Casos prácticos de renta de primera categoría

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Solución de casos prácticos 
Caso 1: Determinación de la renta de primera categoría por el subarrendamiento de un inmueble.
El señor Carbajal es propietario de un inmueble en el distrito de San Isidro, el cual lo alquiló, a partir del mes de setiembre de 20XX en S/. 1,500.00 mensuales, al señor Morales, quien contaba con la autorización expresa del señor Carbajal para poder subarrendar. Es así como el señor Morales subarrienda el bien inmueble en S/. 2,000.00 a la empresa Vivaldi SAC. El bien inmueble será destinado a las operaciones propias de la empresa. El valor declarado en el autoavalúo por el predio es de S/. 125,000. 
El señor Carbajal y el señor Morales se preguntan cómo es que deberán determinar el Impuesto a Renta por el ejercicio 20XX, teniendo en cuenta que el señor Carbajal sí realizó sus pagos a cuenta, mientras que el señor Morales, no.
Solución:
Según el literal a) del artículo 23 de la Ley del Impuesto a la Renta, son rentas de primera categoría las provenientes del arrendamiento o subarrendamiento de predios, incluyendo sus accesorios. Asimismo, de acuerdo con el último párrafo del inciso a) del artículo 23 de la misma ley, la renta bruta, en el caso de subarrendamiento, estará constituida por la diferencia entre la merced conductiva que se abone el arrendatario y la que se abone al arrendador.
Asimismo, cabe señalar que la renta presunta del 6% del autoavalúo solo se aplicará para la merced conductiva del arrendador, mas no a la que perciba el arrendatario. De otro lado, el primer párrafo del numeral 7 del literal a) del artículo 13 del reglamento de la misma normativa, señala que el contribuyente que acredite un plazo menor a un año de arrendamiento o subarrendamiento calculará la renta presunta o ficta, según sea el caso, de manera proporcional al número de meses del ejercicio por los cuales hubiera arrendado o subarrendado.
 Renta anual del señor Carbajal 
A) Renta mínima 6% de autoevalúo
Penúltimo párrafo del artículo 23 Ley del IR.	S/. 7, 500.00
- meses arrendados 4 /12*4			 S/. 2,500.00
B) Merced conductiva anual
4 meses* S/. 1, 500.00			S/. 6,000.00
C) Renta neta de primera categoría
(La que resulte mayor entre a y b)		S/. 6,000.00
- Deducción 20% (artículo 36 ley IR)	S/. 1,200.00
- Renta neta de primera categoría		S/. 4,800.00
D) Impuesto calculado
6.25% de renta neta
Artículo 52-a Ley del IR	 	S/. 300.00
E) Pagos a cuenta del señor Carbajal
(Artículo 84 de la Ley del IR)
Se abonará con carácter de pago a cuenta la tasa de 6.25%, luego de haber efectuado una deducción del 20% sobre la merced conductiva.
Merced conductiva						S/. 1,500.00
Deducción del 20% S/. 1,200.00				S/. 300.00
Tasa 6.25%							S/. 75.00
Total de pagos a cuenta
S/. 75.00 * 4 (setiembre, octubre, noviembre y diciembre)	S/. 300.00
Renta anual							S/. 300.00
Total de pagos a cuenta						S/. 300.00
Impuesto a pagar						S/. 00.00
Toda vez que no existe un saldo a regularizar por el ejercicio 20XX, no resulta obligatorio presentar la declaración jurada anual.
 Renta anual señor Morales
A) Arriendo a favor del subarrendador 
(setiembre a diciembre) * S/. 2,000.00 			S/. 8,000.00 
B) Arriendo a favor del arrendador 
(setiembre a diciembre) * S/. 1,500.00 			S/. 6,000.00 
C) Renta neta del arrendador 
Diferencia entre a y b 					S/. 2,000.00 
Deducción 20% (S/.2,000.00) 				S/. 400.00
Renta neta de primera categoría S/. 1,600.00
Tasa 6.25% de S/. 1,600.00 				S/. 100.00 
 
Renta anual 						 S/. 100.00 
Total de pagos a cuenta 					S/. 00.00 
Impuesto a pagar 						S/. 100.00 
Se observa que toda vez que no se ha procedido a pagar el pago a cuenta mensual, el señor Morales tendrá que presentar su declaración y pago del Impuesto a la Renta anual.
Caso 2: Mejoras de carácter permanente
El señor Valle es propietario de una casa ubicada en Miraflores que desde febrero de 20XX viene alquilando al señor Privat. En mayo de 20X+2, el señor Privat decidió realizar mejoras en 4 de los cuartos ubicados en el primer piso del inmueble alquilado. No obstante, en diciembre de 20X+2, el señor Privat decide emigrar al extranjero por motivos laborales, razón por la cual, resuelve el contrato, exigiéndole a este último, un reembolso de S/. 7,000 por las mejoras realizadas. El señor Valle nos consulta cómo deberá determinar su impuesto por concepto de renta de primera categoría correspondiente al ejercicio 20X+2, teniendo en cuenta que el valor de autoavalúo del inmueble en dicho año, es de S/. 240,000, el valor de mercado de las mejoras al momento de la devolución asciende a S/. 18,000 y la merced conductiva en el 20X+2 fue de S/. 1,600.
Solución:
El inciso c) del artículo 23 de la Ley del Impuesto a la Renta señala que constituyen rentas de primera categoría el valor de las mejoras introducidas en el bien por el arrendatario o subarrendatario, en tanto constituyan un beneficio para el propietario y en la parte que este no se encuentre obligado a reembolsar.
Ahora bien, las mejoras se computarán como renta gravable del propietario en el ejercicio en que se devuelva el bien, considerando como valor de la mejora, al determinado para el pago de tributos municipales (autoavalúo) o el valor de mercado, a la fecha de la devolución, en virtud de los señalado en el numeral 3 del inciso a) del artículo 13 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
Toda vez que, a la fecha en que se entrega el inmueble, el autoavalúo no contiene la información referida a las mejoras, se tendrá que determinar la base imponible en función del valor de mercado.
De esta manera, tenemos lo siguiente: 	 	 S/. 
Valor de mercado de las mejoras 			18,000 
Reembolso efectuado por las mejoras 		 7,000 
Mejoras no reembolsadas 		11,000
A efectos de determinar la renta de primera categoría, solo se reconocerá como una mejora afecta al Impuesto a la Renta, la parte de la mejora introducida en el predio menos el importe que haya tenido que reembolsar el señor Valle, puesto que, al efectuarse dicho desembolso, el beneficio obtenido es menor al valor de la mejora.
De esta manera, la determinación del Impuesto a la Renta del ejercicio 20X+2 se dará de la siguiente manera:
A) Renta presunta 				 S/. 
(6% de s/. 240,000) 				14,400 
 Merced conductiva anual (20X+2) 
(12 x S/. 1,600) 				19,200
B) Renta bruta de primera categoría 
Merced conductiva anual (20X+2) 		19,200 
Más: 
Mejoras no reembolsables 			11,000 
Total renta bruta de primera categoría 	30,200 
Menos: 
Deducción del 20% 				 6,040 
Renta neta de primera categoría 		24,160 
C) Impuesto calculado 
(6.25% de S/. 24,160) 			 1,510
Caso 3: Determinación de la renta neta imponible correspondiente a rentas de primera categoría
El señor Valverde posee dos locales comerciales que ha alquilado a terceros durante el año 20XX, de acuerdo con el siguiente detalle: ver cuadro Nº 1.
Asimismo, tiene dos departamentos ubicados en el distrito de San Borja, cuyo valor según autoavalúo es S/. 180,000 y S/. 156,000, respectivamente. El de S/. 156,000 lo ocupa su madre y hermanos, mientras que el otro lo ocupa el mismo señor Valverde como casa-habitación.
¿Cómo deberá determinarse la renta neta imponible y el tributo por pagar correspondiente a las rentas de primera categoría del señor Valverde? 
	Cuadro N° 1
	Ubicación
	Periodo
	Merced conductiva
	Pagos a cuenta
	Autoavalúo
	Av.Benavides N° 5412-Santiago de Surco
	12 meses
	S/.1,800
	S/.1,080
	S/.53,750
	Av. Camino Real N° 354 - San Isidro
	8 meses (*)
	S/. 5,300
	S/. 2,120
	S/.78,000
	(*) El señor Valverde posee los recibos de servicios públicos que acreditan la desocupación de los 4 meses que no alquiló dicho inmueble.
Al respecto, el numeral 7 del inciso a) del artículo 13 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que, de acreditarse el arrendamiento de un predio por un plazo menor a un año, la renta presunta se calculará en forma proporcionalal número de meses del ejercicio por los cuales se haya arrendado el bien.
Siendo así, calculamos la renta bruta de los predios arrendados y cedidos gratuitamente:
Renta bruta del predio ubicado en Surco:
A) Renta presunta 
(6% de S/. 53,750) 					S/. 3,225 
B) Merced conductiva anual arriendo anual 
(12 x s/. 1,800) 						S/. 21,600 
Renta bruta de primera categoría 
(la que resulte mayor entre a y b) 			S/. 21,600 
Renta bruta del predio ubicado en San Isidro: 
A) Renta presunta 
(6% de s/. 78,000) / 12 x 8 				S/. 3,120 
B) Merced conductiva anual arriendo anual 
(8 x s/. 5,300) S/. 42,400 
Renta bruta de primera categoría 
(la que resulte mayor entre a y b) 			S/. 42,400
 Renta bruta del predio cedido gratuitamente: Renta ficta 
 (6% de s/. 156,000) 			 	S/. 9,360
Habiendo calculado la renta bruta obtenida, producto del arrendamiento de los predios y de la cesión gratuita efectuada por el señor Valverde, ahora determinaremos la renta neta imponible y el impuesto que le corresponderá regularizar vía declaración jurada anual.
Determinación del impuesto por rentas de primera categoría
Renta bruta obtenida del predio ubicado en Surco. 	 S/. 21,600 
Renta bruta obtenida del predio ubicado en San Isidro. 		S/. 42,400 
Renta bruta obtenida del predio cedido gratuitamente. 		S/. 9,360 
Total renta bruta de primera categoría 				S/. 73,360 
Menos: 
Deducción del 20% 						(S/.14,672) 
Total renta neta de primera categoría 				S/. 58,688 
Impuesto calculado (6.25% de s/. 58,688) 			S/. 3,668 
Menos: 
Pagos a cuenta por el predio de Surco 				(S/. 1,080) 
Pagos a cuenta por el predio de San Isidro 			(S/. 2,120) 
Impuesto a pagar 							S/. 468 
 Finalmente, tenemos que el señor Valverde deberá regularizar un impuesto de S/. 468.