Curso Derecho Tributario mmf

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Marcelo Matus Fuentes 
 
 
 
 
 
 
 
DERECHO TRIBUTARIO CHILENO 
Teoría general del tributo. Fiscalización y Procedimientos tributarios, Impuesto a la Renta. 
Impuesto al Valor Agregado 
 
 
	
Abreviaturas 
 
CPR: Constitución Política de la República 
CT: Código tributario 
TC: Tribunal Constitucional 
CS: Corte Suprema 
CA: Corte de Apelaciones 
TTA: Tribunal Tributario y Aduanero 
STC: Sentencia Tribunal Constitucional 
SCS: Sentencia Corte Suprema 
SCA: Sentencia Corte de Apelaciones 
STTA: Sentencia Tribunal Tributario y Aduanero 
SII (Servicio): Servicio de Impuestos Internos 
 
 
 
 
 
 
 
	
 
Capítulo preliminar 
Derecho tributario 
 
Iniciamos este curso advirtiendo que muchos de los conceptos utilizados normalmente 
para explicar el Derecho tributario resultan de difícil comprensión, tanto para los estudiantes 
como para aquellos estudiosos de otras ramas del Derecho que deciden aventurarse en esta 
sinuosa área jurídica. 
La dificultad conceptual del Derecho tributario no es una consecuencia del artificio de 
la doctrina, sino de la terminología legal que define los hechos de relevancia tributaria y su 
aplicación. 
No debemos olvidar que el tributo y las otras relaciones que de su aplicación nacen 
son una realidad gracias al Derecho. Toda la actividad tributaria -legislativa, administrativa y 
privada- se encuentra regulada por el Derecho. 
En cuanto lenguaje normativo, el Derecho tributario explica el fenómeno social que es 
consecuencia de la recaudación coactiva de recursos para el financiamiento de los gastos 
públicos, no sólo de la relación jurídica que es consecuencia de la aplicación del tributo, sino 
además, de todas esas otras relaciones colaterales a él. 
Así, lo que constituye el carácter complejo del Derecho tributario es la dificultad 
terminológica y la diversidad de relaciones jurídicas –a su vez, de diversa naturaleza– que son 
consecuencia de la aplicación de tributos. 
Así se dice en general que el tributo es un ingreso público coactivo fundado en el 
principio de solidaridad. Todos contribuimos al financiamiento del gasto público en proporción 
a nuestra capacidad de pago. 
Bajo esta premisa, el legislador define la hipótesis reveladora de capacidad 
contributiva (riqueza) a cuya verificación se produce el nacimiento de una obligación legal de 
pago. Esta hipótesis puede ser fáctica o jurídica, puede coincidir con un negocio típico o uno 
atípico, con o sin parámetros ciertos para su calificación. 
A continuación, la misma ley que crea el tributo debe precisar los sujetos que 
participan de la relación jurídica que es consecuencia de la verificación del hecho gravado. En 
algunas ocasiones el legislador no se limita a un acreedor y un deudor, sino que agrega 
terceros solidarios o subsidiarios, ampliando el espectro de la responsabilidad tributaria. 
Precisada la relación jurídica y los sujetos que en ella participan, la ley deberá 
establecer los criterios de cuantificación del hecho gravado, para cifrarlo, expresarlo en 
números y aplicarle la cuota o porcentaje que determinará la cuantía de la obligación. 
Estas normas jurídicas que crean el tributo, fijando el hecho gravado, los sujetos y la 
base y tasa imponible -elementos básicos del tributo- constituyen el Derecho tributario material 
o sustantivo. 
Junto a lo anterior existe un grupo de normas tributarias que fijan el marco 
 
	
constitucional, los principios que regulan el ejercicio de la aplicación de los tributos, al de debe 
someterse el Derecho tributario material. Es lo que se denominaría Derecho constitucional 
tributario o Garantías Constitucionales del Contribuyente. 
Tiene aplicación también en esta disciplina las normas jurídicas del Derecho común, 
toda norma jurídica que no sea naturalmente de carácter tributario, con las limitaciones 
propias de encontrarnos en el Derecho público. Especial importancia tiene el Derecho privado 
en la calificación de las hipótesis gravadas. 
También existen normas jurídicas que regulan la actividad administrativa tributaria, a 
las que se someten los órganos de la administración competentes en materia tributaria. Queda 
cubierto por estas normas el proceso de determinación y fiscalización de la obligación 
tributaria. Es el Derecho administrativo tributario. 
En materia de impugnación de los actos de la administración tributaria existen otras 
tantas excepciones que permiten calificar a la judicatura tributaria, tanto orgánica como 
procedimentalmente como especializa. Es el Derecho procesal tributario. 
Finalmente, en otras tantas situaciones, la ley sanciona el incumplimiento de las 
obligaciones tributarias, describiendo acciones y omisiones típicas y sometiéndolas a 
calificaciones y procedimientos especiales. Nos referimos al Derecho administrativo 
sancionador tributario y al Derecho penal tributario. 
Los capítulos que estructuran este curso desarrollan la teoría de la relación jurídica 
tributaria en el Ordenamiento chileno, conjugando las normas del Derecho tributario del modo 
que creemos resulta más didáctico para el lector, y sin perjuicio de nuestra opinión, 
seguiremos el método que normalmente se utiliza en la cátedra de Derecho tributario de la 
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales de la Universidad de Concepción. 
 
 
 
	
 
Primera parte: Teoría general del tributo. 
 
Capítulo I 
El tributo 
Sumario: Concepto de tributo; Características del tributo; Especies de tributos, tasas, 
contribuciones, impuestos; Clasificación de impuestos: directos e indirectos, reales y 
personales, objetivos y subjetivos, proporcionales y progresivos, de retención y de recargo, 
fiscales, regionales y municipales, periódicos e instantáneos, con fines fiscales y con fines 
extrafiscales. 
 
Concepto de tributo. 
El tributo1 es un ingreso público coactivo de Derecho público, que se identifica con 
una obligación legal de dar una cantidad determinada de dinero al Estado u otro ente público, 
cuando se perfecciona una hipótesis reveladora de capacidad contributiva especialmente 
tipificada en la ley, con el objeto principal de allegar recursos a las Arcas Fiscales, Regionales 
o Municipales. 
En cuanto ingreso público de Derecho público y obligación legal, el concepto jurídico 
de tributo vincula al Estado, un Gobierno Regional o Municipal, con un agente público o 
privado (contribuyente) que manifiesta una cierta capacidad económica especialmente 
prevista en la ley, supeditando precisamente el nacimiento de la obligación de dar a la 
verificación del presupuesto fáctico o jurídico2 que revela la referida capacidad. 
Así, la legitimidad del tributo no se encuentra sólo en la ley, sino que es necesario 
además que el agente revele una cierta capacidad económica prevista por la ley. 
Técnicamente, el tributo constituye una exacción al patrimonio del contribuyente, por 
lo que, en cuanto limitación al derecho de propiedad, requiere de la habilitación constitucional. 
En Chile el concepto de tributo se asimila al concepto de carga pública3, así queda 
claro de las Actas de la Comisión de Estudio de la Nueva Constitución (CENC)4. 
No obstante lo anterior, en la jurisprudencia del Tribunal Constitucional aparece una 
discutible evolución conceptual, que pasa desde una posición muy amplia (carga pública), a 
 
1 Sobre la evolución histórica del concepto de tributo ver NOVOA (2012): “El concepto de tributo”, 
España, Tecnos. 
2 Infra “Devengo y exigibilidad”. 
3 VVAA: Cea (2002) “Derecho constitucional chileno. Derechos, deberes”, Santiago, Ediciones 
Universidad Católica; FERMANDOIS (2012): “Derecho constitucional económico”, Santiago, Ediciones 
Universidad Católica, Tomo II; MATUS (2015) “Particularismos e imposibilidades del impuesto 
ambiental en la Constitución de 1980. Estudio Preliminar” en Revista Chilena de Derecho, Pontificia 
Universidad Católica de Chile. 
4 Comisión de Estudios de la Nueva Constitución (CENE). http:///www.bcn.cl/lc/cpoliticauna más bien restringida (impuesto). Es necesario, ya sea en uno u otro caso, que el concepto 
de tributo se construya en concordancia y proporcionalidad con los derechos fundamentales y 
otras garantías económicas reconocidas en los distintos numerales de la misma Constitución.5 
El carácter de carga pública del tributo legitima la obligación que pesa sobre todos los 
individuos que forman parte de la sociedad de contribuir -en proporción a sus rentas- al 
sostenimiento de los gastos públicos. 
 
Características del tributo. 
Las características del tributo son básicamente las siguientes: 
1. Es un ingreso público coactivo de Derecho público. 
2. Constituye una especie de carga pública. 
3. Constituye una obligación legal de dar. 
4. Puede exigirse compulsivamente. 
5. Es principalmente contributivo6 al financiamiento de los fines del Estado. 
6. En ningún caso constituye una sanción. 
 
Especies tributos. 
En Doctrina se distinguen tres especies de tributo; a) las tasas, y b) las contribuciones 
y c) los impuestos. 
Todas estas figuras tienen una relación género a especie con el concepto de tributo. 
El criterio para diferenciarlos radica en la existencia de actividad administrativa en la 
tipificación del hecho gravado. 
 
Tasas. 
Se trata de un tributo cuyo hecho gravado se vincula a un aprovechamiento del 
 
5 CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA. Artículo 19. Nº 20º.- La igual repartición de los tributos 
en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás 
cargas públicas. 
En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. 
Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la 
Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado. 
Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar afectados a fines 
propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que gravan actividades o bienes que 
tengan una clara identificación regional o local puedan ser aplicados, dentro de los marcos que la 
misma ley señale, por las autoridades regionales o comunales para el financiamiento de obras de 
desarrollo.” 
 
6 Ver infra: “Impuestos con fines extrafiscales”. MATUS (2014): “Tensiones normativas en torno a la 
incorporación de impuestos en la regulación ambiental”, Talca, Ius et Praxis. 
 
	
dominio público o a un servicio prestado con obligatoriedad por un ente público que no es 
desarrollado por el sector privado. 
Desde otra perspectiva, en la tasas puede decirse que existe una contraprestación 
directa e inmediata del Estado frente al pago que hace el contribuyente. 
No se trata de un precio público, pues el aprovechamiento o servicio debe ser 
prestado por el Estado con obligatoriedad. 
 
Contribuciones. 
Se trata asimismo de un tributo cuyo hecho gravado se vincula a un mejoramiento del 
patrimonio del contribuyente que es consecuencia de una actividad administrativa de 
mejoramiento vial o del entorno. 
 
Impuestos. 
Los impuestos son la especie de tributos más generalizada en nuestro Ordenamiento 
tributario. Constituyen la especie tributaria “por excelencia”7, a la que tradicionalmente se le 
atribuyen todas las notas propias del tributo. 
El impuesto se define como un tributo cuyo hecho gravado recoge hipótesis 
reveladoras de capacidad contributiva que no se vinculan con una determinada actividad 
administrativa del Estado u otro ente público. 
 
Clasificación del impuesto 
 
1. Impuestos directos e indirectos. 
1.1. Impuestos directos: “son aquellos que gravan la renta o el patrimonio de una persona.” 
1.2 Impuestos indirectos: “son aquellos que gravan el consumo.” 
 
2. Impuestos personales y reales. 
2.1 Impuestos personales: “son aquellos que en la consideración de una persona determinada 
forma parte de la descripción del hecho gravado”. “El hecho gravado sólo puede verificarlo 
una persona determinada”. 
2.2 Impuestos reales: “son aquellos cuyo hecho gravado puede realizarse por la generalidad 
de las personas.” 
 
 
7 MARTÍN, LOZANO, TEJERIZO, CASADO (2011): “Curso de Derecho financiero y tributario” , Madrid, 
Tecnos, 22° Edición, pp. 72. 
 
	
3. Impuestos subjetivos y objetivos. 
3.1. Impuestos subjetivos: “Son aquellos que consideran las circunstancia personales del 
sujeto pasivo al momento de cuantificar el monto de la obligación tributaria.” 
3.2. Impuestos objetivos: “Son aquellos en que la cuantificación de la obligación tributaria se 
hace en razón de criterios objetivos” 
 
En los impuestos personales, las consideraciones subjetivas son tomadas en cuenta 
por el legislador al tipificar la conducta reveladora de capacidad contributiva, al señalar el 
hecho gravado. En cambio, el los impuestos subjetivos, las consideraciones a la persona del 
sujeto pasivo sirven para determinar la base imponible o la tasa aplicable.8 
 
3. Impuestos proporcionales, progresivos o regresivos. 
3.1. Impuesto proporcional (o de tasa proporcional): “es aquel en que la tasa aplicable se 
mantiene fija independientemente de las variaciones de la base imponible”. 
El IVA es un impuesto proporcional, pues la base imponible viene dada (en general) 
por el monto de la operación o negocio gravado (venta o servicio), mientras que la tasa 
aplicable es siempre 19%. No importa si la cuantía del negocio gravado es 100 o 1.000, 
siempre aplicamos la tasa 19%. 
El Impuesto de primera categoría en Renta hoy tiene una tasa proporcional de 20%, 
independientemente de los montos que alcance la Renta líquida imponible (RLI). 
3.2 Impuesto progresivo: “es aquel cuya la tasa aplicable aumenta conforme aumenta la base 
imponible”. 
El Impuesto global complementario (IGC) y el Impuesto único de segunda categoría 
(IUSC) también en Renta, son impuestos de tasa progresiva. 
3.3. Impuesto regresivo: “es aquel cuya tasa aplicable disminuye conforme aumenta la base 
imponible.” 
 Este impuesto no tiene aplicación en nuestra legislación vigente. 
 
4. Impuestos de retención y de recargo (traslación). 
 La relación jurídica tributaria se traba normalmente entre el Estado y la persona que 
verifica el hecho gravado. El sujeto pasivo es quien desarrolla el hecho gravado y queda 
obligado a pagar el tributo. 
 
8 Infra “Elementos del tributo”. Hecho gravado, base imponible, tasa aplicable, sujetos. El hecho 
gravado describe la conducta reveladora de capacidad contributiva; la base cuantifica el hecho 
gravado, lo expresa en números o unidades; y la tasa aplicable o tipo impositivo, es el número, cuota o 
porcentaje que aplicado a la base nos determina el monto de la obligación tributaria o la cuantía del 
tributo. 
 
	
En los impuestos de traslación, la ley distingue un sujeto que realiza la hipótesis 
impositiva y otro sujeto que queda obligado al complimiento de la obligación tributaria. (Titular 
del hecho gravado - Sujeto pasivo de la obligación) 
El Titular del hecho gravado “es la persona que realiza el hecho gravado y quien en 
definitiva debe experimentar una exacción en su patrimonio a consecuencia del tributo.” 
El sujeto pasivo de la obligación “es la persona que queda obligado por la ley al 
cumplimiento a la obligación tributaria, esto es, al pagar del tributo.” 
Lo normal es que ambas calidades coincidan en una misma persona. 
4.1 Impuesto de retención es aquel en que el sujeto pasivo de la obligación retiene el monto 
del impuesto al titular del hecho gravado, quedando obligado el primero, a enterarlo en Arcas 
Fiscales. 
 En los impuestos de retención “el sujeto pasivo de la obligación se encuentra obligado 
a retener al titular del hecho gravado la tasa correspondiente.” En otras palabras, el sujeto 
pasivo se encuentra obligado a retener el impuesto que debe pagar un tercero. 
 El impuesto de retención por excelencia es el impuesto único del trabajadordependiente o el impuesto único de segunda categoría; y en algunos casos el IVA de las 
facturas de inicio o en las hipótesis de cambio de sujetos. 
 En el IUSC, impuesto que grava las rentas percibidas por un trabajador (en los 
términos del Código del Trabajo) y demás actividades descritas en el artículo 42 número 1 del 
DLN°824, el titular del hecho gravado es el trabajador, es él quien desarrolla el trabajo 
dependiente y percibe en razón ello una renta que incrementa su patrimonio; pero el sujeto 
pasivo de la obligación tributaria es el empleador, quien, al momento de pagar la 
remuneración del trabajo, queda obligado por la ley para retener de dicha remuneración el 
monto exacto del impuesto y enterarlo en Tesorerías. 
4.2 Impuesto de recargo es aquel en que el titular del hecho gravado traslada a un tercero la 
carga impositiva, recargando a la base imponible la tasa aplicable, de tal suerte que, si bien el 
titular del hecho gravado es quien queda obligado al pago del impuesto, éste lo hace con 
recursos de un tercero. 
 En el IVA, un hecho gravado es la venta de un bien corporal mueble efectuada por un 
vendedor. Se trata de un impuesto indirecto y personal, donde se califica al titular del impuesto 
(vendedor). La base imponible es el precio y la tasa un 19%. 
 Al verificarse la venta (hecho gravado) el vendedor recarga al precio (base imponible) 
el monto del impuesto (tasa o tipo imponible): Precio=$100, IVA=$19, Precio final=$119. El 
comprador paga en definitiva el precio del producto ($100) y el IVA correspondiente ($19).9 
 
9 El IVA es un impuesto indirecto, al consumo, cuya aplicación constituye un especial sistema de 
recaudación (método de sustracción de crédito contra impuesto Infra “Naturaleza jurídica del crédito 
fiscal”. El titular del hecho gravado es el consumidor, es él quien realiza el acto de consumo y quien 
paga el impuesto. Pero por razones de política fiscal, el DLN°825 establece como hecho gravado las 
ventas y servicios efectuadas por vendedores y prestadores de servicios gravados de toda la cadena 
productiva. Todos los vendedores recargar el IVA a los compradores y, si los compradores venden, 
 
	
 
Normas especiales para impuestos de retención y de recargo: 
1. Los impuestos de retención o de recargo contabilizados por el contribuyente pero que 
no hayan sido declarados oportunamente, podrán ser girados sin más trámite por el 
Servicio. (Artículo 24 inciso cuarto, primera parte CT) 
2. Los impuestos de retención o de recargo son establecidos como impuesto de 
declaración y pago simultáneo, por lo que la simple mora en su pago constituye una 
infracción tributaria. (Artículo 97N°11 CT) 
3. El no pago de impuestos de retención o recargo, además de reajustes, intereses 
penales, multas del artículo 97N°11 CT, facultan a Tesorería para solicitar de la 
justicia ordinaria el apremio de arresto por 15 días renovables hasta que el 
contribuyente cumpla su obligación. (Artículo 96 CT) 
4. Para los efectos de su cobro, los impuestos de retención o de recargo gozan de 
privilegio de Primera Clase, conforme a las normas de la prelación de créditos. 
Artículo 2472N°9 CC) 
5. Se tipifican delitos tributarios de sujeto activo calificado, donde dicho sujeto es 
precisamente un deudor de impuestos de retención o de recargo. (Artículo 97N°4 CT) 
6. En la tramitación de los recursos de apelación y casación procedentes en contra de 
las sentencias de primer y segundo grado, tratándose de impuestos de retención o de 
recargo, resulta improcedente solicitar la suspensión del cobro ejecutivo de dichos 
impuestos. (Artículo 147 inciso sexto CT) 
 
5. Impuestos fiscales internos, fiscales externos, regionales y municipales10. 
5.1.1. Impuestos fiscales internos “son aquellos cuya fiscalización corresponde al Servicio de 
Impuestos Internos.” 
5.1.2. Impuestos fiscales externos “son aquellos que gravan el tránsito de mercaderías por las 
fronteras del país y son fiscalizados por el Servicio Nacional de Aduanas.” 
5.2. Impuestos regionales “son aquellos cuya recaudación puede ser destinada a fines 
regionales.” No vigentes. 
 
pueden “descontar” el IVA que soportaron al adquirir bienes y servicios (crédito fiscal) del IVA que 
recargaron en sus operaciones (débito fiscal), constituyendo la diferencia el monto o cuantía del 
impuesto de cada contribuyente. El consumidor final, al no dirigir los bienes o servicios gravados que 
adquiere a otras operaciones gravadas, soporta el IVA sin posibilidad de trasladarlo. 
10 Respecto de los impuestos municipales, es necesario tener en cuenta que se identifican con las 
patentes y derechos municipales de acuerdo a la Ley de Rentas Municipales. Las patentes y derechos 
municipales son establecidas normalmente por una ordenanza municipal previa habilitación legal. La 
ley establece el régimen de rentas municipales entregando al Alcalde respectivo, mediante una 
Ordenanza, delimitar los respectivos tributos. Existe jurisprudencia de los tribunales superiores de 
justicia que califica a las patentes y a los derechos municipales como impuestos directos; y como 
impuestos directos, se tienen que acoger a todas las limitaciones constitucionales de materia tributaria. 
Respecto de los impuestos regionales, si bien son nombrados en el artículo 19N°20 CPR, éstos aún no 
han sido establecidos por ley. 
 
	
5.2 Impuestos municipales “son aquellas establecidos, administrados y fiscalizados por las 
Municipalidades en conformidad a la Ley de Rentas Municipales” 
 
 El criterio para distinguir un impuesto fiscal de uno municipal, de uno regional, es la 
atención en los sujetos entre los que se traba la relación jurídica tributaria. 
 
6. Impuestos periódicos e instantáneos11. 
 En el hecho gravado se incorpora un elemento temporal dentro del cual se desarrolla 
o tiene lugar el presupuesto de hecho tributario. 
6.1. Los impuestos periódicos son aquellos cuyo hecho gravado se desarrolla con cierta 
continuidad temporal, por lo que la ley, además de configurar el presupuesto de hecho, 
fracciona su continuidad, asociando a cada fracción o periodo tributario la determinación de 
una obligación tributaria. 
6.2. Los impuestos instantáneos son aquellos elemento temporal del hecho gravado se 
encuentra, por su naturaleza, delimitado a cierto espacio de tiempo. 
 
7. Impuestos con fines fiscales e Impuestos con fines extrafiscales. 
7.1. Impuestos fiscales son aquellos cuya finalidad principal es allegar recursos al Estado. Se 
trata de un fin principalmente recaudatorio. 
7.2. Impuestos con fines extrafiscales o parafiscales, son aquellos establecidos con la 
finalidad de proteger el medio ambiente, mejorar los índices de desempleo, incentivar el 
desarrollo económico de ciertas zonas, ahorro de energía, entre otros fines distintos a la mera 
recaudación de recursos. 
 
Categorías tributarias anómalas12. 
En Chile, existen ciertas exacciones al patrimonio de los individuos que difícilmente 
pueden resistir un examen de constitucionalidad. Uno de estos casos lo representan los 
peajes de carreteras concesionadas. 
 
11 El impuesto de primera categoría sobre la Renta es un impuesto por regla general periódico. El 
hecho gravado es el incremento patrimonial, hecho que por su naturaleza exige un periodo de 
observación para determinar si efectivamente se verifica la renta. El periodo tributario es el año 
comercial que se declara en el año tributario correspondiente. Ver artículo 2N°7,8y9 DLN°824. El 
impuesto de timbres y estampillas es un impuesto instantáneo, donde se perfecciona el hecho gravado 
en un momento determinado, esto es, al momento de suscribir un documento que contenga una 
obligación de crédito de dinero. 
12 Ver TRIBUNAL CONSTITUCIONAL DE CHILE, sentencia Rol N° 183 de 17 de mayo de 1994; 
STC Rol N°247de 14 de octubre de 1996; sentencia Rol N° 1034 de 7 de octubre de 2008; sentencia 
Rol N° 1063 de 12 de junio de 2008; sentencia Rol N° 1295 de 6 de octubre de 2009; sentencia Rol N° 
1405 de 3 de agosto de 2010. 
 
	
Respecto de los peajes en general podemos decir que son tributos, específicamente 
una tasa. 
 En nuestro país hace bastante tiempo la actividad administrativa de mantenimiento y 
mejoramiento de las carreteras públicas ha sido concesionada a particulares. 
El problema constitucional aparece desde que, la tasa que se paga al concesionario 
de la carretera, aquel que realiza la actividad administrativa de Derecho público, y en este 
escenario, la recaudación del ingreso público coactivo de Derecho público se destina 
específicamente al patrimonio de un particular. 
 Hemos visto que por imperativo de lo dispuesto en el artículo 19N°20 CPR, no es 
posible que los tributos tengan una destinación específica. 
 En consecuencia, el sistema de peajes establecido en el régimen de concesión de 
carreras sería inconstitucional, y sólo se mantiene vigente apoyado en el artículo sexto 
transitorio de la misma CPR que agrega: “mantendrán su vigencia las disposiciones legales 
que hayan establecido tributos de afectación a un destino determinado, mientras no sean 
expresamente derogadas”. 
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Capítulo II 
Principios constitucionales de Derecho tributario chileno. 
Sumario: Sistematización; Reserva de ley; no afectación; generalidad e igualdad; 
proporcionalidad, progresividad y su límite: la no confiscatoriedad; debido proceso. 
 
Sistematización. 
La Constitución contiene normas y principios superiores que irradian el Ordenamiento 
jurídico en su conjunto. Estas normas y los principios constituyen un muro insoslayable para la 
normativa en general, debiendo ésta en consecuencia someterse a la fuerza normativa 
constitucional.13 
Es necesario tener presente que la aplicación de la Constitución, y el examen de 
constitucionalidad de la ley, requieren de una interpretación sistemática de todos los principios 
y en su caso, de un examen de proporcionalidad entre ellos, cuando éstos se contraponen, se 
tensionan, con el objeto de evaluar cuál de ellos debe primar en una hipótesis en concreto. 
Los pilares de la legitimación del Sistema Tributario son la solidaridad y la capacidad 
de contribución. Todos debemos contribuir al financiamiento del gasto público en proporción a 
nuestra capacidad económica. Esta es la máxima, aun cuando puede entrar en conflicto con 
los derechos fundamentales u otras garantías constitucionales, como el derecho propiedad, 
libertad económica, protección del medio ambiente, entre otros. 
Estos principios generales a su vez configuran los principios formales, de reserva 
legal, y materiales que normalmente se indican como generalidad, igualdad, proporcionalidad, 
no afectación y no confiscación14. 
Los principios constituciones constituyen límites al ejercicio del poder del Estado para 
establecer tributos, por lo que su importancia es fundamental, como lo señala Bielsa, “Las 
garantías constitucionales constituyen el problema jurídico más importante en todo sistema 
tributario; consiste en la protección del contribuyente ante la arbitrariedad legislativa y 
administrativa”15, y en el mismo sentido Valdés Costa, precisa: “la capacidad contributiva se 
incorpora como causa jurídica de los impuestos, con una función protectora ante las 
arbitrariedades de la legislación”16. 
 
13 En el desarrollo de esta temática se recomienda ver ALDUNATE (2009): “La fuerza normativa de la 
constitución y el sistema de fuentes del derecho”. Revista de Derecho de la Pontificia Universidad 
Católica de Valparaíso [online]. 2009, n.32 [citado 2013-07-27], pp. 443-484. Disponible en: 
http://dx.doi.org/10.4067/S0718-68512009000100013 
14 Ver: MASBERNAT (2012): “Perspectivas para la construcción de una dogmática sobre los 
principios materiales de la tributación en Chile a partir de los ordenamientos de Italia, España y 
Argentina”, en Revista de Derecho Pontificia Universidad Católica de Chile de Valparaíso [on line]. 
2012. Vol.39, n 2. [citado 2012-07-27] pp. 475-517. Disponible en: 
http://www.rdpucv.cl/index.php/rderecho/article/view/v39n2.a24/784 
15 BIELSA (1939): “Las garantías jurisdiccionales de los administrados y de los contribuyentes”, en: 
Boletín de la Biblioteca del Congreso Nacional, N° 28, 1939, pp 319-342. p. 327. 
16 VALDÉS (1992): Instituciones de Derecho Tributario, (Buenos Aires, Ediciones De Palma), pp.440 
 
	
 
Reserva de ley. 
 En materia tributaria rige en Chile el principio de legalidad administrativa y el principio 
formal de reserva del acto legislativo para imponer, suprimir, modificar y condonar tributos, así 
como establecer o modificar exenciones. 
 La limitación y sanción constitucional de los artículos 6 y 7 CPR resultan plenamente 
aplicables a los actos y procedimientos desplegados por los órganos de la administración 
tributaria. 
 Reservar a las materias de ley el régimen tributario constituye una garantía y 
seguridad a los contribuyentes desde que, las exacciones a su patrimonio no quedarán 
entregadas a la discrecionalidad administrativa cuya falta de control objetivo puede provocar 
graves atentados en contra de las garantías constitucionales.17 
 El reconocimiento constitucional está en los artículos 63N°14 y 65N°1 CPR. 
 Usualmente se discute la extensión del principio de reserva legal, en el sentido si se 
reserva a la ley el acto legislativo primario, esto es, que el establecimiento, modificación o 
supresión de un tributo es materia de ley; o si por el contrario, si el principio reserva a la ley 
además la especificación todos los elementos esenciales del tributo. 
 En STC de 14 de marzo de 201318 (sobre Patentes de sociedades de inversión), el TC 
recordó las exigencias del principio de reserva legal en materia tributaria, precisando en el 
considerando undécimo que “[…] implica reconocer que algunos elementos esenciales que 
deben formar parte de la determinación del contenido fundamental del tributo. Ellos son (sic) la 
obligación tributaria, los sujetos de la obligación –tanto activo como pasivo-, el hecho gravado, 
el objeto de la obligación, la base imponible, la tasa y, en general, otros elementos 
específicos, dependiendo del tributo;”. 
 Sin perjuicio de la imprecisión terminológica en que incurre el tribunal, lo cierto es que 
su postura se inclina hacia una extensión amplia del principio de reserva legal19. 
 En el mismo sentido encontramos otros fallos en que el TC fija la amplitud de la 
potestad reglamentaria en materia tributaria. Indica, “es la ley la encargada de precisar los 
elementos esenciales de la obligación tributaria, pudiendo la potestad reglamentaria de 
ejecución sólo desarrollar aspectos de detalle técnico que, por su propia naturaleza, el 
legislador no puede regular, pero que éste debe delimitar con suficiente claridad y 
determinación”20. 
 La reserva de ley fija un límite formal al Estado para establecer, modificar y suprimir 
 
17 Ver EVANS (1997): “Los tributos ante la Constitución”. Santiago. Pp. 51. Sobre discrecionalidad 
administrativa ver BERMÚDEZ (1996): “El control de la discrecionalidad administrativa” en Revista de 
Derecho de la Universidad Católica de Valparaíso. XVII (1996) pp 275-285 y BERMÚDEZ (2013): 
“Discrecionalidad y conceptos jurídicos indeterminados en la Administración Pública” en Revista de 
Derecho Administrativo.N°7. Julio 2013. 
18 STC Rol N° 2141. 
19 Ver además STC Rol N° 370, considerando 17. 
20 STC Rol N°759, considerando 25. Ver además STC Rol N° 465 considerando 25. 
 
	
los tributos, así como para establecer exenciones. 
 Respecto de las exenciones, adelantamos que constituyen “una liberación de pagar 
un tributo”. Esto es, se configura el hecho gravado, se devenga el tributo constituyéndose jun 
deudor del Fisco, pero luego -por alguna razón-el Estado libera de la obligación de pagar. Es 
decir, la exención opera una vez que se configura el hecho gravado, cuando nace la 
obligación de pagar21. 
 
No afectación22 
Este principio nos señala que la recaudación de los tributos y, en general de las 
cargas públicas, no puede tener una destinación específica sino que sólo puede estar dirigida 
a aumentar las arcas fiscales. 
 
Excepciones: 
I. La primera excepción es la posibilidad de establecer un tributo cuya recaudación esté 
dirigida a financiar asuntos propios de defensa nacional23. 
II. En materia de gobiernos regionales y municipalidades la CPR permite dirigir la 
recaudación de tributos que graven actividades o bienes que tengan una clara 
identificación local o regional al financiamiento de obras de desarrollo local2425. 
III. La disposición transitoria sexta de la Constitución establece que “Sin perjuicio de lo 
dispuesto en el inciso tercero del número 20º del artículo 19, mantendrán su vigencia las 
disposiciones legales que hayan establecido tributos de afectación a un destino 
determinado, mientras no sean expresamente derogadas.” 
IV. El sistema de peajes en nuestro país es un tributo destinado a financiar una obra de 
desarrollo vial y su mantención, pero su recaudación hoy en día generalmente va en 
beneficio de un concesionario que realiza la actividad administrativa del Estado. (Esto 
se encuentra en el sistema de peajes de 1960, que es anterior a la Constitución y no ha 
sido derogado, por tanto debe entenderse vigente) 
 
21 Al desarrollarse una conducta gravada nace la obligación de pagar el tributo, ya no se puede liberar 
de esta obligación sino por los medios de extinción de la obligación tributaria (pago, prescripción, 
compensación). Así, en el desarrollo de una actividad se deberá tener especial cuidado en: 1º saber 
cuáles son las normas administrativas tributarias; 2º saber cuáles serán los impuestos que gravan la 
actividad y; 3º revisar si es posible minimizar el impacto fiscal. 
22 CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA. Artículo 19N°20: “Los tributos que se recauden, 
cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a 
un destino determinado.” 
23 CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA. Artículo 19N°20. “Sin embargo, la ley podrá autorizar 
que determinado tributos puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional.[…]” 
24 CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA. Artículo 19N°20. “[…] Asimismo, podrá autorizar que 
los que gravan actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser 
aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o comunales 
para el financiamiento de obras de desarrollo”. 
25 Hasta la fecha sólo está vigente la Ley de Rentas Municipales. DLN°3.063. 
 
	
 
Generalidad e igualdad 
La generalidad de la ley tributaria nos indica que ella afecta a todas las personas y/o a 
todos los bienes sin que existan excepciones, y si las hay, ellas también deben ser generales 
y en todo caso no arbitrarias. 
El principio de la igualdad en materia tributaria es una expresión del principio de 
igualdad ante la ley. Este principio nos señala que la repartición de las cargas públicas, en 
particular de los tributos, debe hacerse respetando criterios los de igualdad. 
No se trata la igualdad matemática, sino que la igualdad tributaria está relacionada 
con el concepto de capacidad contributiva. 
Todos aquellos que manifiestan una misma capacidad contributiva deben ser 
gravados con igual carga tributaria. 
Para Luqui “la igualdad en materia impositiva significa que iguales capacidades 
contributivas, en las mismas condiciones, deben quedar sometidas a iguales obligaciones 
impositivas”26. De la igualdad deriva la generalidad y la uniformidad. Estos principios suponen 
la justa determinación de la cuota impositiva que a cada uno le corresponde pagar de acuerdo 
a con la exacta capacidad contributiva o capacidad de prestación. Para este autor, recogiendo 
la propuesta de otros autores latinoamericanos, “la proporcionalidad supone una racional 
incidencia de las cargas impositivas sobre la riqueza”27. 
 
Proporcionalidad, progresividad y su límite: no confiscatoriedad.28 
En el reparto de la carga tributaria el legislador velará por que la capacidad 
contributiva sea gravada proporcional, progresivamente o en la forma que indique la misma 
ley. 
Sobre la proporcionalidad y progresividad suele relacionarse con el tipo impositivo 
(impuestos proporcionales e impuestos progresivos) sin perjuicio que la misma ley pueda 
establecer otra forma para fijar la cuota del tributo. 
El límite se encuentra en la capacidad contributiva y el mínimo existencial. 
El tipo impositivo no puede alcanzar nunca una cuota que afecte el mínimo de 
existencia del contribuyente o lo haga desproporcionadamente injusto. 
 
El debido proceso. 
Finalmente, destacamos que resulta fundamental para el éxito de las garantías 
 
26 LUQUI (2002): “Garantías constitucionales en materia impositiva”, en: Revista Impuestos. Doctrinas 
fundamentales 1942-2002 Edición 60° Aniversario 2002, Ed. La Ley. pp. 34-38. p. 35. 
27 Ídem. 
28 Ver: RIVERA (1998): “Tributos manifiestamente desproporcionados e injustos” en Revista Chilena 
de Derecho, Número Especial, Santiago, pp. 237-248 
 
	
constitucionales que se establezca un tribunal independiente e imparcial junto a un 
procedimiento racional y justo para la resolución de las controversias que se susciten entre la 
Administración y los contribuyentes. 
La igualdad y la justicia tributaria irradian el proceso tributario en busca de la igualdad 
de partes y la justicia en la resolución de la controversia, valores que sólo pueden encontrarse 
si se respeta el debido proceso. 
Este tema, por su especialidad e independencia, lo trataremos en los últimos capítulos 
de este curso.29 
/ 
 
 
29 Ver: MATUS (2013): “Aspectos orgánicos de la jurisdicción tributaria y aduanera. Comentario crítico 
a la Ley N°20.322 con motivo de su entrada en vigencia en todo el territorio nacional”, en: Ius et 
Praxis, año N°19, N°2-2013. 
 
	
Capítulo III 
Aplicación, vigencia e interpretación de las normas tributarias. 
Sumario: Aplicación territorial; aplicación temporal: vigencia e irretroactividad; aplicación e 
interpretación administrativa. 
 
Aplicación territorial. 
La aplicación de la ley tributaria en el orden territorial puede dar lugar a problemas de 
doble tributación internacional como consecuencia de la soberanía de cada Estado para 
establecer los “factores de conexión” que vinculan al contribuyente con el Ordenamiento 
jurídico tributario. 
Recordemos que las normas jurídicas de un Estado sólo tienen fuerza obligatoria 
dentro de su territorio jurisdiccional; pero algunas de ellas se aplican fuera del territorio, 
cuando existe un factor que conecta a bienes y/o personas con el Ordenamiento Jurídico 
independientemente de su ubicación espacial. 
 En otras palabras, lo normal es que las normas jurídicas tengan aplicación dentro del 
territorio nacional y afecte u obligue a las personas y bienes que se encuentren en él, por 
tanto, ésa es la regla general a la hora de revisar la aplicación territorial de las normas 
jurídicas. 
En materia tributaria podrá existir un problema de aplicación territorial de la ley 
atendiendo a cómo se configura el hecho gravado de cada tributo en particular. 
Dentro del elemento objetivo del hecho gravado30, se encuentra el aspecto espacial, 
esto es, la indicación del lugar donde se produce el hecho tipificado como imponible. Este 
lugar puede estar determinado por el domicilio o residencia del contribuyente, el origen de las 
rentas, la ubicación de los bienes gravados, el lugar donde se prestan los servicios gravados, 
el lugar donde se otorga un documento, el lugar dondese produce un hecho jurídico como lo 
es la apertura de la sucesión, etcétera. 
Por consiguiente, cada Estado determina la obligatoriedad de sus normas con 
absoluta independencia de lo que hagan los otros Estados. Si los factores de conexión que 
apliquen los Estados no son uniformes, pueden determinar, incluso, que un mismo hecho y 
respecto de una misma persona quede gravado por dos o más normas jurídicas tributarias 
simultáneamente. 
 
Explicación: 
 
30 En la estructura del hecho gravado se distingue el elemento subjetivo y el elemento objetivo. Dentro 
de este último se distingue el aspecto material (hecho o negocio), el aspecto espacial (factor de 
conexión), el aspecto temporal (periodo tributario) (impuestos periódicos e instantáneos) y el aspecto 
cuantitativo o de cuantificación del hecho. Infra. “La obligación tributaria”. Además ver: MARTÍN, 
LOZANO, TEJERIZO Y CASADO (2011): “Curso de Derecho financiero y tributario”, 22° edición, 
Tecnos. P. 228. 
 
	
La vinculación natural al Ordenamiento Jurídico que se puede enfrentar, es el lugar en que se 
encuentra (domicilio o residencia). Así, si una persona tiene su domicilio o residencia en 
determinado territorio jurisdiccional deberá estarse a las normas jurídicas de ese Estado. Pero 
si al mismo tiempo otro Estado fija como norma de conexión un factor personal como lo es la 
nacionalidad, independientemente del lugar en que se encuentre la persona, va a quedar 
sujeto a las disposiciones de ese Ordenamiento Jurídico. 
Por ejemplo, en el DL N°824 sobre el Impuesto a la Renta existen distintos factores de 
conexión, gravándose las rentas en su origen o fuente, y los combina con factores personales 
del contribuyente como su domicilio o residencia y nacionalidad. En el caso de un 
norteamericano que se radicara en Chile, toda su actividad reveladora de capacidad 
contributiva quedará gravada por el sistema tributario norteamericano, porque el factor de 
conexión de su país es la nacionalidad. Si este norteamericano viene a Chile, en cuanto se 
configure la residencia o domicilio, queda obligado a la ley chilena, y todas sus rentas, 
cualquiera sea su origen, quedarán gravadas en Estados Unidos y en Chile31. 
 La doble tributación es un problema que repercute en la justicia de la carga tributaria y 
afecta la toma de decisiones de inversión extranjera, por lo que la ley tributaria le dedica 
importantes normas para su regulación. 
Así por ejemplo, el artículo 5 del CT faculta al Presidente de la República para que 
dicte normas que eviten la doble tributación o que eliminen o disminuyan sus efectos. Esta 
atribución no es limitativa a un problema de dos países, pueden ser más los Ordenamiento en 
conflicto. Existen números tratados internacionales sobre la materia.32 
 En nuestro país no hay una uniformidad de criterios de factores de conexión, sino que 
la legislación tributaria utiliza uno u otro factor de conexión, o una combinación de ellos, 
dependiendo de cada tributo en concreto. 
 Relacionando esto con la reserva legal, digamos que el aspecto espacial del elemento 
objetivo del hecho gravado debe quedar definido con la debida certeza en la ley que establece 
cada tributo. 
 Ello, nos obliga a estudiar los distintos tributos en particular para saber cuál es su 
ámbito de aplicación espacial en concreto. Para los efectos de este curso sólo nos vamos a 
referir al Impuesto a la renta y al Impuesto al valor agregado. 
 
 
31 Al estudiar la situación en particular de los factores de conexión en el Impuesto a la renta, se 
precisará que en el caso particular expuesto, los extranjeros que fijen domicilio o residencia en Chile 
están beneficiados por una exención en virtud de la cual, durante los tres primeros años contados desde 
su ingreso al país, sólo estarán obligados a declarar sus rentas de fuente chilena. Ver Artículo 3 DL 
N°824. 
32 Existen tratados de esta naturaleza, entre otros, con Argentina (1976), México, Canadá, Brasil, 
Corea(2003), Croacia, Dinamarca, Ecuador, España, Francia, Irlanda, Reino Unido, Malasia, Noruega, 
Nueva Zelandia, Suecia, Paraguay, Perú, Portugal. 
 
	
Factor de conexión en el impuesto a la renta33. 
 Regla general: 
De acuerdo al artículo 3 inciso primero del DL N°824 la regla general es que “Salvo 
disposición en contrario de la presente ley, toda persona domiciliada o residente en Chile, 
pagará impuesto sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas esté 
situada dentro del país o fuera de él, y las personas no residentes en Chile estarán sujetas a 
impuestos sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del país.” 
 
Esta norma relaciona dos factores de conexión: 
1. El domicilio o residencia, que es un factor personal, 
2. El origen o fuente de la renta, que es un factor real. 
Entonces, si la persona tiene domicilio o residencia en Chile tributará conforme a las 
normas chilenas, respecto de todas sus rentas, sean ellas de fuente nacional o extranjera. 
Pero, si la persona no tiene este domicilio o residencia, sólo tributará en Chile respecto de sus 
rentas de fuente chilena. 
Así por ejemplo, si una persona tiene domicilio o residencia en Chile y gana dinero en 
todas partes del mundo, todas ellas constituirán la medida del hecho gravado renta. (Renta 
mundial) 
Para el concepto de domicilio podemos recoger la definición de los artículos CC 
En cambio, para el concepto de residencia, el artículo 8 N°8 CT señala: “Para los 
fines del presente Código y demás leyes tributarias, salvo que de sus textos se desprenda 
un significado diverso, se entenderá: 8° Por "residente", toda persona natural que 
permanezca en Chile más de seis meses en un año calendario, o más de seis meses en total 
dentro de dos años tributarios consecutivos.” 
Luego, el concepto de residencia supone un aspecto físico (permanencia dentro del 
país) y un aspecto temporal (más de 6 meses en un año calendario o más de 6 meses en total 
en dos ejercicios tributarios) 
 Complementa esta norma el artículo 2 N° 7, 8 y 9 DL824 indica que debemos 
entender: 7.- Por "año calendario", el período de doce meses que termina el 31 de 
Diciembre.8.- Por "año comercial", el período de doce meses que termina el 31 de Diciembre 
o el 30 de Junio y, en los casos de término de giro, del primer ejercicio del contribuyente o de 
aquél en que opere por primera vez la autorización de cambio de fecha del balance, el período 
que abarque el ejercicio respectivo según las normas de los incisos séptimo y octavo del 
artículo 16 del Código Tributario. Y 9.- Por "año tributario", el año en que deben pagarse los 
impuestos o la primera cuota de ellos. 
Normalmente el año comercial (ejercicio comercial) va a coincidir con el año 
 
33 En general, el impuesto a la renta es un impuesto directo, periódico, que grava los incrementos 
patrimoniales en la forma y situaciones que se indican en el DL N°824. 
 
	
calendario (1 enero al 31 diciembre). 
Pero si una persona inicia actividades el 7 de julio, el ejercicio comercial será del 7 de 
julio al 31 de diciembre o; si una persona da aviso de término de giro el 3 de octubre, el año 
comercial será desde el 1 de enero al 3 de octubre. 
En resumen, el ejercicio comercial normalmente coincide con el año calendario, pero 
que puede ser menor dependiendo de la época del inicio de actividades o término de giro. 
El año tributario es el año en que se deben (declarar y) pagar los impuestos. 
Hay que agregar que el año tributario es, de acuerdo a la legislación vigente, es el 
mes de abril del año inmediatamente siguiente al año comercial. Salvo en el caso de término 
de giro, evento en que el año tributario serán los 3 meses siguientes a la época del aviso. 
Por ejemplo, el año comercial 2013 (el elemento temporal del hecho gravado renta) 
corresponde al año calendario 2013, ya sea en sus 12 meses o en la cantidad que resulteconsiderando el inicio de actividades; pero el año tributario será: o el mes de abril del año 
2014, o los tres meses siguientes al aviso de término de giro. 
 
 Este desfase tiene sentido pues el elemento cuantitativo del hecho gravado renta es 
una operación muchas veces compleja, por lo que se va a observar todo lo que pasó durante 
el año comercial, observar todos los ingresos y las deducciones que correspondan a dichos 
ingresos, y se concede un plazo prudencial de 4 meses (o 3 meses en caso de término de 
giro) para que se presente la declaración correspondiente. 
 
Reglas especiales: 
El artículo 3 inciso segundo DL N°824 contempla una exención personal para los 
extranjeros. 
“Con todo, el extranjero que constituya domicilio o residencia en el país, durante los tres 
primeros años contados desde su ingreso a Chile sólo estará afecto a los impuestos que 
gravan las rentas obtenidas de fuentes chilenas. Este plazo podrá ser prorrogado por el 
Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de dicho plazo o de sus 
prórrogas, se aplicará, en todo caso, lo dispuesto en el inciso primero.” 
 
Lo normal es revisar la residencia o el domicilio, si este se configura, entonces 
aplicamos el principio de renta mundial, todas rentas (cualquiera sea su origen) debe tributar 
en Chile. Pero la nacionalidad del sujeto pasivo altera temporalmente la regla. Un extranjero 
que tenga residencio o incluso que constituya su domicilio en Chile, sólo va quedará obligado 
a la legislación tributaria respecto de sus rentas de fuente chilena durante el plazo de 3 años 
contados de la fecha del ingreso al país. Vencido este plazo, rige el principio de renta mundial. 
Este plazo puede ser prorrogado por motivos fundados por el Director Regional que 
corresponda. 
Lo anterior no es una exención menor, pues todas las rentas del extranjero que 
 
	
tengan su origen en el extranjero no se colacionaran con las rentas de fuente chilena para los 
efectos de determinar el incremento patrimonial del año comercial respectivo. 
 
2º Respecto de los “no residentes”34, el artículo 3 inciso primero, parte final DL N°824 
establece el principio de tributación de rentas de fuente nacional. 
 “[…] y las personas no residentes en Chile estarán sujetas a impuestos sobre sus rentas 
cuya fuente esté dentro del país”. 
 
Precisiones 
1º El artículo 4 DL N°824 nos señala que “La sola ausencia o falta de residencia en el país no 
es causal que determine la pérdida de domicilio en Chile, para los efectos de esta ley. Esta 
norma se aplicará, asimismo, respecto de las personas que se ausenten del país, 
conservando el asiento principal de sus negocios en Chile, ya sea individualmente o a través 
de sociedades de personas.” 
 
Los criterios para determinar cuándo el asiento principal de los negocios en Chile, 
requiere de negocios o actividades desarrollados por formas de organización empresarial 
personal o de sociedades de personas. 
2º Respecto de las personas jurídicas y otros entes, el factor de conexión es el domicilio, y 
para el caso de la aplicación del artículo 10 DL N°824, la residencia (por ejemplo, 
establecimientos permanentes). El domicilio de las personas jurídicas para los efectos de la 
legislación tributaria es el que aparece en los Estatutos o en el país donde se constituyen. 
3º Respecto de las rentas de fuente chilena, el artículo 10 inciso primero DL N°824 indica que 
por renta de fuente chilena “se entenderá aquellas que provengan de bienes situados en Chile 
o de actividades desarrolladas en él, cualquiera que sea el domicilio o residencia del 
contribuyente”. 
Para los efectos de la aplicación de este concepto, y especialmente para los no 
residentes, la Ley N° 20.63035 introdujo una importante reforma al artículo 10 en comento en 
dos sentidos: 
1) Agrega, a modo de ejemplo, un inciso segundo nuevo que califica como rentas de fuente 
chilena todas las regalías, los derechos por el uso de marcas y otras prestaciones análogas 
derivadas de la explotación en Chile de la propiedad industrial o intelectual. 
 
34 En la aplicación de los impuestos a la renta se distingue una serie de impuestos para los residentes 
(impuesto de primera categoría, impuesto único de segunda categoría, impuesto global 
complementario y otros tantos impuestos que se aplican en carácter de únicos) y, un impuesto en 
carácter de único a los no residentes denominado impuesto adicional. Ver artículos 20, 42 y 58 DL 
N°824. 
35 LEY N° 20.630 que Perfecciona la legislación tributaria y financia la reforma educacional, publicada 
en el Diario Oficial de 27 de septiembre de 2012. 
 
	
2) Agrega, un inciso tercero que grava directamente con el impuesto adicional, las rentas que 
perciben no residentes en tres situaciones36 que, en términos generales, importan 
enajenaciones de cualquier tipo de participación en sociedades o entidades extranjeras que 
comprendan activos subyacentes de participación en la propiedad, control o utilidades de 
sociedades, fondos o entidades constituidas en Chile, o de establecimientos permanentes que 
operen en Chile, o cualquier tipo de bien ubicado en Chile o de derechos que recaigan sobre 
los mismos, cuando su dueño o titular de derechos sea una sociedad o entidad sin domicilio o 
residencia en Chile; en los términos, condiciones, requisitos y exigencias que las distintas 
hipótesis que cubre el referido inciso indica. 
 Los incisos cuarto, quinto, sexto y séptimo de este mismo artículo, nuevos también, 
agregan normas de control y fiscalización de las reglas contenidas en las 3 hipótesis del 
referido inciso tercero. 
Explicación: 
Se trata de normas antielusivas que buscan evitar que se enajenen activos de fuente chilena a 
través de enajenaciones de capital extranjero. Así, se constituye en el extranjero con fondos 
extranjeros de no residentes una entidad, esta entidad constituye o adquiere una sociedad o 
fondo o bienes en Chile. Luego las utilidades, en rendimiento o el good wild de esta entidad 
chilena se enajena indirectamente, esto es, se enajena la participación o acciones o derechos 
en la entidad extranjera. La entidad extranjera cuando se constituye tiene un valor de 100, 
pero luego de los rendimientos de la entidad constituida en Chile (utilidades acumuladas o 
rentabilidad o rendimientos) hace que la entidad extranjera (dueña de la entidad chilena) se 
revalorice, que aumento su valor específico, por ejemplo, a 200. Este mayor valor obtenido por 
la enajenación de derechos de una entidad extranjera efectuada por no residentes, no 
quedaría cubierta por la ley chilena, pues no hay factor de conexión. La reforma pretende 
gravar este incremento de patrimonio extranjero es un activo subyacente de una entidad 
chilena. 
 
Factor de conexión en el impuesto al valor agregado. 
Se trata de un impuesto que está regulado en el DL N°825 sobre Impuestos a las 
Ventas y Servicios. El Impuesto al Valor Agregado (IVA) es una especie de impuesto a las 
ventas y servicios que, sin perjuicio de lo que se dirá en capítulos siguientes, es un impuesto 
indirecto y periódico. 
Atendiendo al hecho gravado, el IVA puede clasificarse en IVA ventas e IVA servicios. 
El aspecto temporal del elemento objetivo del hecho gravado, sea este venta o 
servicio, es de un mes calendario, y el periodo de declaración y pago es hasta el día 12 del 
mes calendario siguiente al periodo tributario correspondiente, plazo que se prorroga 
automáticamente al día hábil siguiente si éste vence un día sábado o feriado. 
 
36 Infra. El estudio particular de estas hipótesis se revisará en el capítulo dedicado a “Normas 
especiales del Impuesto a la renta: Tributación internacional” que, por su complejidad, requiere que 
avancemos en las lecciones siguientes. 
 
	
 El factor de conexión se encuentra determinado en consideración al hecho gravado de 
que se trate. Así distinguimos: 
Factor de conexión IVA venta.De acuerdo al artículo 4 del DL N°825, el elemento espacial del hecho gravado lo 
constituye la ubicación del bien corporal mueble o inmueble, independientemente del lugar en 
que se celebre el negocio jurídico, acto o convención de enajenación onerosa. 
De tal manera que quedará gravada con IVA una enajenación onerosa efectuada por 
un vendedor de bienes corporales muebles que se encuentren ubicados en Chile, sea que la 
convención se celebre en Chile o en el extranjero. 
 Por el contrario, si las especies se encuentran en el extranjero, aun cuando la 
convención onerosa se celebre en Chile, no quedará gravada con IVA.37 
Para los efectos de la conexión al DL N°825, el inciso segundo de este artículo 4 
señala situaciones de bienes que se entienden ubicados en Chile aun cuando estén 
transitoriamente fuera del país. 
 Estos son a) los bienes cuya inscripción, matrícula, patente o padrón hayan sido 
otorgados en Chile y; b) los bienes corporales muebles adquiridos por una persona que no 
tenga el carácter de vendedor o de prestador de servicios, cuando a la fecha en que se 
celebre el contrato de compraventa, los respectivos bienes ya se encuentren embarcados en 
el país de procedencia. 
Como se verá más adelante, para que se aplique IVA, la venta tiene que realizarse 
por un vendedor, concepto definido en el artículo 2 DL N°825, cuya característica reveladora 
es la “habitualidad” con que realiza ventas. La habitualidad es una situación de hecho con 
relevancia jurídica cuya calificación corresponde al Servicio a su juicio exclusivo tomando en 
consideración aspectos objetivos y subjetivos que define el artículo 4 del Reglamento del IVA. 
 Factor de conexión en el IVA servicio. 
 En el IVA servicio, el factor de conexión está dado por el lugar en que el 
servicio se preste o se utilice, independientemente del lugar en que se pague o perciba la 
remuneración. 
 Se entenderá que el servicio es prestado en el territorio nacional cuando la 
actividad que genera el servicio es desarrollada en Chile, independientemente del lugar donde 
éste se utilice. 
 Por ejemplo, si de Japón contratan el servicio de un científico chileno 
especialista en emergencias de reactores nucleares pidiéndole asesoría acerca de cómo 
enfriar un reactor nuclear, y el científico elabora un informe y lo envía, ese es un servicio. 
¿Dónde se utiliza el servicio? En Japón, ¿dónde se prestó el servicio? En Chile. Si fuera el 
caso al revés, y el servicio se prestara en Japón y se utilizara en Chile. 
 Ya sea que se preste o se utilice en Chile, el servicio quedará gravado con IVA. 
 
37 De acuerdo al artículo 8 letra a) DL N°825, se asimilan a venta las operaciones de importación 
efectuadas por vendedores. 
 
	
 Aún, si el servicio se prestara en Japón por ejemplo, y se pagará en Suiza, si se 
utiliza en Chile queda afecto a IVA, no importando los demás aspectos (donde se presta o 
donde se paga). 
/ 
Aplicación temporal: vigencia e irretroactividad. 
La vigencia de las leyes tributarias se regula en los artículos 2 y 3 CT y 7 CC. En 
consecuencia, las reglas son las siguientes: 
1. Cada ley puede establecer reglas de vigencia y derogación, sea en su articulado principal, o 
en sus disposiciones transitorias. Puede establecer una vigencia unitaria o gradual, esta última 
de carácter temporal o territorial o una combinación de ambas38. 
2. Si la nueva ley no contempla normas de vigencia, rigen las hipótesis del artículo 3 CT: 
2.1. Si la nueva ley modifica una norma impositiva (en general), o establece nuevos impuestos 
(tributos) o suprime uno existente, entrará en vigencia desde el primer día del mes siguiente al 
de su publicación en el Diario oficial. 
2.2. Si la nueva ley modifica la tasa (tipo impositivo) de los impuestos anuales o los elementos 
que sirvan para determinar la base (imponible) de ellos, entrará en vigencia desde el primero 
de enero del año siguiente al de su publicación en el Diario oficial, quedando en consecuencia 
regidos por ella los impuestos anuales que [aun refiriéndose al año comercial vigente a la 
época de publicación de la nueva ley, y por tanto regidos esos hechos por la ley antigua] 
deban pagarse en el año tributario correspondiente. 
 Esta regla rige respecto de impuestos anuales existentes a los que la nueva ley 
modifica alguno de los elementos cuantitativos del elemento objetivo del hecho gravado. 
2.3. Si la nueva ley no tiene normas de vigencia y no regula materias comprendidas en los 
números precedentes, entrará en vigencia desde la fecha de su publicación en el Diario oficial. 
 
La regla general en materia tributaria es la irretroactividad de la ley. Esto se 
desprende de la aplicación supletoria del CC que ordena el artículo 2 CT y de lo que aparece 
en la segunda parte del inciso primero del artículo 3 CT “sólo los hechos ocurridos a contar [de 
la fecha de entrada en vigencia] estarán sujetos a la nueva disposición”. 
 Sin perjuicio de lo anterior, en el mismo artículo 3 CT se regulan situaciones de 
aplicación retroactiva de la ley tributaria. Estas son: 
1. Normas que se refieran a infracciones y sanciones, cuando la nueva ley exima hechos 
punibles de toda pena o les aplique una menos rigurosa. 
2. La tasa de interés moratorio se fija por la ley vigente al momento del pago de la deuda, 
independientemente del momento en que ocurrieron los hechos gravados. 
 
38 Ver disposiciones transitorias de la LEY N°20.322 que fortalece y perfecciona la justicia tributaria y 
aduanera. Diario oficial de 29 de enero de 2009. 
 
	
3. La ley que modifica la tasa de los impuestos anuales o los elementos que sirvan para 
determinar la base de ellos, rige hechos ocurridos en el año comercial inmediatamente 
anterior a su entrada en vigencia. 
Explicación: 
Impuesto anual periódico que debe pagarse en el año siguiente es el impuesto a la renta 
(regla general). En este caso, el incremento patrimonial se observa, calcula o mide en el año 
2013, pero se declara y paga en el mes de abril de 2014. Con fecha 10 de agosto de 2013 se 
publica una ley que modifica la tasa del impuesto a la renta de primera categoría de una 20% 
a un 25%, esta modificación rige desde el primero de enero de 2014, pero como los hechos 
del 2013 se miden conforme a la ley que rige en el año en que debe pagarse el impuesto 
(2014) quedan sometidos a la nueva ley. 
 
Aplicación e interpretación administrativa de la ley tributaria39. 
 De acuerdo al artículo 6 CT, corresponde al Servicio de Impuestos Internos [entre 
otras] las facultades de dictar órdenes para la aplicación y fiscalización administrativa de la ley 
tributaria (Director Nacional) y absolver las consultas sobre la interpretación de disposiciones 
tributarias (Director Nacional y Directores Regionales). 
 Las órdenes de aplicación y fiscalización emanan del Director Nacional y están 
dirigidas al personal del Servicio y a los contribuyentes como reglas de carácter 
administrativas en los casos que lo autoriza la ley. 
 La interpretación puede ser de oficio, emanada del Director Nacional la que 
normalmente se contiene en una Circular; y puede ser a petición de parte (contribuyentes o 
funcionarios públicos) en cuyo caso emana del Director Nacional o de los Directores 
Regionales y se materializa normalmente en un Oficio. 
 Esta interpretación obliga a los funcionarios del Servicio como una consecuencia de 
su estructura jerárquica, pero en caso alguno a los Tribunales o a los contribuyentes. 
 Con todo, si el contribuyente se acoge a una interpretación administrativa en la forma 
y condiciones que se indican en el artículo 26 CT queda cubierto de cambios de criterio al 
momento de una fiscalización. 
 
Explicación: 
El contribuyente se acoge a una interpretación administrativa oficial (Director Nacional o 
Directores Regionales, contenida en un documento oficial (Circular, oficio, dictamen, etc) 
respecto de la forma en que se aplica determinadadisposición tributaria y conforme a ella 
procede al cumplimiento tributario. Al momento de la fiscalización se determinan diferencias 
de impuestos a consecuencia de una nueva interpretación del Servicio sobre la aplicación de 
la misma norma. Como la fiscalización comprende periodos tributarios devengados (ocurridos) 
 
39 Ver PÉREZ (2013): Manual de Código Tributario, Novena Edición, Legal Publishing Thomson 
Reuters, Santiago, pp. 65-72. 
 
	
procede la liquidación, giro y cobro retroactivo de impuestos. Si el contribuyente prueba que la 
determinación de sus impuestos se hizo de buena fe, y en la forma que se indicaba en una 
Circular anterior, respecto de él no procede el cobro retroactivo pudiendo el Servicio sólo 
actuar hacia lo futuro. La buena fe se pierde desde que el contribuyente toma conocimiento 
del cambio de criterio administrativo. (Por ejemplo si la Circular fue publicada en el Diario 
oficial en conformidad al artículo 15 CT) 
 
 
	
Capítulo III Bis 
La elusión tributaria y su sanción en el Código Tributario40. 
 
Sumario: Párrafo I. Conceptos: introducción, la elusión y su recepción en el Código, el abuso 
de formas jurídicas, la simulación. Párrafo II. Procedimiento de sanción y sus efectos. Fase 
administrativa. Requerimiento de antecedentes, petición judicial. Fase judicial. Lo contencioso, 
la prueba, la sentencia y sus efectos, recursos. Párrafo III. Vigencia. 
 
Párrafo I. 
Conceptos. 
 
I. Introducción. 
Como se ha dicho, la Ley N° 20.780 modifica el Sistema de Tributación de la Renta e 
introduce diversos ajustes en el Sistema Tributario, entre ellos, aparece modificado el Código 
Tributario. 
Una de las modificaciones más novedosas al Código Tributario es la introducción de normas 
antielusivas, o de recalificación de actos, contratos, negocios jurídicos, o de una serie de ellos, 
que buscan frenar los efectos elusivos de las denominadas planificaciones tributarias 
agresivas. 
Así, intentando formular una especie de “norma antielusiva general” al estilo español o 
alemán, el Código Tributario consagra un complejo procedimiento para revelar el abuso de 
formas jurídicas o la simulación de negocios jurídicos, cuando su causa es fundamentalmente 
evitar o postergar el devengo de hechos gravados o disminuir artificiosamente su base 
imponible. 
Decimos que se trata de un procedimiento complejo no necesariamente por los aspectos 
adjetivos, sino más bien por los aspectos sustantivos o de fondo. Esto es así, ya que 
conceptualmente la elusión fiscal no tiene contornos definidos, y como se verá, el legislador 
tributario al relacionar el concepto de elusión a los conceptos de “abuso de formas jurídicas” y 
de “simulación”, simplemente agrava la incertidumbre ya que, ambos conceptos, a su vez, en 
el Derecho común, también tienen la característica de ser conceptos difusos. Además, desde 
un punto de vista procesal, el Servicio de Impuestos Internos reconociendo la buena fe de los 
contribuyentes, deberá probar la elusión, esto es, deberá probar que los efectos de un acto, 
de un negocio jurídico, fueron celebrados con abuso de formas jurídicas o con simulación. 
Revisaremos cada uno de estos conceptos jurídicos para verificar si comparten efectivamente 
las argumentaciones del Derecho Privado y precisaremos cuáles son los efectos que el 
procedimiento establecido por la ley les confiere para los fines propios del Derecho Tributario. 
 
40 Este capítulo forma parte además del Manual de Código Tributario del Profesor Abundio Pérez 
Rodrigo, que en su Décima Edición publicada por la Editorial Thomson Reuters tuve en agrado de 
participar actualizando y complementado la edición anterior. 
 
	
 
II. La elusión y su recepción en Código Tributario. 
En distintos textos de Derecho Tributario y en algunos artículos especializados, aparece con 
antigua data el concepto de elusión asociado al verbo o acción de eludir o evitar con astucia la 
carga fiscal, sea evitando o postergando el perfeccionamiento del hecho gravado, sea 
disminuyendo la base imponible de impuestos devengados. Los contornos de la elusión 
tributaria se explican usualmente con bandas, dándole un cierto espacio donde esta conducta 
elusiva se desarrolla. Estas bandas son los conceptos de evasión y de planificación fiscal. 
Cuando se habla de evasión fiscal, se supone que el hecho gravado se ha verificado, pero el 
contribuyente lo oculta para evitar el cumplimiento de la obligación tributaria. Se trata de un 
incumplimiento, pero voluntario. Es la normal resistencia del contribuyente para cumplir su 
deber de contribuir. Las situaciones de evasión fiscal son contrarrestadas normalmente con 
hipótesis infraccionales, constituyendo en consecuencia la evasión una conducta ilícita y 
antijurídica. 
La Planificación fiscal o Economía de opción, permite al contribuyente optar por las distintas 
formas de configuración jurídica que proporciona la ley para desarrollar su actividad 
económica. Lo lógico o esperable será optar por aquellas formas de organización empresarial 
o por aquellos negocios jurídicos que, cumpliendo los efectos económicos deseados, tengan 
la carga fiscal más óptima o eficiente. De esta manera, sólo se configuran los hechos 
gravados necesarios para los fines económicos buscados, evitando una carga fiscal 
innecesaria o evitable racionalmente. 
La elusión fiscal es un concepto de contornos no definidos, si se quiere, difuso; un concepto 
que por un lado puede satisfacer las hipótesis de la Planificación y por el otro, con astucia o 
con fraude a la ley, oculta o disfraza un comportamiento evasivo. 
Para algunos, existe la elusión lícita, y la asimilan a la Economía de opción. Es más, en este 
caso, se dice incluso que se trata de una elusión inducida por la ley , ya que es el 
ordenamiento jurídico el que motiva a que el contribuyente elija aquella configuración jurídica 
que mejor rendimiento fiscal le genere, descartando aquellas que suponen una carga fiscal 
mayor. Por ejemplo, frente al Impuesto Global Complementario, desarrollar una actividad 
como profesional independiente acogido al artículo 42 número 2 del DL N°824 frente a 
desarrollar la misma actividad organizado como sociedad, disminuyendo de esta manera la 
progresión del impuesto al dividir la renta en dos o más patrimonios relacionados. 
En la elusión ilícita, o simplemente elusión para nosotros, el contribuyente mañosamente 
configura formas jurídicas en fraude a la ley tributaria, con abuso de formas jurídicas o con 
simulación, para evitar la configuración de hechos gravados, disminuyendo su base imponible 
o postergando el nacimiento de la obligación tributaria. Se trata entonces de una figura muy 
cercana a la evasión, pero no existe un incumplimiento voluntario manifiesto de la obligación 
tributaria, ya que ésta se elude o evita utilizando otra ley. 
La elusión se diferencia de la evasión entonces por la falta del incumplimiento tributario en la 
primera. En los casos de elusión, se evita mañosamente el nacimiento de la obligación 
tributaria. 
 
	
La elusión se diferencia de la planificación por el fraude de ley. En los casos de elusión, la ley 
no permite la opción, pero el contribuyente burla la ley tributaria utilizando otra ley. 
El problema fundamental es que para distinguir la elusión de la planificación se requiere 
aplicar un procedimiento de calificación jurídica. 
Este procedimiento de calificación jurídica es el centro de la discusión, ya que de una u otra 
manera, genera una tensión frente al principio de legalidad tributaria y al principio de 
autonomía privada. Genera asimismo un conflicto constitucional al exigir la ponderación de las 
garantías o derechos del contribuyente frente al deber de contribuir. 
El principio de legalidad tributaria exige que sea la ley quien tipifique una conducta como la 
expresión de capacidad contributiva. De esta manera, el contribuyente tiene la seguridad queexiste una vinculación entre la tipificación de la conducta y el nacimiento del hecho gravado. 
Lo que se quiere con los procedimientos antielusivos es revisar si una conducta configura o no 
un hecho gravado, pero quien realiza la vinculación no es la ley, sino la Administración 
tributaria o la justicia. 
En el caso de España, para descubrir la elusión se recurre al procedimiento de “conflicto en la 
aplicación de la ley tributaria”, en que, se aplica un procedimiento para que la Administración 
fiscal analice los casos en que la aplicación de una norma del Derecho común permite burlar 
la aplicación de una ley tributaria. 
En el caso de Alemania, se recurre al procedimiento de determinación del abuso de formas 
jurídicas, obligando a la Administración fiscal a probar que el contribuyente, con el único 
objeto de burlar la aplicación de una ley tributaria, artificiosamente utiliza una configuración 
jurídica en sus negocios que produce similares efectos económicos pero distintos efectos 
jurídicos, burlando de esta manera la ley tributaria. 
En general, en el derecho comparado se observa que existen procedimientos antielusivos, y 
que estos se vinculan en sistemas romanistas al fraude a la ley, en los sistemas anglosajones 
se vincula a privilegiar la sustancia de un negocio prescindiendo de la forma. 
Son expresiones de la elusión tributaria los actos y negocios jurídicos que conjugan el 
principio de la autonomía de la voluntad con el resultado económico que se quiere obtener, el 
abuso del derecho, el fraude a la ley, la simulación, la fiducia o trust, los negocios indirectos. 
En general, podemos hablar de negocios jurídicos elusivos. 
El legislador chileno, para enfrentar el problema de la elusión, desde hace un tiempo, ha 
optado por un mecanismo legislativo casuístico. Detectada una figura elusiva, modifica la ley 
(parche) cerrando las posibilidades de evitar el nacimiento de la obligación tributaria o 
disminuirla o diferir en el tiempo su nacimiento. Ejemplos de esto conocimos en las normas 
relativas a rentas presuntas, retiros presuntos y gastos rechazados, entre otros. 
Este sistema casuístico de norma antielusiva especial, sigue vigente y su concurrencia 
descarta la aplicación de una norma antielusiva general. 
El Código Tributario reformado por la Ley N° 20.780, para enfrentar los efectos de la elusión, 
optó por la configuración de una especie de “norma antielusiva general”, dotando al Servicio 
de Impuestos Internos de un procedimiento para revisar las configuraciones jurídicas de 
 
	
organización empresarial o de negocios con el objeto de precisar si con estas formas jurídicas 
se eluden impuestos. 
Este mecanismo ha sido formulado con particularismos e imposibilidades al Servicio, de tal 
forma que sólo la práctica judicial será la que finalmente precise los contornos del concepto de 
elusión tributaria en Chile. 
Lo anterior es así por las siguientes aseveraciones: 
Uno) Establecimiento de principios generales y propios. 
Los principios generales de Derecho son desde luego aplicables en esta materia, 
fundamentalmente aquellos que informan la Teoría General de las Obligaciones, pero 
además, el Código Tributario agrega los siguientes: 
a) Que la ley tributaria se aplica a los negocios y situaciones jurídicas por ella previstas con 
independencia de la forma o nomenclatura que les den las partes o de los vicios o defectos 
que los afecten. 
En virtud de este primer principio, se quiere dar a entender que la ley tributaria grava 
capacidades contributivas en su aspecto económico y no necesariamente jurídico. 
b) Que la ley tributaria reconoce la buena fe de los contribuyentes. 
La buena fe en este contexto se refiere a que los efectos de los negocios jurídicos celebrados 
por los contribuyentes no buscan necesariamente eludir impuestos. 
Reconocimiento de este principio es que la prueba de la elusión corresponde al Servicio, ya 
que lo normal es que los negocios jurídicos no son elusivos. 
Dos) Conceptualización de la elusión a través de casos de elusión, en nuestra opinión, 
taxativos. 
De acuerdo al texto del nuevo artículo 4 bis, se entiende que existe elusión de los hechos 
imponibles en los casos de abuso o simulación. 
Al parecer, el legislador limita la elusión sólo al abuso de formas jurídicas y a la simulación. La 
norma dice “existe elusión en el abuso de formas jurídicas” y que “existe también elusión en la 
simulación”. Como el concepto de elusión se vincula directamente con el nacimiento de 
hechos gravados y el nacimiento de la obligación contribuir, ambos temas de anclaje 
constitucional en virtud del principio de legalidad, creemos que la elusión en Chile sólo se 
limita a dichas situaciones, no siendo posible la interpretación analógica del abuso de formas 
jurídicas y de la simulación. 
Al parecer, el legislador conceptualiza el abuso de formas jurídicas y la simulación sólo para 
efectos tributarios, descartando los efectos que estos conceptos tienen en el Derecho Privado. 
Esta dicotomía en los resultados nos hace pensar que los conceptos de abuso y simulación 
tributaria son conceptos propios de la disciplina, cuyos contornos pueden ser ilustrados a 
través de los principios generales del Derecho Privado, pero no por ello se hacen sinónimos. 
Tanto es así, como se verá, que si el Tribunal Tributario y Aduanero declara que un negocio 
jurídico es simulado absolutamente, dicho negocio no es nulo o inexistente, como lo diría toda 
la doctrina privada. Dicho negocio declarado simulado no adolece de ninguna ineficacia entre 
 
	
las partes ni frente a terceros. El efecto de la sentencia que declara la simulación tributaria es 
sólo la de restablecer la aplicación de una ley tributaria defraudada para finalmente habilitar al 
Servicio a liquidar, girar o resolver la diferencia de impuestos que se evitó con la celebración 
del negocio jurídico elusivo. Compartimos totalmente la opinión de don Ramón Domínguez 
Águila en el sentido que se trata más bien de “una especie” de inoponibilidad por fraude. Si 
bien el Profesor Domínguez sólo se refiere a los negocios celebrados con abuso de formas 
jurídicas tributarias, somos de la opinión que este efecto de desestimación es aplicable 
también a los casos de simulación tributaria; primero, porque para efectos tributarios abuso y 
simulación comparten una individualidad conceptual que es precisamente el concepto de 
elusión, y segundo, porque el procedimiento judicial para declarar la elusión es único y no 
distingue en cuanto a sus efectos entre el abuso de formas jurídicas y la simulación. 
Tres) Establecimiento de un procedimiento administrativo previo, con limitaciones para la 
Administración. 
Fundamentalmente este procedimiento busca velar por las garantías del contribuyente. Plazos 
de caducidad, citación obligatoria, cuantía mínima. 
Cuatro) Establecimiento de un procedimiento judicial contencioso donde la Administración y 
contribuyente llevarán sus pretensiones a un Tribunal independiente e imparcial. 
Este es quizá el aspecto más garantista de la reforma, pues no sólo limita a la Administración 
para llegar al contencioso tributario, sino que además, en él, es la Administración quien 
prueba la elusión, amparándose el contribuyente en la presunción de normalidad antes 
indicada. 
Cinco) Limitación de los efectos de la declaración judicial de la elusión para efectos 
exclusivamente tributarios. 
Desde ya resulta oportuno precisar, como se dijo, que la declaración judicial de la elusión es 
asimilable a los efectos de la inoponibilidad al Fisco, cualquiera que sea el negocio jurídico 
elusivo. El Juez Tributario y Aduanero al declarar la elusión (el abuso de formas jurídicas y/o 
la simulación) restituye los efectos de la ley defraudada para que el negocio jurídico elusivo 
quede en definitiva cubierto por la hipótesis tributaria. 
La declaración judicial de elusión, ejecutoriada que ésta sea, habilita al Servicio para 
prescindir de la forma jurídica y liquidar, girar o resolver conforme al propósito