4 GASTOS DE FABRICACION 2018

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Gastos de Fabricación
Conceptos previos
Naturaleza
Acumulación
Distribución
Año 2018
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CONCEPTOS PREVIOS
Exactitud
Rastreo
Costos Directos e Indirectos
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Exactitud en las Asignaciones
Promedio: conocer cuanto compra una 
persona XX, a partir del dato de cuanto 
vende, y cuantas personas ingresaron en ese 
período de tiempo.
Medición exacta: observar puntualmente 
cuanto gasta es persona XX
Se pueden obtener dos datos totalmente distintos, 
en la asignación de costos puede producir 
decisiones y evaluaciones erróneas. 
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Rastreabilidad
• Rastreo es la capacidad de asignar los
costos en forma directa a un objeto de
costeo, de una manera económica factible
por una relación causal.
• Mayor será la exactitud cuanto más costos
se puedan rastrear directamente
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Según el objeto de costeo tendremos 
costos directo o indirectos
El costo de poner en marcha y parar la planta
• Es un costo directo: si el objeto de costo es
la planta industrial,
• Es un costo indirecto: si el objeto de costo
son los productos elaborados
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Los Métodos de Asignación 
o Rastreo
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ESQUEMA
Costos físicamente
Observables
Materiales
Tela, cierre, botones
Mano de Obra
Corte, costura etc.
Relación
Causa – Efecto
Sólida
Relación
Por un generador
De vinculación
La energía eléctrica:
Se podría aplicar
el costo de energía
por consumo, por hora
utilizada en coser
los pantalones
Relación por distribución
Caso de la calefacción la aplicamos
Por horas de MOD
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Asignación
Rastreo 
directo
Relación causal observable
M2 de Tela por unidad
Rastreo por 
generadores
Por medio de un generador
Consumo de Kw-hr por máquina
Rastreo por 
distribución
Por alguna relación aproximada
Consumo de estructura de planta
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El costo y El Ingeniero
El ingeniero debe de velar para que se asigne a la 
producción los costos lo más preciso posible.
El valor del costo es una unidad de medida de cómo gestiona 
los factores de producción
El valor del costo es un dato que el ingeniero debe de utilizar 
para realizar ajustes, modificaciones que tiendan a optimizar el 
proceso productivo, y por ende el uso racional de los recursos 
Una planta debe tener buena gestión en el consumo de 
factores o sea los costo sacrificados.
El beneficio principal será ventaja en calidad y competitividad 
en el mercado
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Definición 
Gastos de Fabricación 
• Comprende todos los costos de
manufactura distintos a los materiales
directos y mano de obra directa
• Son los costos incurridos en mantener
los servicios necesarios para concretar la
producción
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Proceso 
TransformaciónM.D.
M.O.D.
G.G.F.
Producto
o
Servicio
Servicios necesarios
El conjunto de los costos
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Servicios Necesarios
• La planta industrial en la que se produce
• Las Maquinarias con la que se produce
• El Personal administrativo para registrar
• Ingenieros para planear la producción
Los gastos de fabricación constituyen los 
gastos de los servicios industriales
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El problema
• Prorratear equitativamente estos gastos
entre los puntos de costo.
• Cargar en cada uno de estos puntos la
porción justa de gastos incurridos al
proveer y usar los servicios industriales.
• Los GGF como componente del costo son
más importantes en plantas grandes, con
maquinarias costosas, y gran cantidad de
personal técnico.
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Conceptos más comunes de GGF
• Impuestos
• Depreciación
• Amortizaciones
• Primas de seguros
• Alquileres
• Mantenimiento y reparaciones
• Supervisión
• Energía eléctrica
• Administración y Contabilidad de Fábrica.
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Gastos de Fabricación y Gastos de 
Distribución 
• Gastos de Fabricación (GF): se ha 
incurrido en el para hacer que el producto 
este listo para su venta.
• Gastos de Distribución (GD): se ha 
incurrido en el para vender el producto.
• Los GF se aplican a los artículos 
producidos mientras que los GD se 
aplican solo a los productos vendidos (no 
forman costo de inventario)
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MATERIALES DIRECTOS
MANO DE OBRA DIRECTA
PRODUCTO 1
Acumulación de 
costos
Registrar costos
Medición de costos
Clasificar los costos
Distribución de costos
Distribuir a los objetos del 
costo
Contabilidad de Costos
PRODUCTO 2
GF (COSTOS INDIRECTOS)
•Compra de 
materiales 
•Nomina del 
personal de 
producción
•Nomina de 
supervisores
•Depreciación
•Servicios
•Impuestos
•Compra de 
materiales 
•Nomina del 
personal de 
producción
•Nomina de 
supervisores
•Depreciación
•Servicios
•Impuestos
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Acumulación de los GGF
• Se acumulan en cuentas individuales y
homogéneas
– Materiales indirectos, Mano de obra indirecta
– Energía, combustibles
– Mantenimiento
– Depreciación, amortizaciones
– Etc.
• Se registran con facturas abonadas
• Se registran las TTT y las Req. de Materiales
• Se registran cargos devengados
– Caso impuestos incurridos y no abonados
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Relación con la Capacidad de Fábrica
Los Gastos de Fabricación
Mantienen activa la planta
Condicionados por la capacidad de producción
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Factores Fijos Estructurales
• Los factores fijos estructurales
requieren la concurrencia de otros
factores fijos necesarios para la
“operación” sin ellos no podrían usarse.
• Los factores fijos estructurales determinan
el máximo de producto a obtener.
• La producción real depende del tiempo o
intensidad que se use los estructurales.
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LA CAPACIDAD DE PLANTA
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La Capacidad de Planta
• Se mide en términos de instalaciones
maquinarias y personal técnico
• Capacidad:
– Horas Hombre de Trabajo Productivo
• Ej. 10.000 Hs.-Hombre es doble capacidad
que 5.000 horas - hombre
• El prorrateo de los GGF se hace en función
del consumo que hacen de la capacidad de
fábrica
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El punto de costo – La capacidad de 
producción – los GGF
El punto de 
costo consume 
capacidad de 
fabrica
Capacidad total de producción hs. - hombre
Gastos G de F para mantener la capacidad total de fabrica
Hs. Hombre consumida 
Aplicable a la
orden de producción
Capacidad de
Fabrica insumida
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Ejemplo
Capacidad
Total
de Fabrica
10.000
Hs.-Hombre
Orden
de trabajo
“A”
8.000
Hs.MOD
O. T.
“B”
2.000 Hs.
La Orden de trabajo 
“A” consume el 80% 
de la capacidad de 
fábrica, corresponde 
el 80% de los G de F 
“B” Consume el 20% 
de la capacidad, 
corresponde el 20% 
de GF
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Capacidad de Producción 
Nivel de Actividad
• Capacidad de producción: Es la
posibilidad máxima que tiene un ente
productivo ó sector para generar
productos.
• Nivel de actividad: Es el grado de uso de
la capacidad disponible y depende de una
decisión ya sea libre, impuesta, o
condicionada.
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Capacidad Máxima: Teórica y Práctica
• Capacidad máxima teórica: Será la
posible de alcanzar en un período definido
trabajando al 100% del tiempo total
disponible, en condiciones de máxima
eficiencia.
• Capacidad máxima práctica: Será la real,
considerando las interrupciones
consideradas normales de operación.
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Interrupciones Clásicas
• Tiempo perdido en reparaciones.
• Mantenimiento preventivo.
• Preparación de equipos para iniciación.
• Preparación de equipo por cambio de
tarea.
• Espera por aprovisionamiento de material.
• Detenciones en el flujo operativo
• Ausencia de operarios.
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Determinantes de la Capacidad de 
Producción 
• Disponibilidad de los recursos físicos, medios
de producción o factores fijos de capacidad.
• Uso máximo de los recursos que se poseen.
• Máxima eficiencia productiva posible
MaxMaxMáximaQ dadProductivi*Tiempo
La máxima capacidad es consecuencia del 
aprovechamiento en el mayor tiempo posible y 
de la mayor cantidad de producción por unidad 
de tiempo
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METODOS DE 
DISTRIBUCIÓN
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Métodos de Distribución de los G de F
• No se pueden asignar directamente
• Se prorratean entre todas las ordenes de
trabajo
• Entre lo métodos se destacan:
1. La tasa por hora de trabajo directo
2. El % del costode la MOD
3. El % del costo primo
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1°) La Tasa por Hora de Trabajo 
Directo
Directo Trabajo de Horas
Tasa nFabricació de Gastos
Ejemplo:
20$
000.10.
000.200$
HrHs
Tasa 
Indica que por cada hora de trabajo de MOD que 
ocupe una orden de trabajo se debe de cargar $20
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La Distribución y el Tiempo
La tasa por horas de mano de obra directa
• Se distribuye en función del tiempo
• Los G de F se acumulan a través del tiempo
• La capacidad de fabrica se mide por el
tiempo activo de trabajo que representa su
potencial de producción
• La tasa carga GF en función del tiempo
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Ejemplo
• Costo de G de F $ 200.000
• Capacidad de MOD hs.10.000
• La tasa por hora es de $ 20 / hora
• Tenemos las siguientes ordenes:
– “A” con 1.000 horas de MOD
• Carga de G de F = 1.000 hs.* 20 $/hr = $ 20.000 (10%)
– “B” con 4.000 horas de MOD
• Carga de G de F = 4.000 hs.* 20 $/hr = $ 80.000 (40%)
– “C” con 5.000 horas de MOD
• Carga de G de F = 5.000 hs.* 20 $/hr = $ 100.000 (50%)
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Aplicación de los GGFF
• La Hoja de costos debe tener las horas de
trabajo directo consumidas.
– Las TTT registra las horas
– Se registra diariamente el Nº de horas de
MOD aplicables a cada Hoja de costos
– Con el total de Hs. se aplican los GF (estos
últimos se denominan GF aplicados)
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Modelo de la hoja de costos
Hoja de Costos Nº ……….
Artículo: …. Orden de Trabajo Nº ……
Para:… Comenzada:…. Terminada:……
DIRECTOS
Materiales Mano de Obra
Fecha $ Fecha Hs $
RESUMEN DEL COSTO
Materiales Directos
Mano de Obra Directa
Gastos Generales de Fabricación
Total 
Costo Unitario
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2°) Porcentaje del Costo de MOD
directa obra de Mano de Costo
nFabricació de GastosPorcentaje 
Ejemplo
%50%100
000.400$
000.200$
 xPocentaje
Aplica los G de F como un % del costo de la MOD
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El Tiempo sigue siendo la base de 
distribución
• El método es correcto si el costo de la
MOD es proporcional al tiempo trabajado,
siendo válido si:
– Si el pago por hora es el mismo para todos
los trabajadores. Ej. 2$/hr. si pagamos 4$ son
dos horas
– Cuando es a destajo todos tienen la misma
habilidad y velocidad, y se paga la misma
tarifa, $6 es el doble de tiempo trabajado que
$3
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3°) Porcentaje del Costo Primo
primo Costo
nFabricació de Gastos
Porcentaje
Ejemplo:
%25%100
000.500$
000.200$
 xPorcentaje
El costo primo MD + MOD
Se aplican los G de F como un % del Costo Primo
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El método % del Costo Primo
• No requiere cargar las hs. de MOD en las 
hojas de costo
• El método es exacto si la suma de los costos
MD y MOD en todas las órdenes es
proporcional al tiempo trabajado
• Debemos tener en cuenta
– Trabajos de alto costo de material y escaso
tiempo de MOD
– Trabajos sin material y de muchas hs MOD
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CASO ESPECIAL
GASTOS DE FABRICACIÓN
DIRECTOS
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Gastos de Fabricación Directos
• Son los adquiridos o fabricados para la producción
de un solo producto. Ej.:
– Regalías que se pagan para ejecutar un solo trabajo,
– Depreciación de un equipo para un solo fin.
• No representan ni material directo ni mano de obra
directa.
• Son poco frecuentes y se cargan a una hoja de
costos específica.
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Modelo de la hoja de costos
Hoja de Costos Nº ……….
Artículo: …. Orden de Trabajo Nº …….
Para: ……. Comenzada: …. Terminada ……
DIRECTOS
Materiales Mano de Obra Gastos
Fecha $ Fecha Hs $ Fecha Ref. $
RESUMEN DEL COSTO
Materiales Directos
Mano de Obra Directa
Gastos de Fabricación Directos
Gastos Generales de Fabricación
Total
Costo Unitario
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FIN PRIMERA CLASE
Próximos temas:
Tasa Real
Tasa Predeterminada
Control y Comportamiento
Presupuestos de GGFF
Capacidad Ociosa
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ANALISIS DEL COSTO 
REAL
TASA DE GGF REAL
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Costo Real
Material Directo
Mano de Obra Directa
GGF Reales
Sacrificados
Registro de los GGF Reales
Material Directo : Requisición de Materiales (RQM)
Mano de Obra Directa: Tarjetas de Tiempo Trabajado (TTT)
GGF Reales: RQM, TTT, Comprobantes, Devengados
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Observaciones a la Tasa Real
• Tiene el merito de distribuir con exactitud los
Gastos de Fabricación incurridos
• Presenta problemas en:
– No esta disponible hasta el cierre del período
• El Total de los gastos y las horas nos se conocen
hasta el final del período
– Fluctúa en forma inversa al volumen producido
• La naturaleza fija de los gastos de fabricación
• La naturaleza fluctuante de la producción
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Naturaleza del MD y la MOD
Comportamiento
• Varían con el volumen de producción
• Si la planta esta ociosa no se consumen MD y MOD
en los objetivos de producción
• Si la planta esta sin actividad no tenemos Hoja de
costos donde cargar MD Y MOD
• La Mano de Obra (o nomina abonada) se carga a
los G de F
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Naturaleza de los G de F
• Mantienen activos los servicios necesarios
para producir
• Se acumulan con el tiempo – SE MANTIENEN
INALTERABLE – Independiente del volumen
producido
– Depreciación; Impuestos; Primas de seguros;
Alquileres.
• El costo de producción – NO SE REDUCE CON
LA BAJA DE PRODUCCIÓN – La nomina es
independiente del volumen producido
– Investigación; Ingeniería; Supervisión; MO Calificada
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FLUCTUACIONES DE 
LA ACTIVIDAD
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Fluctuaciones en la Actividad
En toda producción el nivel de actividad es 
fluctuante
• Fluctuaciones por efectos de temporadas
– Caso ropa
– Caso estufas, ventiladores
– Caso provisión de Materias Primas
• Fluctuación por efectos cíclicos
– Periodos de aumento de demanda
– Periodos de disminución de demanda
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Tipos de Fluctuaciones
Fluctuaciones Ligeras se compensan los
stock, periodos de baja con los de alta
Producción
Tiempo
Período de alta
Período de baja
Producción estable
100%
90%
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Fluctuación Pronunciada
100%
70%
Producción
Tiempo
Temporada alta
Temporada baja
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Las Fluctuaciones y la Tasa Real
• El nivel de actividad se refleja en las Hs. de
trabajo
– Mayor Nivel de actividad = Mayor cantidad de Horas
– Menor Nivel de actividad = Menor cantidad de Horas
• Si los G de F son fijos (en su mayoría) la tasa
fluctúa inversamente
(Variable) MOD Hs.
(Fijos) F deG Real Tasa 
A mayor cantidad de Hs. de MOD = Menor Tasa 
A menor cantidad de Hs. de MOD = Mayor Tasa 
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La Tasa Real desvirtúa el dato del 
Costo
• El dato del costo lo necesitamos para:
– Fijar precio
– Valuar inventarios
– Medir eficiencia de fabricación
Al variar la tasa por fluctuar la 
actividad
Indica que el costo será
distinto según cada nivel de actividad
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Como Afecta para Fijar Precios 
• En temporada baja y tenemos poca ventas, la Tasa Real
incide en el costo total del producto con un valor mayor
• Supuestamente en estas condiciones deberíamos tener
precios más bajos para incrementar las ventas
• En temporada alta, las ventas son importantes, la Tasa
Real realiza un aporte menor al costo total del producto.
• Supuestamente en este caso podríamos elevar los precios
por mayor demanda
En definitiva los aportes de los G G F al costo 
Son Inversos
Respecto a fluctuaciones del mercado
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Como Afecta en la Valuación de 
Inventarios
• En épocas de baja actividad, menor Hs. de
MOD, la tasa es mayor, por lo tanto tenemos
un mayor aporte de los G de F a los costos,
“la valuación de inventarios puede superar el
valor de mercado”
• En momentos de alta actividad, mayor Hs.
de MOD, tenemos un menor aporte de los G
de F, la valuación de inventarios es menor,
“hace que los márgenes frente al precio sean
excesivos”
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Como afecta en la Medición de 
la Eficiencia
Los cambios en el costo del producto es
consecuencia de la fluctuación del nivel de 
actividad
• No refleja la consecuencia de los cambios:
Adecuado uso de: Materiales Directos, Mano de
Obra Directa, o Gastos de Fabricación
• Se superponen cambios que no son posible
individualizar
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Actitud frente a la Fluctuación
• La actitud del contador
– El costo es el total de los cargos en MD; MOD; GGF
– El total de GGF corresponde distribuirlo
– La contabilidad registra hechos y es un termómetro
– La inutilidad del dato no es culpa del termómetro
• La actitud del ingeniero de producción
– Plantea el cargo razonable de GGF
– Aplicar los servicios por la capacidad utilizada
– Distinguir entre servicios usados en producción y 
servicios no usados – tiempo ocioso
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Realidad de la Fluctuación
• Los GGF aumentan cuando baja la
producción, en contrasentido
– Se usan mejores máquinas
– El promedio de tiempo de fabricación es menor
– Se emplean operarios con experiencia
• En escasa actividad la tasa sube por
absorber las capacidad ociosa
• En plena actividad la tasa baja por
distribuirse en el total de horas utilizadas de
MOD
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ANALISIS 
PREDETERMINANDO LA 
TASA
TASA NORMAL
TASA DEPARTAMENTAL
TASA POR HORA- MÁQUINA
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La Tasa Normal
• Es una tasa predeterminada, se calcula para las
horas normales de producción
– Horas anuales disponibles por cantidad de MOD
– Se descuentas horas perdidas por ausentismo etc.
– Se descuenta horas usadas en MO indirecta –
Mantenimiento
• Horas de trabajo disponible 100.000
• Horas perdidas o indirectas 20.000
• Horas normales de trabajo directo 80.000
• Se calcula
– GGF NORMALES sobre Horas MOD NORMALES
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La Tasa Departamental
• Cuando el gasto de suministro y empleo durante
una hora de servicio no es idéntica en toda la
planta.
• Cada departamento tiene diferentes:
– Clases y cantidades de máquinas
– Espacio
– Supervisión
– Conservación
• La marcada diferencia en usos de GGF por
cada departamento implica considerar una
tasa para cada uno
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Ventajas de la Tasa Departamental
• Mayor detalle de GGFF bajo los cuales se
realiza la producción
• Proporciona una correcta distribución
• Es necesaria cuando las tasas de cada
departamento son muy diferentes
• No es necesaria si se procesa la misma
cantidad de horas en los departamentos
• No es necesaria si los GGF son una pequeña
porción del costo
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Caso Tasa Departamental
Horas y GGF Distintos
Dpto. Costo GGF Hs. MOD Tasa
1 $5.000 5.000 $1
2 $8.000 4.000 $2
3 $15.000 5.000 $3
Total $28.000 14.000 $2
Los GGF son muy distintos entre los tres 
departamentos
La aplicación de la tasa única difiere de cada Dpto.
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Igual Cantidad de Horas en cada 
Dpto.
Aplicación Tasa Departamental
Hs. 5 Dpto. 1 $/hr 1 $5
Hs. 5 Dpto. 2 $/hr 2 $10
Hs. 5 Dpto. 3 $/hr 3 $15
Total aplicado por 15 hora $30
Aplicación Tasa única
Hs. 15 $/hr 2 $30
Sin diferencia en la aplicación de Tasa 
Departamental y de Tasa única
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Datos Necesarios para la Tasa 
Departamental
• Importe de los GG de Fabricación que
corresponden a cada Departamento
• El número de horas de trabajo directo de cada
departamento
• El número de horas directas aplicables a una
hoja de costo por cada departamento
• Prorratear con base justa y proporcional los
costos conjuntos
– Ej. Energía eléctrica = Kw-hr. Consumidas
– Depreciación edificio = Superficie ocupada
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Dpto. 1
Dpto. 2
Dpto. 3
GASTOS DE FABRICACIÓN CONJUNTOS
Se aplican sobre una base equitativa
GF 
propios
GF
Propios
GF 
Propios
Tasa Departamental
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Hoja de costos con tasa departamental
Hoja de Costos
Artículo: Orden de Trabajo Nº
Para: Comenzada: Terminada:
Material Mano de Obra Directa
Fecha Importe Fecha
Horas en el Departamento
ImporteDpto. 1 Dpto. 2 Dpto. 3
$1.000 200 150 100 $1.500
Resumen del costo
Concepto Importe
Materiales
Mano de Obra
GGF
Dpto. 1 Hs. 200 * 1 $/hr
Dpto. 2 Hs. 150 * 2 $/hr
Dpto. 3 Hs. 100 * 3 $/hr
Total
$1.000
$1.500
$ 200
$ 300
$ 300
$3.300
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Tasa por Hora - Máquina
• El objetivo es encontrar un punto básico de
costos en el cual el gasto de proveer y usar una
hora de servicios de fábrica sea lo mismo que el
de proveer y usar cualquier hora
• Es posible tomar un grupo de máquinas y
apropiar los GGF al Centro de máquinas
• La tasa de conversión es cuando en la tasa
incluimos el costo de la mano de obra indirecta
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CONTROL
Y 
COMPORTAMIENTO
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El control de los GG de F
• Tratamiento en función
– Registrar y acumular
– Distribuir
– Conservar al mínimo
• Predeterminar los GGF en función de las
condiciones de operación
• Comparar en intervalos de tiempo regulares
GGF Reales vs. Predeterminados
• Investigar las variaciones
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El Comportamiento de los GG de F
GG de F
Actividad
Fijos
Variables
Semifijos
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Motivos que Hacen al Comportamiento
• La base del gasto: Ej. Energía la base es producción, no es el
caso de depreciación y alquileres.
• El período considerado: En período largo todos tienden a ser
variables, en el corto todos tienden a fijos
• La capacidad del servicio: La superficie de la fábrica soporta
una capacidad de producción, si aumentamos la producción
necesitamos otro edificio
• El número de unidades que contribuyen al gasto: un
dibujante es fijo, 80 dibujantes en función de la producción.
• Circunstancias especiales: Imprevistos, Ej. Un
mantenimiento por una rotura imprevista, desastres, etc.
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PRESUPUESTO DE GGF
PRESUPUESTO VARIABLE
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El Presupuesto de GG de F
• Permite comparar Reales vs. Necesarios
• Analiza el comportamiento
• Identifica los GG de F por nivel de actividad –
presupuesto variable de GG de F
• Identifica gastos controlables (variables) e
incontrolables (fijos)
• Los incontrolables no afectos a la eficiencia del
departamento Ej. Alquiler, oficina de fábrica – No
dependen del Jefe del Departamento
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Presupuesto Variable
Nivel de actividad
Concepto 40% 60% 80% 100%
Horas de Mano de Obra Directa 4.000 6.000 8.000 10.000
Gastos NO Controlables
Alquiler
Depreciación
Oficina de fábrica
Total
Gastos Controlables
Energía
Mantenimiento
Pago de nómina
Seguros
Tiempo ocioso
Herramientas menores
Trabajo echado a perder
Carga
Total
TOTAL GENERAL DE GG DE F 
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Utilidad del Presupuesto Variable
• Limita los gastos de la empresa de acuerdo al nivel
de actividad
• Compara GGF Reales Vs. Presupuestados
• Investiga las variaciones
• Identifica variaciones por tiempo ocioso
• Identifica y analiza las causales del tiempo ocioso
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CAPACIDAD OSCIOSA
TIEMPO OSCIOSO
TIEMPO EXTRAORDINARIO
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Análisis del Tiempo Ocioso
Concepto Este Mes Ultimo mes
Horas normales 10.000 10.000
Horas reales 8.000 8.500
Horas ociosas 2.000 1.500
Horas ociosas causadas por:
Falta ocupación 1.300 1.200
Ausentismo 180 150
Máq. descompuesta 420 80
Errores programación 100 70
Total 2.000 1.500
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GGF No absorbidos y Sobre 
Absorbidos
• Si el saldo de GGF reales es mayor que
los aplicados Son GGF NO absorbidos.
• Si los GGF Aplicados son mayores a los
Reales Son GGF Sobre absorbidos.
• Surgen:
– Exceso o ahorro en los gastos
– Costo del tiempo ocioso
– Utilidad por tiempo extraordinario
80
Tiempo Ocioso y Extraordinario
• Producción por debajo de la normal
produce un tiempo ocioso, los GGF no
bajan proporcional a la producción.
• Producción arriba de la normal produce
una sobre ocupación y una sobre
aplicación de los GGF.
• Al final del año los no absorbidos o sobre
absorbidos pasan a Perdidas y Ganancias
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FIN