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA EN LA LEGISLACION. 
 
Esta modalidad de delito se encuentra regulada en el Título I de la Ley Penal Tributaria, 
específicamente en el artículo 1º de la referida norma y es considerado, en términos del 
Derecho Penal como como el tipo base, ya que reúne los elementos de la descripción de la 
conducta que se pretende sancionar. 
 
Allí se indica que se considera como una conducta contraria a Ley lo siguiente: 
 
“Artículo 1.- El que, en provecho propio o de un tercero, valiéndose de cualquier artificio9, 
engaño 10, astucia 11, ardid 12 u otra forma fraudulenta 13, deja de pagar en todo o en 
parte los tributos que establecen las leyes, será reprimido con pena privativa de libertad no 
menor de 5 (cinco) ni mayor de 8 (ocho) años y con 365 (trescientos sesenta y cinco) a 730 
(setecientos treinta) días-multa“. 
 
Planeamiento Tributario 
 
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27 
27 
Nótese que en el presente precepto normativo se hace mención a dos tipos de sanciones, 
una relacionada con la pena privativa de la libertad que estaría representada con el 
confinamiento de una persona en la cárcel; y la otra sanción que sería de tipo pecuniaria, 
como son los llamados días-multa. 
 
Sobre esta última sanción debemos consultar lo que señala el texto del artículo 41° delCódigo penal, el cual determina que la pena de multa obliga al condenado a pagar al Estado 
una suma de dinero fijada en días-multa. 
El importe del día-multa es equivalente al ingreso promedio diario del condenado y se 
determina atendiendo a su patrimonio, rentas, remuneraciones, nivel de gasto y demás 
signos exteriores de riqueza. 
 
El texto del artículo 43° del Código Penal precisa que el importe del día-multa no podrá ser 
menor del veinticinco por ciento ni mayor del cincuenta por ciento del ingreso diario del 
condenado cuando viva exclusivamente de su trabajo. 
 
3.1.4 MODALIDADES DEL DELITO DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA. 
 
El texto del artículo 2° de la Ley Penal Tributaria regula las modalidades del delito de 
defraudación tributaria. Allí se determina que son modalidades de defraudación tributaria 
reprimidas con la pena del artículo 41° del Código Penal: 
 
a) Ocultar, total o parcialmente, bienes, ingresos rentas, o consignar pasivos total o 
parcialmente falsos para anular o reducir el tributo a pagar. 
 
Según PAREDES CASTAÑEDA esta “primera modalidad prevé dos posibilidades: La 
ocultación de bienes, ingresos o rentas (activos) del contribuyente y la declaración de 
deudas inexistentes (pasivos), todo con la finalidad de disminuir la capacidad impositiva del 
contribuyente y como consecuencia reducir o anular el monto del impuesto a pagar”. 
 
b) No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o percepciones de tributos 
que se hubieren efectuado, dentro del plazo que para hacerlo fijen las leyes y reglamentos 
pertinentes. 
 
“Este delito se configura cuando recaudado el impuesto mediante la retención o percepción, 
el agente no cumple con entregarlo al Estado, por tanto, el único requisito es el primer caso 
– retención– es que el dinero retenido haya sido efectivamente descontado, y, en el 
segundo, que se haya recibido”. 
 
3.1.5 TIPO ATENUADO DE LA DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA 
 
Los atenuantes son aquellas circunstancias que determinan que un delito tenga una 
penalidad menor que el tipo base. 
 
Esta situación se presenta cuando se realiza el tipo base descrito en el artículo 1° de la Ley 
Penal Tributaria y por las modalidades descritas en puntos anteriores se deja de pagar al 
fisco tributos por un monto que no exceda de las cinco (5) Unidades Impositivas Tributarias 
(UIT), conforme a un periodo de tiempo que describiremos a continuación: 
 
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El artículo 3° de la Ley Penal Tributaria precisa que el que mediante la realización de las 
conductas descritas en los Artículos 1 y 2 de la mencionada Ley, deja de pagar los tributos a 
su cargo durante un ejercicio gravable, tratándose de tributos de liquidación anual, o durante 
un período de 12 (doce) meses, tratándose de tributos de liquidación mensual, por un monto 
que no exceda de 5 (cinco) Unidades Impositivas Tributarias vigentes al inicio del ejercicio o 
del último mes del período, según sea el caso, será reprimido con pena privativa de libertad 
no menor de 2 (dos) ni mayor de 5 (cinco) años y con 180 (ciento ochenta) a 365 
(trescientos sesenta y cinco) días-multa. 
 
Tratándose de tributos cuya liquidación no sea anual ni mensual, también será de aplicación 
lo dispuesto en el presente artículo. 
 
Coincidimos con PAREDES CASTAÑEDA al manifestar que “esta atenuación responde a la 
naturaleza del bien jurídico, por cuanto al ser éste de carácter económico es imprescindible 
señalar diferencias en las consecuencias jurídico penales (pena) en virtud de la magnitud 
del daño causado por el comportamiento del sujeto activo. Se prevé así un tipo atenuado en 
función del perjuicio económico”18. 
 
3.1.6 TIPO AGRAVADO DE LA DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA 
 
Los agravantes son circunstancias que hacen que la penalidad o sanción de un delito 
aumente con referencia al tipo base. Aquí normalmente estarían involucrados conceptos 
como alevosía, premeditación, ventaja, entre otros supuestos. 
 
El tipo agravado está regulado en el artículo 4° de la Ley Penal Tributaria, conforme se 
desarrollan a continuación: 
 
El mencionado artículo precisa que la defraudación tributaria será reprimida con pena 
privativa de libertad no menor de 8 (ocho) ni mayor de 12 (doce) años y con 730 
(setecientos treinta) a 1460 (mil cuatrocientos sesenta) días-multa cuando se presente 
cualquiera de las siguientes situaciones: 
 
a) Se obtenga exoneraciones o inafectaciones, reintegros, saldos a favor, crédito fiscal, 
compensaciones, devoluciones, beneficios o incentivos tributarios, simulando la existencia 
de hechos que permitan gozar de los mismos. 
 
b) Se simule o provoque estados de insolvencia patrimonial que imposibiliten el cobro de 
tributos una vez iniciado el procedimiento de verificación y/o fiscalización. 
 
 
3.2. La responsabilidad penal tributaria de los gerentes y responsabilidad solidaria por 
dolo, negligencia grave o abuso de facultades. 
 
3.2.1 TIPO AUTÓNOMO RELACIONADO CON LA LABOR CONTABLE 
 
De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 5° de la Ley Penal Tributaria se determina que será 
reprimido con pena privativa de la libertad no menor de 2 (dos) ni mayor de 5 (cinco) años y 
con 180 (ciento ochenta) a 365 (trescientos sesenta y cinco) días-multa, el que estando 
obligado por las normas tributarias a llevar libros y registros contables: 
 
Planeamiento Tributario 
 
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a) Incumpla totalmente dicha obligación. 
 
b) No hubiera anotado actos, operaciones, ingresos en los libros y registros contables. 
 
c) Realice anotaciones de cuentas, asientos, cantidades, nombres y datos falsos en los 
libros y registros contables. 
 
d) Destruya u oculte total o parcialmente los libros y/o registros contables o los documentos 
relacionados con la tributación. 
 
3.2.2 LA INHABILITACIÓN EN EL EJERCICIO PROFESIONAL 
 
Existe una pena anexa a la impuesta en el delito de defraudación tributaria, la cual se 
determina en el texto del artículo 6° de la Ley Penal Tributaria, la cual determina que en los 
delitos de defraudación tributaria la pena deberá incluir, inhabilitación no menor de seis 
meses ni mayor de siete años, para ejercer por cuenta propia o por intermedio de tercero, 
profesión, comercio, arte o industria. 
 
3.2.3 ¿QUIÉN EJERCE LA ACCIÓN PENAL? 
 
En el Título II de la Ley Penal Tributaria se regula la figura de la Acción Penal, 
específicamente el texto del artículo 7° determina el requisito de la procedibilidad, 
precisando que: 
 
1. El Ministerio Público 19, en los casos de delito tributario, dispondrá la formalización de la 
Investigación Preparatoria previo informe motivado del Órgano Administrador del Tributo. 
 
2. Las Diligencias Preliminares y, cuando lo considere necesario el Juez o el Fiscal en su 
caso, los demás actos de la Instrucción o Investigación Preparatoria, deben contar con la 
participación especializada del Órgano Administrador del Tributo. 
 
3.2.4 INVESTIGACIÓN Y PROMOCIÓN DE LA ACCIÓN PENAL 
 
De acuerdo a lo dispuesto por el texto del artículo 8° de la Ley penal tributaria se regula el 
proceso de la investigación y promoción de la acción penal, considerándose como reglas las 
siguientes: 
 
1. El Órgano Administrador del Tributo cuando, en el curso de sus actuaciones 
administrativas, considere que existen indicios de la comisión de un delito tributario, 
inmediatamente lo comunicará al Ministerio Público, sin perjuicio de continuar con el 
procedimiento que corresponda. 
 
2. El Fiscal, recibida la comunicación, en coordinación con el Órgano Administrador del 
Tributo, dispondrá lo conveniente. En todo caso, podrá ordenar la ejecución de 
determinadas diligencias a la Administración o realizarlas por sí mismo. En cualquier 
momento, podrá ordenar al Órgano Administrador del Tributo le remitalas actuaciones en el 
estado en que se encuentran y realizar por sí mismo o por la Policía las demás 
investigaciones a que hubiere lugar. 
 
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3.2.5 OBLIGACIÓN DE INFORMAR A LA SUNAT CUANDO SE PRESUMA LA COMISIÓN 
DEL DELITO TRIBUTARIO 
 
En el texto del artículo 9° de la Ley Penal Tributaria se determina que la Autoridad Policial, el 
Ministerio Público o el Poder Judicial cuando presuma la comisión del delito tributario, 
informarán al Órgano Administrador del Tributo que corresponda, debiendo remitir los 
antecedentes respectivos a fin de dar cumplimiento a lo dispuesto en los Artículos 7 y 8 de 
la mencionada Ley y que fueron desarrollados en los puntos anteriores. 
 
3.2.6 LA CAUCIÓN 
 
En el título III de la Ley Penal tributaria se determina la figura de la Caución aplicable al 
delito de defraudación tributaria. De esta manera el texto del artículo 10° de la Ley Penal 
Tributaria considera que en los casos de delito de defraudación tributaria, el Juez al dictar 
mandato de comparecencia o la Sala Penal al resolver sobre la procedencia de este 
mandato, deberá imponer al autor la prestación de una caución de acuerdo a lo siguiente: 
 
a) En los delitos previstos en los Artículos 1, 3 y 5 de la Ley Penal Tributaria, se aplicarán 
las normas generales que rigen a la caución. 
 
b) En los delitos previstos en el Artículo 2 la Ley Penal Tributaria, la caución será no menor 
al treinta por ciento (30%) del monto de la deuda tributaria actualizada, excluyéndose los 
montos por concepto de multas, de acuerdo a la estimación que de aquélla realice el Órgano 
Administrador del Tributo. 
 
c) En el delito previsto en el inciso a) del Artículo 4 la Ley Penal Tributaria, la caución será 
no menor al monto efectivamente dejado de pagar, reintegrado o devuelto, de acuerdo a la 
estimación que de éste realice el Órgano Administrador del Tributo. 
 
d) En el delito previsto en el inciso b) del Artículo 4 la Ley Penal Tributaria, la caución será 
no menor al cincuenta por ciento (50%) del monto de la deuda tributaria actualizada, 
excluyéndose los montos por multas, de acuerdo a la estimación que de aquélla realice el 
Órgano Administrador del Tributo. 
 
3.2.7 ¿QUÉ SUCEDE CON LA CAUCIÓN SI SE CONCEDE LA LIBERTAD 
PROVISIONAL? 
 
De acuerdo a lo regulado por el artículo 11° de la Ley Penal Tributaria, en los casos de delito 
de defraudación tributaria, el Juez o la Sala Penal, al conceder la libertad provisional, deberá 
imponer al autor una caución de acuerdo a las reglas establecidas en el Artículo 10 de la 
mencionada norma. 
 
 
3.2.8 SI SON VARIOS IMPUTADOS POR EL DELITO DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA: 
¿Cómo se fija la caución? 
 
Según lo dispone el artículo 15° de la Ley Penal Tributaria, en el caso que sean varios los 
imputados que intervinieron en la comisión del hecho punible, el Juez o la Sala Penal 
impondrá al partícipe, un monto no menor al diez por ciento (10%) de la caución que 
corresponde al autor. 
Planeamiento Tributario 
 
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En concordancia con lo antes mencionado el texto del artículo 16° de la mencionada norma 
determina que en los casos que sean varios imputados, los autores responderán 
solidariamente entre sí por el monto de la caución determinada según corresponda. Igual 
tratamiento recibirán los partícipes. 
 
3.2.9 CONSECUENCIAS ACCESORIAS 
 
El Título IV de la Ley Penal Tributaria regula las consecuencias accesorias que se imponen 
junto con la pena. De este modo, el texto del artículo 17° de la Ley Penal tributaria precisa 
que si en la ejecución del delito tributario se hubiera utilizado la organización de una persona 
jurídica o negocio unipersonal, con conocimiento de sus titulares, el Juez podrá aplicar, 
conjunta o alternativamente según la gravedad de los hechos, las siguientes medidas: 
 
a) Cierre temporal o clausura definitiva del establecimiento, oficina o local en donde 
desarrolle sus actividades. 
 
El cierre temporal no será menor de dos ni mayor de cinco años. 
 
b) Cancelación de licencias, derechos y otras autorizaciones administrativas. 
 
c) Disolución de la persona jurídica. 
 
 
3.3. Jurisprudencia emitida por el Tribunal fiscal relacionada con la defraudación 
tributaria. 
1. Sumilla RTF: 06856-1-2003 
Se acumulan los expedientes por guardar conexión entre si. Se suspende el procedimiento 
de apelación respecto a las resoluciones apeladas, por cuanto en virtud de la Cuarta 
Disposición Final del Código Tributario, el órgano resolutor se encuentra habilitado a 
suspender el procedimiento hasta que se cuente con la decisión judicial sobre los hechos 
materia de investigación y de probanza, lo que resulta imprescindible para esclarecer el 
asunto materia de autos. En el presente caso, el proceso penal ha sido abierto por delito de 
defraudación tributaria en la modalidad de obtención indebida de crédito fiscal simulando la 
existencia de hechos que permitían gozar del mismo, debido a que existen pruebas 
suficientes que acreditan que los procesados han participado en forma directa en la creación 
de una completa cadena de comercialización, conformando grupos de empresas a efectos 
de aparentar compras y supuestos proveedores los cuales han transferido fraudulentamente 
crédito fiscal a fin que la recurrente se beneficiara con la devolución del saldo a favor del 
exportador o contribuyera a formalizar la transferencia del Impuesto General las Ventas al 
exportador, que finalmente se habría beneficiado con la devolución del referido saldo, siendo 
precisamente dichos hechos los que van a ser materia de comprobación en el mencionado 
proceso penal y que además sirven de sustento a los reparos al crédito fiscal que 
constituyen materia del presente procedimiento administrativo. 
 
 
 
Magíster CPC Marco Antonio Medina Ocsa 
 
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 32 
2. Sumilla RTF: 06149-3-2003 
Se acumulan los expedientes por guardar conexión entre sí. Se revoca la apelada en el 
extremo que la Administración dio por extinguida la obligación tributaria pendiente de pago 
contenida en algunas resoluciones de determinación emitidas por los pagos a cuenta del 
Impuesto a la Renta de los meses de agosto, octubre y diciembre de 1994, al tratarse de 
deudas tributarias de recuperación onerosa, de acuerdo con lo dispuesto en la Primera 
Disposición Transitoria del D.S. N° 022-2000-EF, por lo que procede revocar la resolución 
apelada en ese extremo. Se acepta el desistimiento parcial. Se suspenden las apelaciones 
en lo demás que contiene, dado que la Administración informa que se ha interpuesto 
denuncia penal por el delito de defraudación tributaria en la modalidad de obtención y 
devolución indebida de saldo a favor, así como por el delito contra la fe pública, contra los 
representantes legales y/o personas vinculadas a la recurrente en calidad de autores y/o 
responsables, indicándose que los hechos imputados corresponden a la simulación de 
compras a través de la utilización de facturas en blanco emitidas por supuestos 
proveedores, transfiriendo de manera fraudulenta el crédito fiscal a la recurrente, por lo que 
a fin de establecer si la recurrente ha utilizado dichos comprobantes por operaciones falsas 
con el propósito de obtener un crédito fiscal y gasto inexistentes, los que constituyen materia 
de reparo por parte de la Administración, resulta indispensable contar con el fallo del citado 
proceso penal a efecto de dilucidar la realidad de tales operaciones efectuadas, 
consecuentemente procede la Administración devuelva los actuados una vez que culmine 
dicho proceso, adjuntando copia certificada de la sentencia para que este Tribunal emita 
pronunciamiento definitivo, ello en atención al artículo 13° de la Ley Orgánica del Poder 
Judicial – D.S.