Teoría y práctica de los sistemas de costos 2da-edicion

Vista previa del material en texto

con actualización Online
TEORIA Y PRACTICA 
DE LOS SISTEMAS 
DE COSTOS
Daniel C. Cascarini
Obra actualizada por:
Jorge Alberto Peralta 
Jorge Carlos Sardi 
Néstor Mangano 
] Gabriela Ángela Gómez
- * ¡Edíci^ 2
LA L E Y
Teoría y práctica 
DE LOS Sistemas 
DE Costos
2D A . E D IC IO N
D a n ie l C . C a s c a r in i
O b r a ACTUALIZADA POR 
JORGE ALBERTO PERALTA
Jo rg e Carlos Sardi 
Nésto r m a n g a n o 
Gabriela ÁNGELA GÓMEZ
Teoría y práctica de los sistemas de costos / Daniel Carlos 
Cascaríni... [et.al.]. -
2a ed. la reimp. - Ciudad Autónoma de Buenos Aires : La 
Ley, 2015
448 p.; 24x17 cm.
1. Sistemas Contables. 2. Costos. 3. Práctica Profesional. 1. 
Cascarini, Daniel Carlos
1* edición 2004.
1* edición 2004,1* reimpresión 2006.
1* edición 2004. T reimpresión 2009. 
r edición 2004,3* reimpresión 2011.
2* edición 2013.
2" edición 2013.1* reimpresión 2015.
© Daniel C. Cascarini. 2015 
© de esta edición. La Ley S .A £ . e L, 2015 
Tucomán 1471 (C1050AA O Buenos Aires 
Queda hecho el depósito que previene la ley 11.723
Im preso en la Argentina
Todos los derechos reservados 
Ninguna parte de esta obra puede ser reproducida 
o transmitida en cualquier forma o por cualquier medio 
electrónico o mecánico, incluyendo fotocopiado. grabación 
o cualquier otro sistema de archivo y recuperación de información, 
sin el previo permiso por escrito del editor y el autor.
Printed in Argentina
AU rights reserved
No pait o f this worfc may be reproduced
or transmitted in any form or by any means,
electronic or mechanical, ínciuding photocopying and rccording
or by any inforraation storage or ratrieval system.
wíthout permíssíon in writing from the pubiísher and the autfaor.
La importancia de un hombre, en el campo de su actividad diaria, se 
manifiesta indudablemente cuando su obra lo trasciende y este es el caso del 
Profesor Titular Consulto Dr. Daniel Carlos Cascarini.
Más allá del honor que me confieren quienes me han concedido el 
privilegio de escribir estas pedabras, está mi íntimo orgullo por haber com­
partido años de docencia con el Profesor Cascarini haber disfrutado de su 
amistad.
Quienes han contribuido en la actualización de T eoría y P ráctica d e los 
Sistem as d e Costos, editado en setiembre de 2004, lo han hecho con dos propó­
sitos, el primero permitir que los alumnos dispongan de una obra abarcativa 
de los contenidos de la asignatma que cursan y, la segunda, a partir de la 
anterior, es rendir el homenaje al Maestro conservando su matriz metodo­
lógica y estructura general, adaptándola al cambio de las correlatividades de 
las asignaturas Sistemas de Costos, Gestión y Costos para Administradores y 
Gestión y Costos para Contadores.
Finalmente, vaya el reconocimiento ala familia del Profesor Daniel Carlos 
Cascarini por su generosidad al permitir que se publicara esta nueva edición 
del libro Teoría y P ráctica d e los S istem as d e Costos que, sin duda, se convertirá 
en un aporte fundamental a la bibliografía para aluiimos, docentes y todo 
aquel que lo necesite para su conocimiento.
Santos Ricardo López Uriburu 
Diciembre de 2012
Cuando en 1997 se instrumentó la última reforma de los planes de estudio 
de la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad de Buenos Aires, 
la disciplina Costos quedó dividida en dos asignaturas llamadas respectiva­
mente “Gestión y Costos” y “Sistemas de Costos”. Se reservó a la primera lo 
que configura la “Teoría General del Costo”, esto es el conjunto de princi­
pios que rigen la determinación del costo de los resultados productivos (los 
productos producidos o los servicios prestados), el uso de los costos para el 
planeamiento y la toma de decisiones, y el estudio de los nuevos enfoques y 
las modernas técnicas de gestión que, apoyados en los conocimientos anterio­
res, incursionan en el análisis de la cadena de valor y la plena satisfacción del 
cliente, empleando de la manera más racional los factores productivos. Para 
la segunda, en tanto, se reservó el estudio específico de los procedimientos de 
determinación y exposición de los costos (y resultados) de los grandes tipos 
de actividad industrial, comercial y de prestación de servicios, incluyendo 
su tratamiento contable.
Sin entrar a considerar la conveniencia o no de que la primera asignatura 
sea común a las carreras de Contador Público y Actuario y las licenciaturas (en 
Administración y Sistemas) y la segunda lo sea sólo para la carrera de Con­
tador Público, así como el orden de prelación que ambas asignaturas tienen 
dentro del Plan de Estudios, resulta indudable que la tisignatura Sistemas 
de Costos constituye una piedra fundamental en el estudio de los costos y la 
gestión aplicada a los distintos tipos de entes, cuyo conocimiento sistemá­
tico resulta indispensable no sólo para los futuros graduados sino también 
para el manejo racional de las organizaciones y la ilustración de sus agentes 
operativos, comerciales y financieros.
La presente obra viene a sumar a la bibliografía existente el aporte de 
quien ha ejercido durante muchos años la docencia en estas disciplinas y la 
práctica de las mismas como ejecutivo de empresa y consultor independiente, 
presentando una mirada ágil y práctica sobre los distintos sistemas de costeo, 
sus aspectos condicionantes, sus modelos contables y sus mecanismos espe­
cíficos. En lo que puntualmente se refiere a la obra del autor, el libro subsume 
y actualiza trabajos anteriores que hoy se encuentran agotados (“Técnicas del 
Costeo por Procesos" y “Costeo y Evaluación de la Producción Conjunta”), 
y complementa su tradicional obra “Contabilidad de Costos — Principios y 
Esquemas”.
Más allá de las connotaciones especiales que presenta el actual Plan de 
Estudios de la Facultad de Ciencias Económicas de la U.B.A., los tópicos de la 
obra resultan comunes a los requerimientos de todos los programas universi-
taños vigentes en la Argentina y el exterior, particularmente de aquellos que se 
hallan fuertemente ligados al Instituto Argentino de Profesores Universitarios 
de Costos (lAPUCO), ámbito en que el autor y muchos de sus colegas han 
imbricado su acción docente y de investigación durante muchos años.
La versión original det libro Teoría y práctica de los sistemas de costos 
dei año 2004 fue uim base importante en la que se sustentó el contenido de 
la asignatura Sistema de Costos de acuerdo al Plan de Estudios aprobado 
por Las autoridades de la Facultad de Qencias Económicas - UBA, para su 
entrada en i<igencia a partir del primer cuatrimestre del año 1997, donde la 
temática de Costos quedó incorporada en dos materias: “Gestión vCostos" 
y “Sistemas de Costos" siendo “Gestión y Costos’ requisito de “Ststetnas áe 
Costos’ . Esta situación logró ser modi&cada a parrir det ler cuatrimestre det 
20H. donde Sistemas de C<3Stos pasó a-ser cequisiio de “Gestión y Costos para 
Ccctadiores’ . lo que representó un ocdettamiento muy importante para el 
meioramiento dei estudio- de costo», deí ciclo contable dei Flan de- Estidiias 
y 'dei -iiseoo- cumcuiar dei rmsmc- en geceraL
Cecúdc £ estos cam bios y a ía cecesádad ordenar íriestets tem as Sam- 
¡mmenciles, m n -eí- -objetr-ío ■de poder intecresaácaonar ■■teóidamecDí -ambas 
materia?.. ?e deride «m aiirrat e£ m atenai p>oe rem a? Tabitscv. tai 'ttsmio íio! 
croribáó ?i ? f t¿ ram ei . ritmo- bf- set cT n '■iífccc, zsasni‘ ■dtcenss'
nrctio pcoiiísamiiíl
la Tceseotí mtra *uí posibie iparsa? * bi leriirad becvm enna áe s r SamSia, 
quem rcmár. su >' su ̂ cbimtaá para comtm>ui¡i ?íu rdra. x láicumriít
a ia? amuaio? Tw«msjáarjís r'an’jc'.úire? para naísmcts a jo m ats pciídaF 
incrcporar con la tnaycii atmnijraá x prisriaaáiáiá rosiiriiie Toáos la? cflTJ<mrQos 
áf- cisaas. í» an raá<T acaT-áe al pcsriii praírsavxaaitexqijíínáa jvaraxm'íT-aáaaár' 
on Cjfíncias Fcanam icas
PERALTA, Jorge Alberto
Contador Público (UBA).
Profesor Titular Interino del Grupo de Asignaturas Gestión y Costos y 
Sistemas de Costos, Facultad deCiencias Económicas (UBA) y Profesor Aso­
ciado Regular de Gestión y Costos y Sistemas de Costos, Facultad de Ciencias 
Económicas (UBA). Profesor del Seminario de Integración y Aplicación (FCE 
-UBA).
Profesor de Posgrado de Costos y Gestión Empresarial (FCE-UBA).
Miembro Integrante del Consejo Académico del Posgrado de Costos y 
Gestión Empresarial (FCE-UBA).
Autor del libro "La Gestión Empresarial y los Costos", 2da* Edición, Editorial 
La Ley, año 2009 (versión modificada y ampliada Ira. Edición año 2006).
Subsecretario de Evaluación Educativa de la FCE-UBA.
Subdirector del Área de Contabilidad de Gestión y Costos dependiente de 
la Dirección del Departamento de Contabilidad de la FCE-UBA
Ex Subsecretario Académico de la FCE-UBA
Se desempeña en Grupo BAPRO SA., en Gerencia de Planeamiento Es­
tratégico y Control de Gestión. Anteriormente se desempeñó en empresas 
industriales y comerciales del Sector Privado como en empresas del Sector 
Público.
Consultor de Empresas.
GÓMEZ, Gabriela Angela
Contadora Pública Cum Laude CUBA).
Master in Internacional Business con doble titulación de Ecoíe Nationaíe 
des Ponts et Chaussées París y la Universidad de Beigrano.
Licenciada en Gestión Educativa de ía Universidad Nactooal de La Ma­
tanza.
XIV DANIEL C . CASCARINI
Profesora Titular Regular de Sistemas de Costos y Asociada Interina de 
Costos y Gestión de la Universidad de Morón.
Profesora Asociada de Costos de la Universidad del Cema.
Profesora de Posgrado de Costos y Gestión Empresarial en la FCE-UBA
Profesora Adjunta Regular de Sistemas de Costos de la FCE-UBA.
Profesora Adjunta Interina de Costos de la Universidad Nacional de La 
Matanza.
Docente-Investigadora categorizada por el Ministerio de Educación de 
la Nación.
Ex Miembro déla Comisión T écnica del Instituto Argentino de Profesores 
Universitarios de Costos (lAPUCO).
Ha publicado trabajos en distintas revistas de su especialidad y es cola­
boradora de los libros: La Gestión Empresarial y los Costos (2009), Editorial 
La Ley y Sistemas y Gestión de Costos (2010).
Se desempeñó en empresas multinacionales en el área de análisis y gestión 
de negocios. Actualmente se dedica al asesoramiento de empresas dentro de 
su especialización de costos y gestión empresarial.
MANGANO, Néstor Hugo
Contador Público (UBA).
Profesor Adjunto Regular en las materias Sistemas de Costos y Gestión y 
Costos en la FCE (UBA) en las modalidades presencial y virtual.
Profesor Adjunto 1 de grado de las materias Costos I y II en la Universidad 
de Belgrano.
Profesor del Posgrado de Costos y Gestión Empresarial de la FCE-UBA 
designado en el módulo de Gestión de empresas del sector industrial
Colaborador del libro “La Gestión Empresarial y los Costos” del Dr. Jorge 
Peralta. Colaborador del libro “Sistemas y Gestión de Costos” y de “La Gestión 
Empresarial y sus Costos”. Dres Jorge Stivala y Gustavo Revah.
Participación con aportes técnicos en el libro "Costos en la Industria de 
la carne” del Dr. Demiel Cascarini.
Ocupó cargos gerenciales en empresas nacionales y multinacionales 
(Swift-Armour S.A., Indelqui-Decker del grupo Madeco, Chile, Subpga S.A., 
entre otras).
Socio del Estudio Contable Mangano, Miragaya y Asociados.
SARDI, Jorge C.
Contador Público (UBA).
Profesor Asociado Interino y Adjunto Regular del Grupo asignaturas de 
Gestión y Costos y Sistemas de Costos de la Facultad de Ciencias Económicas 
(UBA) en la cátedra a cargo del Dr. Jorge A. Peralta.
Colaborador del Dr. Jorge A. Peralta en la autoría del libro “La Gestión 
Empresarial y los Costos”, Editorial La Ley.
Profesor del Posgrado de Costos y Gestión Empresarial de la FCE-UBA.
Desempeño profesional y en cargos de distinta responsabilidad en las 
áreas de finanzas, administración, costos, planeamiento y auditoría interna 
en diversas empresas del Sector Financiero, Bancos, Industrias de la indu­
mentaria, textil, papel, higiene y tocador.
Asesor free-lance en temas vinculados a la especialidad de “Costos” en 
consultorícis de empresas.
Indice G eneral
Pág.
Prólogo a la segunda edición................................................................. VII
Prólogo a la primera edición................................................................... IX
Nota de los actualizadores...................................................................... XI
Curriculum de los actualizadores......................................................... XIII
Capítulo I
TeorIa general del costo
1. 1.
1. 2 .
1.3.
1.4.
1.5.
1.6 .
1.7.
1.8 .
1.9.
1.10
1.11
Introducción .................................................................................. 1
Concepto de ciencia........................................................................ 1
1.2.1. Ciencias formales............................................................... 2
1.2.2. Ciencias lácticas.................................................................. 2
1.2.2.1. Métodos de las ciencias lácticas..................... 3
Concepto de teoría........................................................................... 4
Finalidades de una teoría.............................................................. 4
Elementos de una teoría................................................................ 5
Secuencia para el desarrollo de una teoría................................ 5
Requisitos de una teoría.................................................................. 6
Tipos de teoría.................................................................................. 6
1.8.1. Descriptiva........................................................................... 7
1.8.2. Prescriptiva.......................................................................... 7
Postulados, enunciados, principios............................................. 7
Concepto de teoría general y particular...................................... 8
1.10.1. Teoría general...................................................................... 8
1.10.2. Teorías particulares........................................................... 8
Campo del conocimiento de una teoría de costos................... 9
1.11.1. Propuesta de Teoría del Costo para la Contabilidad
Patrimonial.......................................................................... 11
1.11.2. Elementos a considerar en una Teoría del Costo para
la Contabilidad Patrimonial............................................. 12
1.11.2.1. Abordaje desde la economía............................. 14
1.11.2.2. Costo económico y costo contable.................. 14
1.11.2.3. Fundamentos o postulados de la TGC............ 15
1.11.2.4. Factores o recursos productivos....................... 16
1.11.2.5. Tipos de objetivos o resultados productivos.. 16
1.11.2.6. Categorías de acciones y de procesos produc­
tivos ........................................................................ 17
1.12. Componentes físicos y monetarios.............................................. 20
1.13. Clasificación de costos: Direccionalidad y variabilidad.......... 20
1.13.1. Relaciones según direccionalidad................................... 20
1.13.1.1. Relación unívoca (costos directos).................. 21
1.13.1.2. Relación no unívoca (costos indirectos)......... 21
1.13.2. Relaciones según variabilidad (o comportamiento).... 22
1.13.2.1. Relación de productividad marginal.............. 22
1.13.2.2. Relación de productividad media.................... 22
1.14. Criterio de necesidad...................................................................... 24
1.14.1. Cantidad necesaria (cuantitativa)................................... 24
1.14.1.1. Cantidad necesaria normalizada..................... 24
1.14.1.2. Cantidad necesaria resultante.......................... 24
1.14.2. Componente monetario necesario.................................. 25
1.14.3. Cualidad necesaria (cualitativa)...................................... 25
1.15. Factores de influencia.....................................................................25
1.16. Determinación del resultado económico.................................. 27
1.17. Planteos doctrinarios...................................................................... 27
1.17.1. Relaciones causales............................................................ 27
1.17.2. Relaciones funcionales...................................................... 28
1.17.3. Relatividad del concepto “costo”..................................... 28
1.18. Conceptos a considerar en una Teoría del Costo para la Con­
tabilidad de Gestión........................................................................ 28
1.19. Resumen........................................................................................... 29
Capítulo II
Control y costeo de los factores
2. El costo. La contabilidad de costos y sus sistemas.................... 31
2.1 Introducción............................................................................. 31
____________ TEORIA Y PRÁCTICA DE LOS SISTEMAS DE COSTOS____________ ^
Pág.
2.1.1. Costo. Su concepto económico. El costo en función
de los entes que lo incurren y del objetivo que ellos per­
siguen ......................................................................................... 32
2.1.2. Definiciones de costo.................................................... 34
2.2. Factores generadores de costos. Su componente físico y
monetario.................................................................................. 35
2.3. El concepto contable de costo. Noción restringida de la
contabilidad de costos. Principios....................................... 37
2.4. Noción amplia de la contabilidad de costos. Razones que
la justifican. Su trascendencia en relación con la ubicación 
de las empresas en el mercado. Evolución hacia la conta­
bilidad de gestión.............................................................. 39
2.5. Funciones de la contabilidad de costos. Determinación,
registración y análisis para posibilitar el control y la 
adopción de decisiones................................................... 41
2.6. El sistema de contabilidad de costos. Aspectos que lo
caracterizan........................................................................ 43
2.7. Configuración del sistema de costos............................ 45
2.7.1. Grados de integración............................................ 45
2.8. Características de los sistemas de costos.................... 47
2.8.1. Modalidades según la configuración de la activi­
dad............................................................................. 47
2.8.2. Momento en que se establecen o determinan los
costos....................................................................... 50
2.8.3. Concepciones de costeo....................................... 54
2.8.4. Exposición de los resultados................................ 55
2.8.5. Diferencias sustantivas entre las concepciones de
costeo....................................................................... 57
2.8.6. Modelos de costeo.................................................. 57
2.8.7. Métodos de valuación del flujo de costos.......... 65
2.8.8. Resumen................................................................... 66
2.9. Capacidad.......................................................................... 67
2.9.1. Concepto.................................................................. 67
2.9.2. Distintos tipos........................................................ 69
2.10. Nivel de actividad............................................................. 71
2.10.1. Concepto................................................................ 71
2.10.2. Distintos tipos....................................................... 71
2.11. Relación de la capacidad y el nivel de actividad con los
costos.................................................................................. 77
2.12. Capacidad ociosa............................................................. 77
2.12.1. Concepto............................................................. 77
XX __________________________ Da n iel C. Ca sc a r in i_______________________________
Pág.
2.12.2. Distintos tipos............................................................. 78
2.12.3. Causas de la ociosidad............................................... 79
2.12.4. Consideración de la ociosidad según distintas
concepciones del costeo............................................ 79
2.12.5. La capacidad ociosa y las normas contables......... 80
2.13. Clasificación de los costos...................................................... 82
2.13.1. Introducción.................................................................. 82
2.13.2. Clasificaciones usuales.............................................. 82
2.14. Vinculación entre ambas clasificaciones de costos.......... 92
2.15. Otras clasificaciones............................................................... 94
2.15.1. Según su grado de controlabilidad........................ 94
2.16. Resumen.................................................................................... 96
Capítulo III 
Modelos de costeo
3. Sistemas de costos en base histórica............................................. 99
3.1. Introducción............................................................................. 99
3.1.1. Objetivos del capítulo.................................................... 99
3.1.2. Marco básico conceptual y terminológico.............. 99
3.2. Flujo de costos.......................................................................... 100
3.2.1. Costo no expirado y expirado..................................... 100
3.2.2. Costo. Gasto. Pérdida.................................................... 101
3.3. Formulación del costeo histórico......................................... 102
3.3.1. Exposición típica de un estado de costos................. 103
3.3.2. Estado de resultados y concepciones de costeo.
Formas de conformar y exponer el costo................. 103
3.3.3. Empresas y concepciones de costeo......................... 105
3.4. Inventario permanente e inventario físico........................ 115
3.4.1. Métodos para valuar el flujo de salidas de costos... 115
3.5. Diferentes modos de enraizar el proceso de costeo en la
contabilidad.............................................................................. 117
3.6.1. Cuentas principales de la contabilidad de costos... 121
3.7. Cuentas para el resultado por líneas de productos........... 129
3.7.1. Imputación de los costos.............................................. 129
3.8. Análisis por centros de lucro o centros de beneficio........ 131
3.8.1. Estado de resultados sectorial..................................... 131
3.9. El costo y las normas y modelos contables......................... 131
3.9.1. Capital a mantener........................................................ 131
____________ T e o r ía Y Pr á c t ic a de los Sist e m a s de C o s t o s____________ ^
Pág.
3.9.2. Criterio de valuación..................................................... 132
3.9.3. Moneda o unidad de medida...................................... 132
3.9.4. Valor límite...................................................................... 132
3.9.5. Concepción de costeo.................................................. 132
3.10. Resumen................................................................................... 133
Capítulo IV
Sistemas de costos en base histórica: costo de los factores
4. Factores o componentes del costo................................................. 135
4.1. Introducción............................................................................. 135
4.2. Factores de costos según el tipo de empresa.................... 136
4.2.1. Consideraciones sobre los factores de costos.......... 136
4.3. Materias primas, materiales directos y materiales ......... 136
4.3.1. Generalidades................................................................136
4.3.2. Definición de logística................................................. 137
4.3.3. Logística de abastecimiento....................................... 139
4.3.4. Materias primas............................................................ 147
4.3.5. Resumen “Materiales"................................................. 157
Mano de obra............................................................................................. 157
4.4. Introducción............................................................................. 157
4.4.1. Concepto......................................................................... 158
4.4.2. Fuentes............................................................................ 158
4.4.3. Componentes.................................................................. 158
4.4.4. Prestaciones remunerativas y no remunerativas.... 159
4.4.5. Prestaciones remunerativas y no remunerativas.
Ejemplos.......................................................................... 160
4.4.6. Cargas sociales.............................................................. 161
4.4.7. Beneficios sociales......................................................... 169
4.4.8. Tratamiento contable.................................................. 171
4.4.9. Resumen mano de obra............................................... 175
Otros costos. Industrias y servicios. Enfoques de costosy de gestión.. 175
4.5. Introducción............................................................................. 175
4.5.1. Características y clasificación..................................... 177
4.6. Unidades funcionales auxiliares o de servicios................ 179
4.7. Técnicas de vinculación con las unidades finales de
costo........................................................................................... 180
4.7.1. Etapa inicial de vinculación........................................ 180
4.7.2. Etapa intermedia de vinculación............................... 182
4.7.3. Etapa final de los mecanismos de vinculación....... 188
4.7.4. Costos históricos y predeterminados........................ 192
4.8. Casos prácticos......................................................................... 201
4.8.1. Caso de aplicación práctica No 1. Metalúrgica........ 201
4.8.2. Caso de aplicación práctica N° 2. Clínica................ 207
4.8.3. Caso de aplicación práctica N° 3. Empresa hotele­
ra ....................................................................................... 218
4.8.4. Caso de aplicación práctica N° 4. Organismo admi­
nistración pública......................................................... 228
4.8.6. Conclusiones del caso................................................... 241
4.9. Resumen.................................................................................... 242
Capítulo V
Sistemas de costos en base histórica. 
Costeo de los resultados productivos
5.1. Introducción..................................................................................... 245
5.1.1. Objetivos del capítulo........................................................ 245
5.1.2. Modalidades según la configuración de la actividad.. 245
5.2. Acumulación de los costos por órdenes...................................... 246
5.2.1. Actividades en que se aplica............................................. 246
5.2.2. Empleo de costos predeterminados............................... 247
5.2.3. Información necesaria para el sector “costos”............. 247
5.2.4. Medición y atribución de los factores del costo a las
órdenes.................................................................................. 248
5.2.4.1. Imputación de los materiales directos............. 248
5.2.4.2. Mano de obra directa........................................... 249
5.2.4.3. Otros costos............................................................ 249
5.2.5. Costos totales por orden.................................................... 250
5.2.6. Consideraciones finales sobre el sistema de costeo por
órdenes.................................................................................. 252
5.3. Acumulación de los costos por procesos................................... 252
5.3.1. Constancia y continuidad. Diferenciación................... 253
5.3.2. Influencias del producto y del mercado......................... 254
5.3.3. Medición de los costos por procesos en base histó­
rica ......................................................................................... 254
5.3.4. Distintas problemáticas al determinar los costos histó­
ricos ....................................................................................... 255
5.3.5. Configuración de los procesos productivos................. 255
5.3.5.I. Secuenciales....................................................... 255
Pág.
5.3.5.2. Paralelos ................................................................ 256
5.3.5.3. Selectivos............................................................... 256
5.3.6. Departamento o centro de costos.................................. 257
5.3.6.1. Definición del centro de costos.......................... 258
5.3.7. Mecanismo básico de determinación de los costos.
Modelo empresa industrial.............................................. 258
5.3.7.1. Relevamiento de los datos físicos del proce­
so .............................................................................. 259
5.3.7.2. Consumos de materias primas y/o semielabo-
rados......................................................................... 259
5.3.7.3. Producción.............................................................. 260
5.3.8. Particularidades en la relación entre materiales direc­
tos y producto...................................................................... 262
5.3.8.1. Unidad de medida de materiales directos igual
a la del producto.................................................... 263
5.3.8.2. Unidad de medida de materiales directos
distinta a la del producto.................................... 263
5.3.8.3. Merma...................................................................... 263
5.3.8.4. Desperdicios........................................................... 264
5.3.9. Costeo y valuación............................................................. 264
5.3.9.1. Costos unitarios..................................................... 265
5.3.9.2. Producción equivalente procesada o realiza­
da.............................................................................. 265
5.3.9.3. Caso ejemplo de costeo por procesos. Datos
físicos relevados..................................................... 266
5.3.10. Incidencia de los rendimientos, desperdicios y estro­
peos........................................................................................ 268
5.3.10.1. Rendimiento de materiales............................... 268
5.3.10.2. Recuperación de desperdicios de materiales
directos................................................................... 268
5.3.11. Exclusión de costos anormales para calcular el costo
unitario de un período....................................................... 270
5.3.11.1. Producción procesada computable................. 270
5.3.12. Caso ejemplo de costeo por procesos con estropeos... 271
5.4. Procesos de producción conjunta................................................ 273
5.4.1. Características generales de una producción conjun­
ta............................................................................................. 274
5.4.2. Derivados............................................................................. 275
5.4.2.1. Productos................................................................ 275
5.4.2.2. Subproductos......................................................... 276
5.4.3. Tratamiento de los subproductos................................... 276
5.4.3.1. Obtención...............................................................276
5.4.4. Tratamiento de los productos conexos.......................... 282
5.4.4.1. Criterios alternativos de valuación de los pro­
ductos en el punto de separación....................... 283
5.4.5. Poder de compra.................................................................. 288
5.4.6. Mediciones de resultados en el “punto de separa­
ción"....................................................................................... 291
5.4.6.2. Medir el resultado total empresa en el punto
de separación......................................................... 292
5.5. Resumen........................................................................................... 293
Capítulo VI
Sistemas de costos en base predeterminada
6.1. Introducción ................................................................................... 295
6.1.1. Objetivos del capítulo........................................................ 295
6.1.2. Predeterminación de costos............................................. 295
6.1.2.1. Grados de predeterminación.............................. 297
6.1.2.2. Objetivos de la predeterminación...................... 297
6.2. Sistemas de costos estimados o presupuestos.......................... 297
6.3. Sistemas de costos normalizados................................................. 303
6.4. Sistemas de costos estándar.......................................................... 307
6.4.1. Concepto y objetivos.......................................................... 307
6.4.2. Ámbito de aplicación de los costos estándares............ 308
6.4.3. Bases para su implementación y aplicación................. 309
6.4.3.1. El estándar del componente físico.................... 310
6.4.4. Los estándares del material directo............................... 311
6.4.5. Los estándares de mano de obra directa....................... 313
6.4.6. El presupuesto a costo estándar y los otros costos...... 314
6.4.7. La hoja de costo estándar................................................. 316
6.4.8. Valuación de la producción computable........................ 317
6.4.9. Costos reales incurridos.................................................... 317
6.4.10. Desvíos al estándar con cargo a resultados.................. 318
6.4.10.1. Variaciones en el material directo.................... 319
6.4.10.2. Variaciones en la mano de obra directa......... 321
6.4.10.4. Exposición de resultados en costos estándar.... 332
6.4.10.5. Costos financieros estándar............................. 333
6.5. Resumen............................................................................................. 335
Capitulo VII
Costos de las funciones: Comercial, 
Administrativa y F inanciera
Pág.
7.1.1. Introducción.................................................................................. 355
7.1.2. Alcance según los distintos tipos de organización.............. 356
7.1.3. El proceso de definición de la función comercial................. 357
7.1.3.1. Desarrollo de un plan comercial. El plan comercial
consta de tres etapas..................................................... 358
7.1.3.2. El modelo de las 4 p....................................................... 360
7.1.3.3. La tarea del área comercial......................................... 362
7.1.4. Análisis contable y extracontable de los costos de la función
comercial....................................................................................... 363
7.1.4.1. La logística comercial.................................................. 364
7.1.4.2. ¿Costo o gasto comercial?............................................ 364
7.1.4.3. Clasificación................................................................... 365
7.1.5. Bases de distribución de costos indirectos............................ 374
7.1.5.1. Análisis por productos................................................. 374
7.1.5.2. Análisis por territorio.................................................. 375
7.1.5.3. Análisis por ruta de entrega....................................... 375
7.1.5.4. Análisis por canales de comercialización.............. 375
7.1.5.5. Análisis por número de vendedores......................... 376
7.1.5.6. Análisis por función y naturaleza............................ 376
7.1.6. Caso práctico................................................................................. 376
7.1.6.1. Ejercicio práctico sobre costos de la función comer­
cial .................................................................................... 376
7.1.5.5. Análisis por número de vendedores.......................... 376
7.1.5.6. Análisis por función y naturaleza............................. 376
7.1.6. Caso práctico................................................................................. 376
7.1.6.1. Ejercicio práctico sobre costos de la función comer­
cial .................................................................................... 376
7.1.6.2 . Solución......................................................................... 378
7.1.7. Resumen........................................................................................ 382
Costos de la Función Administrativa.................................................. 382
7.2.1. Introducción.................................................................................. 382
7.2.2. Concepto........................................................................................ 383
7.2.3. Consideraciones sobre si se trata de un costo o gasto.......... 383
7.2.4. Cargos activadles. Caso de los gastos de organización y
reorganización............................................................................. 384
7.2.5. Organigrama de una gerencia administrativa. Variantes
según distintas actividades. Circuitos administrativos..... 384
7.2.6. Plan de cuentas de los gastos administrativos. Manual de
cuentas........................................................................................... 386
7.2.7. Detalle de los gastos administrativos según anexo “H” de
losEECC......................................................................................... 387
7.2.8. Tratamiento contable. Forma de registración (incurridos,
normalizados o estándar).......................................................... 388
7.2.9. Presupuestación de los gastos administrativos..................... 388
7.2.10. Control de gastos. Formas posibles de reducción................ 388
7.2.11. Análisis de los gastos administrativos aplicando las distintas
clasificaciones conocidas........................................................... 388
7.2.12. Análisis por naturaleza del gasto y por funciones. Contabi­
lidad por área de responsabilidad............................................ 390
7.2.13. Asignación de gastos administrativos por producto o línea
de producto.................................................................................... 390
7.2.14. Casos especiales........................................................................... 390
7.2.14.1. Tercerización.................................................................. 390
7.2.14.2. Reestructuraciones....................................................... 391
7.3. Costos de la Función Financiera............................................... 391
7.3.1. Introducción.................................................................................. 391
7.3.1.1. Concepto......................................................................... 392
7.3.2. Enfoques según contabilidad tradicional y contabilidad de
gestión........................................................................................... 392
7.3.2.1. Componentes y determinación del costo finan­
ciero .................................................................................. 394
7.3.2.2. Afectación del cargo financiero a costo y/o resul­
tados ................................................................................. 396
7.3.3.Exposición...................................................................................... 398
7.3.4. Consideración del costo financiero en el costo unitario total
por producto/servicio.................................................................. 400
7.3.5. Caso práctico................................................................................. 400
7.3.6. Resumen........................................................................................ 404
Capítulo VIII
Implementación de sistemas de costos
8.1. Objetivos del capítulo...................................................................... 407
8.2. Introducción...................................................................................... 407
8.3. Responsables de la implementación........................................... 408
Pág.
8.4. Proceso de implementación.......................................................... 408
8.5. Relevamiento global de la organización..................................... 409
8.5.1. Relevamiento operativo..................................................... 410
8.5.2. Diseño del sistema.............................................................. 411
8.5.2.1. Definición de necesidades de información
sobre costos y resultados.................................... 411
8.5.2.2. Definición de la inserción en el sistema con­
table central.......................................................... 413
8.5.3. Implementación propiamente dicha.............................. 414
8.5.3.1. Responsables involucrados............................... 414
8.5.3.2. El sector “costos”................................................. 415
8.5.3.3. El “manual de costos”......................................... 416
8.5.4. Pruebas y seguimiento...................................................... 417
8.6. Re&urajen........................................................................... 417
T eoría general del costo
1.1 . Introducción
Las distintas organizaciones se enfrentan hoy más que nunca a un mundo 
de incertidumbres. Las ideas de cóm o afrontarlas, con qué recursos y cómo 
utilizarlos para mejorar sus resultados, sean éstos económ icos o sociales, 
requiere poner un cierto orden lógico a las mismas.
El campo del conocim iento esencial para saber cómo m anejar eficien­
temente los recursos de cualquier organización debería ser el campo de los 
costos.
Ahora bien, para poder ser capaces de m anejar la incertidumbre es nece­
sario construir un conjunto coherente e interrelacionado de ideas sobre este 
campo del conocimiento, que le brinden cuerpo a una teoría.
Por lo tanto, una teoría del costo debería constituir el eje central de 
toda asignatura relacionada con la tem ática de la contabilidad de costos. 
Y su estudio debería ser transversal a cada una de las unidades que las 
conforman.
En primer lugar en el presente capítulo, se tratará de conceptualizar en 
una muy apretada síntesis, el significado de una teoría, para qué sirve, los 
tipos más usuales, sus requisitos, etcétera.
Se distinguirá el a lcance de una teoría general, de las propuestas 
particulares y el orden que deberían respetar.
Se hará referencia al significado del cam po del conocim iento vinculado 
a los costos, para analizar después si cabe asum ir la existencia de una sola 
teoría, com o respaldo de la inform ación de costos para la contabilidad de 
gestión.
Finalmente se insiste tam bién en la posibilidad de desarrollar una teoría 
que le brinde sustento a la preparación de información de costos para la 
contabilidad patrimonial.
1 .2 . Concepto de ciencia
En sentido am plio, la c ien cia es fu ndam entalm ente un acopio de 
conocim iento que se utiliza para comprender el mundo y modificarlo.
Una ciencia es un conocimiento organizado o sistemático. Presenta 
como característica principal la aplicación del método científico al desanollo 
del conocimiento. Un método científico es un camino riguroso y ordenado 
que, a partir de un hecho inicial, conocido y/o demostrado, nos lleva a un 
resultado.
Toda ciencia recurre a enfoques o procedimientos para descubrir las 
relaciones existentes entre sus diferentes componentes, sistematizarlas, 
fundamentarlas y probarlas, conocidos como métodos científicos.
De acuerdo al objeto o tema de la disciplina que traten, las ciencias pueden 
dividirse en formales o abstractas y fácticas o empíricas.
1.2.1. Ciencias formales
Son las que se aplican a la realidad. Trabajan con objetos ideales creados 
por el hombre, que existen en su mente y son obtenidos por abstracción. Se 
utilizan en la vida cotidiana pero nunca entran en conflicto con la misma, tal 
el caso de la lógica y la matemática. A estas ciencias les interesan las formas 
y no los contenidos. Su verdad es necesaria y formal.
1.2.2. Ciencias fácticas
Necesitan de las ciencias formales como una herramienta para la 
construcción de las complejas relaciones entre los hechos. La verdad es fáctica 
porque depende de hechos y provisoria porque puede ser refutada por nuevas 
investigaciones. El ejemplo más cercano a nuestra profesión es la Economía, 
de la cual se derivan la Administración v la Contabilidad, en ese orden.
CIENCIAS
El estudio del presente capítulo estará enfocado dentro del marco de las 
ciencias fáctlcas
1.2.2.1. M étodos d e la s cien cias fá c tic a s
El objeto de estudio de las ciencias fácticas son los hechos, su método 
de observación y experimentación y su criterio de verificación es aprobar el 
examen.
Las ciencias fácticas son provisorias porque las nuevas investigaciones 
pueden presentar elementos para su refutación.
Las ciencias fácticas se subdividen en naturales, que son aquéllas que 
se preocupan por la naturaleza (biología, física y química) y aquéllas que 
se preocupan por el ámbito humano, denominadas sociales, cuyo objeto 
de estudio es la sociedad (sociología, econom ía y psicología). Dentro 
de las ciencias sociales aplicadas encontram os la Adm inistración y la 
Contabilidad.
Las ciencias fácticas verifican (confirm an o refutan) hipótesis que 
generalmente son provisionales.
Este tipo de ciencias utiliza el método inductivo.
El criterio de verificación consiste en aprobar el examen (la denominada 
contrastación cuántica).
El m étodo inductivo está esp ecialm ente destinado a las ciencias 
fácticas.
Toda ciencia tiene su método específico pero podemos encontrar ciertas 
características generales. El conocimiento científico parte de principios sobre 
los cuales se basan dos actividades fundamentales de la ciencia:
1. Los principios se toman de la experiencia, pero pueden ser hipótesis 
o postulados.
2. A partir de los principios la ciencia usa la demostración para obtener 
conclusiones que forman el saber científico.
En las ciencias fácticas, el método científico tiende a confrontar las leyes 
con la práctica.
Las Ciencias Sociales estudian las relaciones de los hombres entre sí.
La ciencia es, en principio, conocim iento, es decir, interpretación, 
descripción o explicación de algún objeto.
Las ciencias fácticas están formadas por enunciados sintéticos y su verdad 
o falsedad se determina por la confrontación con la experiencia. Cabe aclarar 
que las ciencias fácticas necesitan de las formales pero no a la inversa.
r
1.3. Concepto de teoría
La naturaleza esencial de la Teoría General del Costo comprende
básicamente:
Significado de teoría.
' El aporte que se espera de la teoría.
Nivel general o particular.
Disciplina que le servirá de base o fundamento.
Una idea es la imagen que existe o se halla en la mente, da lugar a los 
conceptos, los cuales son la base de cualquier tipo de conocimiento y está 
asociada a la capacidad de razonamiento.
1.4. Finalidades de una teoría
Una teoría constituye un cuerpo de ideas coherentemente relacionadas 
que explican o interpretan ciertos hechos o datos de la realidad pertenecientes 
a un determinado campo del conocimiento.
Otras definiciones;
- La teoría está formada por enunciados referentesal sector de la realidad 
objeto de la ciencia.
- Es un conjunto de conceptos, definiciones y proposiciones que proponen 
una visión sistemática de un fenómeno.
- Es un modelo basado en observaciones, experimentos y raciocinio.
- Es más que una simple explicación de fenómenos, siendo abarcativa de 
relaciones causa-efecto entre ¿stíntos fenómenos.
- Es un conjunto ordenado de ideas o proposiciones.
- Es un conjunto de principios que orienta la investigación y la explicación de 
los hechos. Se conforma con conceptos probados. Organiza el conocimiento.
- Es un cuerpo doctrinario básico, con una propuesta de principios que 
sirven para respaldar el tratamiento a dispensar a los hechos relacionados 
con la disciplina en cuestión.
De las definiciones precedentes, resulta útil definir algunos conceptos que 
integran las mismas, tales como los siguientes términos utilizados: postulados, 
enunciados y principios.
- Postulado: Opinión razonada que tiene como objetivo formar parte de 
una teoría. Sólo mediante los postulados se puede deducir algo posterior. Es 
un supuesto que se establece para fundamentar una demostración. Se da por 
cierto sin demostrarlo y permite explicar o resolver algo.
- Enunciado: Describen un estado de cosas. Son expresiones afirmativas 
o negativas referidas a un segmento de la realidad. Un encadenamiento de 
enunciados conforma un razonamiento, siendo el üitimo la conclusión. 
Pueden ser verdaderos o falsos.
- Prtndplo: Guía de acción, respaldo o sustento. Valor de predicción. Sirven 
para describir com o una variable se relaciona con otra y son com patibles.
Para construir una teoría se d ebe partir de un problem a, necesario para 
todo proceso de conocim iento . U na teoría persigue las siguientes finalidades, 
en relación con los fenóm enos observados:
- Describir: Explicar en form a detallada y ordenada com o son ciertos 
ob jetos. Es una fotografía.
- E xp licar: D esp leg ar lo q u e e stá d o b lad o y o cu lto en su in terio r, 
haciéndolo com prensib le.
- P red ecir Advertir de antem ano lo que va suceder.
- C on trolar Verificar o com probar el fu ncionam iento de los fenóm enos 
o hechos.
1 .5 . E lem en to s d e una teo ría
Está conform ada por los siguientes elem entos:
- Razonam ientos: C onjunto de proposiciones in terconectad as que dan 
apoyo o ju stificación a una idea. Pueden ser válidos (correctos) o inválidos 
(incorrectos).
- Juicios: La proposición expresa un ju icio y significa lo verdadero y lo falso 
com o ju icio de térm inos y por eso es una afirm ación categórica, es decir, sin 
condiciontim ientos porque representa ad ecu ad am ente la realidad.
- Conceptos: Idea abstracta o m ental, que a veces se define com o una 
unidad de con o cim ien to , com o se dijo p reced en tem en te son la b ase de 
cualquier conocim iento asociada a la capacidad de razonam iento.
1 .6 . S ecuencia para el desarrollo d e una teoría
Problema
i
Hipótesis 
Teoría (solución)
i
Teoría Clentflica
i
Investigadón Científica 
Ciencia. Ley (de la Naturaieza)
- P roblem a: Las teorías se construyen para explicar aquello que nos 
intriga, para resolver algún problema
- HIpútesIs: Respuestas tentativas al problema que se quiere resolver. 
A nticipa una so lu ción . D ebe ser validada y fundam entarse en forma 
suñciente.
- Teoría: Etim ológicam ente hablando significa "observar”. Implica 
com prensión de las cosas (objetos) y de las experiencias. Una teoría apunta 
a la conform ación de un cuerpo doctrinario básico, con una propuesta de 
postulados que sirvan para respaldar el tratamiento a dispensar a los hechos 
relacionados con la disciplina a que la misma se refíere.
- M odelo: Form alización de una teoría que involucra variables y sus 
relaciones permitiendo describir realidades sociales de los entes.
- T e o r ía c ie n t íf ic a : C o n ju n to de h ip ó tesis reiacionadas entre sí 
coherentem ente, que han sido justificadas o comprobadas, motivo que las 
diferencia de una teoría no científica.
- Invesdgacdóii: Investigar es buscar de nuevo; para ello se deben seguir 
ciertas etapas fundam entales: planteo, diseño de la prueba, respuesta al 
problem a. La investigación puede ser:
• Básica, pura o teórica: parte de un marco teórico y permanece en él.
• A p lica d a , p rá c tic a o em p írica : bu sca la ap licación de los
conocim ientos adquiridos.
- C lenda. Término definido en el apartado 1.2.
1.7. Requisitos de una teoría
Los aspectos considerados necesarios para conformar una teoría son los 
siguientes:
- Integrarse en conceptos y proposiciones.
- Relacionar conceptos entre sí.
- Proporcionar bases de hipótesis veriflcables.
- Ser consistente con otras teorías, leyes y/o principios válidos.
- Ser lógica, relativamente simple y generalizable.
1 .8 . TIPOS DE TEORÍA
En el campo de las ciencias sociales, se suele reconocer a las teorías 
diferentes enfoques epistemológicos o perspectivas de análisis. En es e 
sentido, una teoría puede tener, entre otros, un enfoque descriptivo, o b ien 
uno prescríptivo.
1.8.1. D esciiptíva
Describe cualidades de objetos o cosas. Una teoría descriptiva restringe 
su visión a lo real, es decir a los datos que se pueden observar en el terreno 
empírico.
D esde este punto de vista la teoría se entiend e com o un conjunto 
de d e s cr ip c io n e s c o n c e rn ie n te s a los resu ltad o s que se ob serv an 
com o consecuencia de la aplicación de un m odelo dado y bajo ciertas 
condiciones.
Describe cómo se toman en realidad las decisiones. Supone muchas veces 
la influencia de factores subjetivos, tales com o la personalidad del individuo.
1.8.2. Prescriptlva
Tam bién denom inadas norm ativas, indican el sentido ideal de un 
comportamiento o una acción.
Desde un punto de vista prescriptivo, la teoría es considerada com o un 
conjunto de normas o prescripciones reiativas al modelo óptimo que permita 
lograr los resultados deseados.
Resumiendo la teoría descriptiva se concentra en cóm o funciona algo 
mientras que la prescriptiva en cóm o debería funcionar. Aplicado al campo 
de los costos se podría decir que desde un punto de vista:
Descriptivo: cóm o se determ inan los costos en el contexto observable.
Prescriptivo: cóm o deberían determ inarse los costos en el contexto 
ideal.
En este caso, ¿cómo deberían calcularse idealm ente los costos?
1 .9 . P ostulados, enunciados, principios
Serían de naturtdeza diferente según cóm o sea concebida la Teoría Ge­
neral del Costo (TGC): descriptiva o prescriptiva.
A modo enunciativo, autores destacados han hecho referencia a los 
siguientes:
- Concepto de costo.
- Componentes físicos y monetarios.
- Necesidad de los factores.
- Determinación del resultado económ ico.
- Relatividad del costo.
- Causalidad.
- Relaciones causales y funcionales.
- Factores de influencia.
1.10. Concepto de teorIa general y particular
Explidtación de lo que se pretende significar con "general” y "particular”.
1.10.1. Teorfa general
Según el epistemólogo Mario Bunge, una teoría general concierne a todo un 
género de objetos, en tanto una teoría específica se refiere a una de las especies de 
tal género. Señala que lo genérico se deduce de lo específico, que es más rico.
El profesor Cartier entiende la Teoría General del Costo como una teoría 
descriptiva que, basada en ciertos postulados, busca interpretar o entender 
el conjunto de hechos relacionados con el fenómeno costo. En ese contexto, 
sostiene que el postulado básica inicial es: cosco es todo vinculo coherente 
entre resultados de un proceso de producción y los factores necesarios para su 
concreción (concepto económ ico del costo).
1.10.2. Teorías particulares
Un conjunto de teorías particulares conforman una teoría general.
Dado un conjunto de teorías específicas, se puede extraer de éstas una 
teoría general. Cada una de esas teorías específicas puede estar referida a 
aspectos que, si bien relacionados, son diferentes entre sí.
Dentro de la problemáticade los costos y de su determinación, existen 
temáticas particulares que justifican la creación de teorías específicas de la 
que se extrae la teoría general.
Ejemplos de teorías particulares:
- Teoría de la composición del costo: A través de la ecuación general 
del costo, los distintos factores a considerar, entre los cuales presenta una 
importante particularidad la consideración de los costos financieros.
- Teoría de la variabilidad de los costos: Es susceptible de segregarse en 
el estudio de una teoría abarcativa del comportamiento de los costos fijos 
(de capacidad y operativos) y otra para los costos variables (de variabilidad 
proporcional y no proporcional).
- Teoría de la direccionalídad de los costos; Apuntar a explicítar lo más 
claramente posible las particularidades y posibilidades de asignación de los 
factores a las acciones que componen el proceso productivo y a los objetivos.
- Teoría de las categorías de los factores; Se vincularía con las 
particularidades que presenta cada uno de los factores del costo, por ejemplo, 
por su distinta naturaleza.
- Teoría de la modelización de los costos; Debería describir y explicar los 
criterios conceptuales con que las distintas técnicas conocidas determinan 
costos y las condiciones que deberían cumplir cada una de las combinaciones 
posibles entre las concepciones de costeo (completo y variable) y las bases de 
datos utilizadas (resultante o histórico y normalizado), según combinación
con técnicas puras (aplicaciones ortodoxas de un modelo com binado) o 
Impuras o mixtas (aplicaciones heterodoxas de modelos com binados).
- Teoría de la acum ulación de los costos: Procurar respaldar el costeo, 
a partir del m apeo respectivo, según las particularidades de los procesos 
productivos de cada em presa, considerando las soluciones a los problem as 
que se presentan.
1 .11 . Campo del conocimiento de una teoría de costos
¿U na Teoría d e costos se v in cu la a un ú n ico ca m p o d e con ocim ien to o a 
m ás d e uno?
Vinculado a la disciplina que nos ocupa, ei térm ino “costo” está asociado 
al concepto de "inform ación”.
Inform ación: Conjunto organizado de datos que constim yen un m ensaje 
sobre un determ inado ente o fenóm eno.
Contabilidad: Sistem a de in fo rm a c ió n que identifica, mide y registra 
fenóm enos económ icos que afectan al ente, vinculados con el contexto y en 
relación a la circulación y transform ación de valores internos.
Se define com o inform ación de costos la que, alternativam ente, puede 
ser usada para:
- Valuación de bienes y/o servicios.
- Control de gestión.
- Proyección de resultados.
- Tom a de decisiones.
En este punto se plantea si debería existir una única teoría del costo o 
más de una.
La corriente doctrinaria más fuerte hasta el momento propicia una teoría del 
costo abarcativa solamente de lo atinente a la preparación de información de 
costos para la Contabilidad de Gestión, vinculado con el uso de costos para el pro­
ceso decisorio y relacionado por ende con el uso del modelo de costeo variable.
En cuanto a la Contabilidad Patrimonial y a la determ inación de costos 
para posibilitar la obtención del resultado económ ico y la valuación de 
inventarios, la posición m ás extrem a sostiene que el m odelo de costeo 
com pleto, en cualquiera de sus variantes, debe ser excluido de una teoría del 
costo por no responder a la realidad económ ica(l).
La pregunta que cabe hacer ahora: ¿es posible y en tal caso útil la existencia 
de más de una teon'a, es decir una abarcativa de la problem ática vinculada 
con la determ inación de costos para la Contabilidad Patrimonial y otra para 
la Contabilidad de Gestión?
(1) Yardin, Amaro, XXIII Congreso Nacional lAPUCO, afto 2000. Rosario.
Para responder la pregunta anterior sería menester derribar el argumento 
extremo según el cual el uso del costeo completo como modelo para la 
determinación de costos debe ser excluido de una teoría del costo.
El argumento base utilizado para tal afirmación radica en el hecho 
de considerar que no responde a la realidad económica, al estar sujeta la 
contabilidad patrimonial al cumplimiento de normas para la elaboración de 
los estados contables.
Los autores que sostienen este punto de vista manifíestan que una teoría debe 
interpretar la verdadera namraleza de los hechos económicos relacionados con 
la generación de los costos, su comportamiento, causas y efectos. En tal caso, 
una teoría debe servir exclusivamente de apoyo para el diseño de modelos que 
representen lo más fielmente posible la realidad de los hechos económicos.
Una primera mirada nos llevaría a pensar que la determinación de 
costos en la Contabilidad Patrimonial quedaría solamente concentrada en lo 
establecido por la normativa contable vigente, sin posibilidad que una teoría 
le haya servido de fundamento a dicha normativa. ¿Cuál ha sido el origen 
de la normativa?, ¿qué orgamsmos han intervenido en su confección, en su 
redacción y/o revisión?, ¿responde esa normativa a la mejor base conocida 
para su elaboración?
Se estima que las normas contables profesionales adolecen de una serie 
de imperfecciones que podrían mejorarse a partir de una teoría que le brinde 
el respaldo correspondiente.
La propuesta pasa entonces por utilizar la parte conceptual desarrollada 
hasta ahora en este capítulo y separar muy sintéticamente los contenidos 
que pueden ser considerados para ambas teorías. A tal fin hay que considerar 
que resultan distintos los objetivos, las características de la información, los 
usuarios, los criterios, etcétera.
C o n c e p to C o n ta b ilid a d p atrim o n ia l C o n tab ilid ad d e gestió n
O b je t iv o s
O e te rm in a c ió n d e la r iq u eza 
d el e n te e n u n d e te rm in a d o 
m o m e n to
C o n tro l y la to m a d e d ec is io n e s 
d e l e n t e
U s u a r io s E xte rn o s e In tern o s In tern os
C a ra c te r ís t ic a d e l a 
in fo r m a c ió n
H istó rica. F utura
N o rm a tiv a S e b asa e n n o n n a s
L ibertad d e criterio
M o d e lo s d e c o steo C o m p leto V a riab le
In d ica d o res C u an tita tiv o s C u a n tita tiv o s y cu a lita tiv o s
C ie n c ia s F áctica F á ctica
T e o ría Prescríptrva D e scrip tiv a
R ol d e d e c o sto s C o n ta b ilid a d d e co sto s A d m in is tra c ió n d e c o s to s
C o n c e p to d e co sto C o sto ú n ico C o sto d ife re n te p a ra o b je t iv o s 
d ifere n tes
F u en te D o cu m e n ta c ió n e ín fo n n a c ló n 
:o n ta b le
<
n f o i m a c i ó n ex traco n ta bJ e . 
estad ística m á s in fo rm a c ió n 
:o n ta b le
1.11.1. Propuesta de Teoría del Costo parala Contabilidad Patrimonial
La Justificación para proponer una teoría del costo que brinde sustento 
a la preparación de información de costos en la Contabilidad Patrimonial 
se origina en una serle de falencias que se pueden observar en la normativa 
vigente relacionada con costos.
¿Alcanzan los PCGA o los marcos conceptuales para brindar en forma 
ordenada y sistem ática los fundamentos técnicos para la elaboración de las 
Normas Contables Profesionales y para resolver situaciones no expresamente 
previstas por la normativa?
¿Tiene sustento técnico o conceptual, es posible conformarla, resulta útil 
plantear una teoría para el fin propuesto?
Los objetivos de la contabilidad de costos a cumplimentar como aporte 
a los EECC apuntan a la determ inación de resultados y a la valuación de 
inventarios.
Revisando los requisitos de la información en los EECC:
- Pertinencia
- Confíabilidad
• Aproximación a la realidad.
• Esencialidad (sustancia sobre forma).
• Objetividad.
• Integridad.
• Verificabilidad.
• Sistematicidad.
• Comparabilidad.
• Claridad (comprensibilidad).
Podríamos decir que el objetivo de los EECC es la representación de la 
rea lidad económ ica. Pero un modelo de representación de una realidad no 
puede prescindir de los intereses de los destinatarios. Por ello, una mismarealidad ha de ser representada de manera diferente, destacando en cada 
modelo los elementos que interesan al usuario, eliminando o minimizando 
aquellos aspectos secundarios o accesorios, cuya presencia no sea de interés, y 
que frecuentemente contribuyen a quitar claridad a la exposición de los datos 
relevantes.
Para la Contabilidad de Gestión el objetivo de sus informes es la mayor 
representación posible de la realidad económica.
La contabilidad Patrimonial, si bien en cierto modo también busca dicha 
representación, este propósito cede frente a la necesidad de proteger los 
Intereses de los terceros al ente emisor.
Si bien las Resoluciones Técnicas vigentes incluyen el tratamiento a 
dispensar a los costos, no existe todavía una teoría formalizada que sustente 
dicho tratamiento, teniendo en cuenta que las normas contemplan de ma­
nera insuficiente la problemática de la disciplina costos. Algunos aspectos no 
debidamente considerados en la normativa o en la elaboración de los estados 
contables, son los siguientes:
- Segregación de componentes financieros en los precios de compra.
- Consideración de la capacidad ociosa y su modo correcto de valuación.
- Concepto de nivel de actividad normal.
- Consideraciones sobre la razonable distribución de la carga fabril.
1.11..2. Elementos a considerar en una Teoría del Costo para la Contabilidad 
Patrimonial
- En general, el principio a tener en cuenta sería que la relación es más 
física que monetaria. En el caso de la búsqueda de una teoría del costo como 
sustento del tratamiento del mismo en la Contabilidad Patrimonial, tiende 
mucho más a la monetización del costo, aunque depende del modelo de 
costeo implementado. Es más acotado que el alcance para la Contabilidad 
de Gestión.
Concepto de costo: Según lo definen las Normas Contables Profesionales 
en general, la medición original de los bienes incorporados y de los servicios 
adquiridos se practicará sobre la base de su costo.
Desde el punto de vista contable íno económico) el costo de un bien es 
el necesario para ponerlo en coruiiciones de ser vendido o utilizado, lo que 
corresponda en furutión de su destino.
Las normas contables profesionales distinguen entre costo de un bien 
adquirido y costo de un bien o servicio producido.
Costo de un bien adquirido: Suma del precio que debe pagarse por su 
adquisición al contado y de la pertinente porción asignable de los costos de 
compras y control de calidad.
En este punto, las normas contables profesionales habilitan al uso 
alternativo:
• £1 precio contado del bien adquirido según factura correspondiente
• La posibilidad de adicionarle los costos de compra que se identifican o 
que pueden asociarse con la misma.
Costo de un bien producido; suma de los costos de los materiales e 
in s ^ o s necesarios para su producción, sus costos de conversión, tanto 
vanables como fijos y Jos costos financieros que puedan asignarse de acuerdo 
a las normas, no debiendo incluir improductividades físicas o ineflciencias 
en el uso de los factores en general ni la ociosidad producida por la falta de 
aprovechaimento de los factores fijos originada en la no utilización de la 
capacidad de planta a su nivel de actividad normal.
En este punto se refleja una ambigüedad term inológica al referirse a 
m ateriales e insum os necesarios para su producción, considerando que los 
materiales tam bién son un insum o, no haciendo tam poco referencia a su 
carácter directo o indirecto.
A co n tin u a c ió n m e n cio n a co s to s de co n v e rsió n , en te n d ié n d o se 
com únm ente que involucra los costos de m ano de obra (sueldos y jornales 
y cargas sociales) m ás costos indirectos de fabricación, cuya denom inación 
corriente es carga fabril.
Al referirse finalm ente a costos financieros, es m enester aplicar todo el 
contenido de las normas al respecto para determ inar si resulta aceptable su 
incorporación al costo. Por otra parte, resulta redundante que las normas 
incluyan la m ención en cuanto a la consideración tanto de los costos fijos 
com o variable al adoptarse el modelo de costeo com pleto.
En este caso refleja la acepción de necesidad cuantitativa al adoptar el 
uso de com ponentes físicos normalizados.
Costo, valor y precio:
• C osto: (vinculación válida) R elación física en tre un ob jetivo o 
resultado productivo y los factores o recursos necesarios para su obtención 
en un proceso productivo.
• Valor: R econocim iento y significación asignada por un sujeto a una 
cantidad cierta de bienes económ icos para satisfacer necesidades. Los 
determintrntes del valor son el grado de necesidad y el de escasez.
• P recio: Coeficiente entre la cantidad de unidades m onetarias que se 
entregan y la cantidad de unidades que se obtienen de un determinado 
producto en relación de intercam bio.
El costo es función del valor y no a la inversa. £1 precio es la expresión 
cu an tita tiv a del valor ten ien d o en cu en ta el co n cep to de necesid ad y 
escasez.
C oncepto de necesidad de los facto res: El concepto de costo necesario, 
com o objetivo, debería ser una de las hipótesis de la teoría, con categoría 
de hipótesis generíd(2). Este concepto pretende reflejar la hipótesis de uso 
racional de los factores y de la tecnología disponible, para lograr los mínimos 
costos com patibles con los recursos en uso.
El profesor Osorio lo define com o aquél que sólo considera el sacrificio 
rac io n a l e in e lu d ib le de los fa c to re s p ro d u ctivos n e cesa rio s para el 
cu m plim iento de un p roceso productivo, que tien e por ob je to final la 
obtención de un producto o de un servicio, en atención a las características 
del ente o m odalidades del proceso.
(2) Osorio, Oscar, La capacidad de producción y ios costos, Edit. Macchi, 2* ed., 2003, 
Buenos Aires.
Clasiflcaclón o categorías: No importa para la teoría propuesta la 
clasificación de costos fijos y variables pero sí la direccíonalidad de los costos, 
según tipo de vinculación entre factores y objetivos.
Definición de modelos báslf^os: Según las Normas Contables Profesionales, 
en general se adopta el modelo de costeo completo, que considera como costos 
necesarios tanto a los provenientes de los factores de comportamiento 
variable como a los provenientes de los factores de comportamiento fijo que 
intervienen en la producción.
La doctrina considera dos acepciones para el término necesidad; 
cuantitativo y cualitativo.
En cuanto al enfoque cuantitativo depende de si el modelo considera la 
cantidad de los factores realmente utilizados o solamente la cantidad pautada 
o normal. También cabe tener en cuenta el tratamiento desde el punto de 
vista del componente monetario, si es a nivel de lo resultante o incurrido o 
en función de lo pautado o normal.
Analizando las Normas Contables Profesionales se observa que se apoyan, 
desde el enfoque cuantitativo en costos normalizados para el componente 
físico y en costos resultantes para el componente monetario. En cuanto al 
enfoque cualitativo, teóricamente, toma en cuenta tanto componentes fijos 
como variables vinculados con la producción.
1.11.2.1. Abordaje desde la economía
Toda teoría debe una pertenencia a un “campo del conocimiento”.
Si bien amplia, abarcadora de diversas áreas de conocimiento, la TGC 
debe pertenencia a la Economía, dado que tiene sustento indiscutible en el 
concepto económico de Producción.
La consideración del concepto deproduccidn como la obtención de bienes 
(y servicios) para satisfacer necesidades, asociado a la idea de creación de 
valor, lleva irremediablemente a referir Gestión Empresarial
Esta gestión implica aplicar recursos de una empresa, a modo de sacrificios 
económicos necesarios para alcanzar objetivos (empresariales).
En ese marco, se puede considerar a la TGC como un conjunto de 
conocimientos cuyo fin es concentrar ios principios que dan sustento a las 
técnicas de costeo, basados en la economía.
Las técnicas y los sistemas d e costeo integrantes delos sistemas de 
información empresarios, son las herramientas de aplicación de la TGC, en 
función de la interpretación del fenómeno y el camino elegido para resolver 
los planteos que presenta la actividad.
1.11.2.2. Costo económico y costo contable
La acepción económica de Costo considera que es la vinculación válida 
entre un objetivo y los factores productivos considerados necesarios para su 
obtención.
Como restricción o condicionante ai concepto mencionado, cabe la forma 
(razonable) en que el fenómeno que implica la vinculación se Interprete a 
través del conjunto de acciones que componen el proceso productivo del 
cual se desea cuantiñcar su costo.
Su empleo es en el campo de lo que se denomina la “Contabilidad de 
Gestión”, lo cual hace sonar contradictorio que haya “otro" concepto que es 
eminentemente contable.
La Contabilidad de Gestión, si vale su tipífícación, se la refíere cuando 
se desea señalar que es “una contabilidad” que apoya el proceso decisorio 
(interno) de los entes (sean empresas o de gasto o erogación).
Respecto de la referencia a un concepto contable de costo, se trata de aquél 
que utiliza el sistema de información contable (para estados financieros), 
entendiendo que es todo sacrificio económico realizado o incurrido en pos 
de un objetivo determinado.
Como restricción o condicionante merece destacarse la incidencia de lo 
establecido por las normas contables profesionales, aunque de todos modos, 
amerita continuar discutiéndose sostener que el concepto contable del costo 
es el que emane de las mismas, dado que son pasibles de “convención” 
(aceptación general) y por lo tanto, sometidas a probables cambios en el 
tiempo.
Como diferenciación primordial entre una acepción y otra, se puede 
resumir que la económica, que es aquélla que se emplea en apoyo a la gestión 
decisoria en los entes, es flexible en su seno, tiene libertad, tolera —si vale el 
término— distintas conformaciones estructurales y temporales del costo en 
función del objetivo perseguido con su conocimiento (costos diferentes para 
fines diferentes).
1.11.2.3. Fundam entos o postu lados d e ia TGC
La observación del “Fenómeno Proceso Productivo" y la verificación 
empírica o experimental de los eventos que en dicho proceso ocurren, aportan 
definiciones que para la Teoría del Costo son sus “principios", “fundamentos” 
o “postulados”, como los siguientes;
- Determinación del Resultado Económico: Es el postulado o principio 
general (el interés de medir los costos y aparearlo con los ingresos, permite 
conocer resultados).
- Alcance del concepto Costos y los factores productivos.
- Conformación del costo en componentes físicos y monetarios.
- Criterio de “necesidad” o normalidad.
- Reconocimiento de relaciones funcionales entre los costos y los “factores 
de influencia”.
- Relaciones objetivas entre factores productivos y las acciones que forman 
el Proceso Productivo.
- Existen "factores de influencia” (por ejemplo: capacidad instalada, 
calidad, rendimientos, eficiencia, precio, entre otros).
- La “relatividad” del concepto de costo, de acuerdo con la interpretación 
que se realice de las relaciones entre las acciones que componen el proceso 
productivo.
1.11.2.4. Factores o recursos productivos
Factores: La observación de la naturaleza de los factores que intervienen 
en todo proceso productivo permite identificar la aplicación genérica de;
- Factores de naturaleza material.
- Servicios de Labor.
- Otros Servicios.
- Inmovilización de Capital.
Factores de naturaleza material; Es posible observar los siguientes tipos 
de bienes tangibles aplicado en los procesos productivos:
- Recursos Naturales (extraídos o explotados, renovables y no renovables, 
en general escasos, por ej.: madera).
- Bienes Intermedios (bienes materiales que se consumen y/o trans­
forman por modificación, integración o desintegración con su primer uso 
o empleo en el proceso productivo, por ej.: harina empleada en el amasado 
de pizzas).
- Bienes de Capital (son de consumo diferido—más de un año—, no con 
su primer uso, por ej.: el homo para cocinar las pizzas).
Servicios delabon Este elemento, tanto en el orden del esfuerzo de trabaja
gsico__por ej., obrero— o intelectual —por ej., ingeniero— llevado a cabo
por el plantel del personal de una organización, participa en la conversión 
de los recursos materiales para alcanzar el “objetivo final”.
Otros servicios: Se trata de servicios de distinta naturaleza recibidos de 
terceros ajenos (por ej., reparaciones, telefonía, seguridad, fisco, seguros, 
etc.).
Capital financiero: Los recursos aplicados representan montos moneta­
rios inmovilizados —capital— que a través del tiempo, implican un "costo 
de mantenimiento” representativo de dicha inmovilización al servicio del 
proceso productivo.
1.11.2.5. Tipos de objetivos o resultados productivos
Pueden ser, respecto del destinatario:
- Intermedios (es demandado y consumido en otro proceso productivo, 
por ej.; materias primas paca otra industria —harina para pizzena, chapa para 
automotrices, tela para indumentaria—).
- Finales (llega al consumidor final — ĥarina en paquete para consumo 
hogareño, pizzas, automóviles, ropa de vestir— )̂.
Respecto de la naturaleza del resultado;
- Producto (tangible —pizza—).
- Servicio (intangible —vigilancia de la pizzería—).
1.11.2.6. Categorías de acciones y d e procesos productivos
1.11.2.6.1. Categorías de acciones
Las acciones se pueden categorizar en:
- Inmediatas
- Mediatas
Acciones Inmediatas: Se vinculan con el objetivo o resultado final del 
proceso productivo, es decir, el usuario beneficiado por la acción es el 
producto o servicio que se persigue obtener.
Por ej.; corte de la tela, costura de las piezas cortadas, y planchado y 
empaque de las prendas cosidas y confeccionadas son acciones imnediatas, 
generan y manipulan al resultado u objetivo.
Acciones mediatas: No se vinculan a través de la generación y/o 
manipulación para la conversión de los factores en resultados productivos, sino 
que apoyan, auxilian o coadyuvan a que las acciones imnediatas lo logren.
Los beneficiarios de la unidad de obra o servicio que prestan las acciones 
mediatas son otras acciones, no el objetivo del proceso productivo, si bien se 
alinea con las demás para tal fin.
Por ej.: el taller de mantenimiento de las máquinas de coser, las de cortar 
tela y planchas de la fábrica de indumentaria, ocupándose de conservarlas 
en buen estado de uso —mantenimiento preventivo— y en la medida de 
sus posibilidades, repararlas —mantenimiento correctivo— cuando sea 
necesario.
1.11.2.6.2. Categorías de procesos productivos
La mera observación de diversas unidades productivas, sean de bienes 
o de servicios, permite concluir que persiguen la obtención de uno o más de 
uno de éstos.
Proceso de producción simple: Cuando como resultado del consumo de 
factores para desarrollar una o más acciones, se obtiene un único producto 
o servicio.
Por ejemplo, la generación de energía.
Proceso deproducdónmtíldple: Independientemente de su configuración, 
el resultado final del proceso combinado de acciones es generar dos o más 
productos o servicios.
Por ejemplo, corte, teñido, manicura en una peluquerfa, o pantalones y 
camisas en una fábrica de indumentaria.
La generación mültlple puede ser:
- Alternativa
- Conjunta
Proceso de producción múltiple alternativo: En esta categoría existe la 
posibilidad de generar unos u otros productos o servicios para los cuales esté 
configurado el proceso, dadas sus características técnicas.
Por ejemplo, fabricar camisas o pantalones, altemadamente.
Profxso de producción múltiple conjunto: En este caso al cabo del proceso 
se generan forzosam ente productos derivados por los condicionamientos 
técnicos naturales del mismo.
Por ejemplo, la industria frigorífica y los cortes generados al faenar una 
vaca, dado que toda vaca tiene partes y en determinadas proporciones, que 
no son modificables por la voluntad de los "dueños"